Доходы, расходы и прибыль предприятия

Для группы 7701э ФИК, староста Стальмакова Ю. Лекция 2 Глава 2. Доходы, расходы и прибыль предприятия 2.1. Экономическое содержание и классификация доходов предприятия Эффективность управления финансами на микроуровне определяется устойчивостью процесса генерирования предприятиями прибыли, достаточной для выполнения обязательств и саморазвития. Прибыль, представляя собой конечный финансовый результат и цель деятельности предприятий, является функцией от двух параметров их финансово-хозяйственной работы – доходов и расходов. Предприятия осуществляют учет своих доходов и расходов по трем направлениям: - для целей бухгалтерского учета; - согласно экономической классификации; - целей налогового учета и отчетности. С позиций бухгалтерского учета и отчетности содержание доходов и расходов предприятий определено Положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организаций» и ПБУ 10/99 «Расходы организаций». В соответствии с нормативами бухгалтерского учета доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (материальных, нематериальных и денежных) и/или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением увеличения вкладов участников (собственников имущества)1. Экономическая выгода – получение определенных преимуществ, дополнительного дохода, прибыли. Экономической основой увеличения экономических выгод организации является вновь созданная стоимость товара (работы, услуги) и реализация ее потребителю. Хозяйствующие субъекты подразделяют учет своих доходов в соответствии с тремя критериями: - доходы, определяемые для целей бухгалтерского учета, - доходы, определяемые согласно их экономической классификации, - доходы, определяемые для целей налогового учета и отчетности. Доходы коммерческой организации (выручка) в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета в зависимости от их характера, условий получения и предмета деятельности организации подразделяются на 2 вида: доходы от обычных (основных) видов деятельности и прочие доходы. Согласно экономической классификации доходов (направлений деятельности коммерческой организации) доходы хозяйствующих субъектов подразделяются на доходы от текущей (операционной) деятельности, доходы от инвестиционной деятельности и доходы от финансовой деятельности. С позиций налогового учета и отчетности доходы коммерческой организации классифицируются на доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав и внереализационные доходы. Доходы организаций представляют собой часть поступлений денежных средств, полученных организацией на безвозвратной основе и становящихся ее собственностью. Данные денежные поступления не связаны с увеличением имущества за счет вкладов участников или собственников организации, включаются в финансовую отчетность предприятия (отчет о прибылях и убытках) и подлежат включению в налогооблагаемую прибыль (за исключением чрезвычайных расходов и в соответствии с требованиями налогового учета). Доходы организаций признаются таковыми в том случае, если удовлетворяется ряд условий. Во-первых, организация имеет право на получение выручки или на основе конкретного договора с контрагентом, или иного права, подтвержденного соответствующим образом. Во-вторых, при условии определения конкретной суммы выручки. В-третьих, имеется уверенность увеличения экономических выгод организации в результате конкретной финансово-хозяйственной операции. В-четвертых, если право собственности на реализованную продукцию перешло от производителя к покупателю. В-пятых, расходы, произведенные в результате финансово-хозяйственной операции или произведены, или могут быть определены. Когда же в отношении денежных средств или иных активов, полученных организацией в оплату за реализацию товаров (работ, услуг) не исполнено хотя бы одно из этих условий, то в бухгалтерском учете организации признается не выручка, а кредиторская задолженность. Не признаются доходами организации те поступления от других юридических и физических лиц, которые не приводят к увеличению собственного капитала предприятия. К поступлениям, не признаваемым доходами предприятий, согласно п.3 разд.1 ПБУ 9/99, относят: - суммы НДС, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей; - поступления по договорам комиссии, агентским и другим аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.; - суммы, перечисленные в порядке предоплаты продукции, товаров, работ, услуг; - авансов в счет оплаты продукции товаров, работ, услуг; - суммы залога, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю; - суммы, в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику. Как уже отмечалось ранее, доходы предприятий, определяемые согласно правил бухгалтерского учета подразделяются на две группы: доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы (рис. 5). Доходы от обычных видов деятельности представляют собой выручку от продажи продукции и товаров, а также поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг по основной деятельности. В зарубежной экономической литературе понятие «выручка» соответствует термину «объем продаж». Выручка (англ. Sales Proceeds) представляет собой денежные средства, полученные предприятием от реализации (продажи) продукции. Выручка является основным видом денежного дохода предприятия, поступивших на его расчетный счет или в кассу в результате получения экономической выгоды. С позиций бухгалтерского учета выручка фиксируется по факту отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) и предъявления потребителям расчетных документов. По своей экономической природе выручка представляет собой поступление или иное увеличение активов предприятия в результате его основной (главной) деятельности за определенный период (месяц, квартал, год). Рис. 5. Состав доходов коммерческих организаций (согласно правил ведения бухгалтерского учета) От величины выручки зависит финансовая устойчивость предприятия, отражающая его финансовое состояние, обеспечивающее в нормальных условиях выполнение всех его обязательств перед работниками, другими организациями и государством благодаря достаточным доходам (рис. 6). Выручка предприятия влияет на размер прибыли и гарантированность своевременного покрытия текущих затрат на производство и реализацию продукции. Поступление выручки как завершающий акт кругооборота фондов предприятия в форме реализации произведенной продукции свидетельствует как о возмещении затрат финансовых ресурсов предприятия, так и о возможности получения прибыли. Распределение выручки от реализации продукции предприятия показано на рис. 6. В структуре распределяемой выручки следует назвать налогов, относимых на финансовые результаты, уплачиваемые за счет чистой прибыли. В состав налогов, относимых на финансовые результаты, относят: - налог на имущество организаций; - налоги, уплачиваемые товаропроизводителями, работающими в рамках специальных налоговых режимов; - налог на игорный бизнес. Рис. 6. Распределение выручки за реализованную продукцию В состав налогов, уплачиваемых за счет чистой прибыли, входят налоги за пользование природными ресурсами штрафного типа (за сверхнормативное потребление природных ресурсов и загрязнение окружающей среды). Выручка от продаж представляет собой сумму поступлений денежных средств (ДС) и дебиторской задолженности (ДЗ), образовавшейся при реализации продукции на условиях коммерческого кредита. Дебиторская задолженность – это право на получение активов от другой организации в виде суммы долгов от контрагентов или счетов, причитающихся к получению в связи с поставками в кредит или с оплатой в рассрочку. При этом, в случае продажи продукции на условиях коммерческого кредита, предоставленного в виде отсрочки (рассрочки) оплаты, дебиторская задолженность в выручке учитывается в полной сумме. Объем дебиторской задолженности предприятий РФ в 2013 году составил 26,31 трлн. рублей, в том числе просроченной дебиторской задолженности – 14,8 трлн. рублей 2. Сумма выручки предприятия зависит: - от объема и ассортимента реализуемых товаров (работ, услуг); - от уровня цен на реализуемую продукцию предприятия; - от качества и конкурентоспособности выпускаемой продукции; - от уровня налогообложения выручки; - от ритмичности процесса производства; - от сумм штрафов, пени и других денежных санкций за нарушение договорной дисциплины. В ряде организаций содержание доходов от обычных видов деятельности обладает определенной спецификой. Так, в организациях, предметом деятельности которых является: - предоставление за плату во временное пользование (владение) своих активов по договору аренды выручкой считается арендная плата; - предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, включая роялти, ноу-хау, выручкой считаются поступления за пользование объектами интеллектуальной собственности. По данным Всемирной организации интеллектуальной собственности Россия занимает 8 место в мире по числу действующих патентов (194 тысячи), что составляет 2 процента действующих патентов в мире. Роялти (англ. Royalty – право суверена) как форма дохода организации может выступать в двух формах. Во-первых, в виде периодических отчислений продавцу (лицензиару) за право пользования предметом лицензионного соглашения. В этом случае роялти определяется в виде процентных отчислений или от стоимости чистых продаж лицензионной продукции, или от ее себестоимости, или от валовой прибыли, или в расчете на единицу выпускаемой лицензионной продукции. Во-вторых, роялти может устанавливаться в форме платы за право разработки природных ресурсов или в виде доли добытого сырья, или в виде налога, уплачиваемого добывающими природные ресурсы предприятиями. Ноу-хау (от англ. Know how– дословно: знаю как) характеризует целесообразность, своевременность и разумность предлагаемой идеи. По сути ноу-хау представляет собой совокупность знаний, сведений научного, технического, производственно-технологического, финансового, управленческого, коммерческого характера и опыта применения этих знаний на практике. При этом опыт применения этих знаний на практике еще не стал предметом общего достояния, т.е. опыт применения обладает новизной. Ноу-хау на коммерческой основе передаются путем заключения лицензионных договоров между обладателями ноу-хау и покупателями ноу-хау. Для хозяйствующих субъектов, предметом основной деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью. В случаях, если вышеназванные виды выручки получены от деятельности организаций, не являющейся основным предметом их деятельности, то данные виды выручки относятся к прочим доходам организаций. Прочие доходы (поступления) в соответствии с п.7 разд.III ПБУ 9/99 включают: операционные доходы, внереализационные доходы и чрезвычайные доходы. Операционными называют доходы, непосредственно образующиеся в результате использования активов предприятия такими способами, которые не являются основным предметом их деятельности. К операционным доходам относят: - доходы от предоставления за плату своих активов во временное пользование и владение; - доходы от предоставления за плату прав, возникающих из использования объектов интеллектуальной собственности, патентов на открытия, изобретения, промышленные образцы, проекты, описания технологий и иные виды интеллектуальной собственности; - доходы от продажи основных фондов и иных неденежных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров и иностранной валюты; - доходы от участия в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам); - прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества); - проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счетах организации в этом банке. Внереализационные доходы, в основном, включают доходы, которые непосредственно не связаны с использованием активов корпораций. К этим доходам относят: - штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; - безвозмездно полученные активы, в том числе полученные по договору дарения; - поступления в возмещение причиненных организации убытков; - прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; - суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности; - курсовые разницы; - суммы дооценки активов (за исключением внебюджетных активов). Кредиторская задолженность представляет собой денежные средства, временно привлеченные предприятием, подлежащие возврату контрагентам, у которых они заимствованы и которым они не выплачены. В структуру кредиторской задолженности входят: - неосуществленные платежи поставщикам за отгруженную продукцию; - неоплаченные налоги; - невнесенные страховые взносы; - невыплаченная начисленная зарплата; - неоплаченные долги. В России объем кредиторской задолженности организацией составил в 2015 году- 3,54 трлн. рублей, в том числе просроченной – 2,30 трлн. рублей3. Чрезвычайными доходами являются поступления, возникающие вследствие чрезвычайных обстоятельств в процессе хозяйственной деятельности (пожар, стихийное бедствие, авария, национализация и т.д.). В состав чрезвычайных доходов включают: страховые возмещения, стоимость имущества, остающегося от списания непригодных к восстановлению и использованию активов и т.п. Сумма чрезвычайных доходов не учитывается в составе налогооблагаемой базы для налога на прибыль. Согласно экономической классификации доходов (направлений деятельности) организации доходы подразделяются на доходы от текущей (операционной) деятельности, от инвестиционной деятельности и от финансовой деятельности. Доходами от текущей (операционной) деятельности коммерческой организации являются валовые поступления денежных и других средств, которые возникают в процессе осуществления предприятием предмета и цели своей основной деятельности от реализации продукции, оказания услуг, выполнения работ и от использования другими хозяйствующими субъектами ресурсов данного предприятия. Текущая (операционная) деятельность выступает в качестве главного источника генерирования прибыли хозяйствующего субъекта. Инвестиционной деятельностью называются операции, связанные с вложением денежных средств в основные фонды или реальные активы, в реализацию проектов, которые будут обеспечивать предприятию экономические выгоды в течение периода, превышающего один год4. В зависимости от целей организации по решению своих экономических проблем с помощью инвестиций, различают: - инвестиции в повышение эффективности производства, инвестиции в расширение производства, - инвестиции в увеличение безопасности продукции, удовлетворении требований экологических стандартов и т.д. Инвестиционная деятельность, направленная на повышение эффективности производства, связана с вложениями в новую технику, технологию, обучение персонала, что позволяет снизить себестоимость продукции, повысить ее конкурентоспособность, и на этой основе увеличить объем продаж и прибыль. Инвестиционная деятельность, связанная с вложениями в расширение производства, направлена на увеличение объемов реализации и выручки на основе имеющейся продукции за счет вложений в строительство новых производственных подразделений, использующих прежнюю технику и технологию. Инвестиции, связанные с вложениями в повышение безопасности выпускаемой продукции или снижение вредного воздействия производства на окружающую среду не приносят доходов предприятию, но охраняет его от штрафов за нарушение экологических норм. Доходами от инвестиционной деятельности коммерческой организации являются также поступления от продажи земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных и иных внеоборотных активов, продажи объектов незавершенного строительства, а также поступлений за счет эмиссии акций, долгосрочных кредитов и займов. Доходами от финансовой деятельности коммерческих организаций является увеличение ее активов в результате поступлений от краткосрочного размещения и приобретения ценных бумаг, от операций с валютой, доходов в форме процентов по размещению денежных средств на банковских депозитах, доходов от участия в капиталах других предприятий, доходов от предоставления своего имущества в лизинг, в аренду, доходов от предоставления займов и т.д. С позиций налогового учета доходы коммерческих организаций классифицируются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы5. Под реализацией товаров (работ, услуг) организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одного лица другому6. Налоговым законодательством не признается реализацией товаров (работ, услуг) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики), передача основных средств и иного имущества предприятия его правопреемнику при реорганизации предприятия, и в иных операциях в случаях, предусмотренных п.3 ст.39 НК РФ, При определении доходов согласно налоговому учету из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходами от реализации в целях налогообложения признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Внереализационными доходами налоговое законодательство признает доходы: - от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации; - в виде курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи покупки) иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ на дату перехода права собственности на инвалюту; - в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба; - от сдачи имущества в аренду, от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной собственности, прав на пользование патентами на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности; - доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также доходов по ценным бумагам и т.д.7. Налоговым законодательством РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие доходы: - в виде имущества, имущественных прав, работы, услуг, полученных от других лиц; - в порядке предоплаты товаров (работ, услуг); - в виде имущества, имущественных прав, полученных в форме задатка или залога, в качестве обеспечения обязательств; - в виде имущества и имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал; - в виде сумм НДС, подлежащих налоговому вычету у принимающей организации при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал; - в виде имущества или иных средств, полученных в виде безвозмездной помощи, в виде имущества, полученного предприятием в рамках целевого финансирования и иные доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ. Доходы от реализации товаров (работ, услуг) в целях налогообложения рассчитывают двумя методами: методом начисления и кассовым методом. При использовании метода начисления, согласно ст. 271 НК РФ, доходами признаются те из них, что имели место в отчетном (налоговом) периоде независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Для исчисления доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав в их оплату. Некоторыми особенностями обладает определение даты реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии, принадлежащих налогоплательщику ценных бумаг. Для внереализационных доходов датой получения доходов признается: - дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества. Для доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) и иным аналогичным доходам датой получения доходов считается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика. Для доходов в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций, в виде безвозмездно полученных денежных средств, в виде сумм возврата ранее уплаченных некоммерческим организациям взносов, включенных в состав расходов датой поступления доходов считается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода. Для иных видов дата их поступления установлена п.4 ст.271 НК РФ. При кассовом методе определения доходов, согласно ст. 273 НК РФ, датой их получения является день поступления средств на счета организации в банке и (или) его кассу, поступление иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом. Кассовый метод при определении доходов могут применять не все организации, а только те из них, кто имеет за предыдущие четыре квартала сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не более 1 млн. руб. за каждый квартал. Объём доходов от реализации продукции зависит от ряда факторов: - объёма реализации произведенной продукции, - ценовой политики предприятия, - уровня налогообложения валовой выручки, - уровня конкуренции, - изменений остатков готовой продукции на складе, - изменения остатков отгруженных товаров, - изменений остатков отгруженных, но не оплаченных товаров покупателями. В этой связи, весьма важно знать - какова форма расчетов между производителями и потребителями продукции, которая указана в договорах. Кроме того, на объем доходов от реализации могут воздействовать следующие мероприятия, проводимые предприятием: - сервисное (послепродажное) обслуживание покупателей, предоставление коммерческого кредита и ценовых скидок клиентам, развитие рекламной и информационной деятельности на рынке. Сумма выручки от реализации и других доходов организации составляют её совокупный налогооблагаемый доход. 2.2. Экономическое содержание и классификация расходов предприятия Расходами организаций, согласно стандартов бухгалтерского учета, признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств и иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников) имущества8. Согласно ст. 3 разд. 1. ПБУ 10/99 не относятся к расходам организации выбытия (оплата) активов, не влияющих на величину капитала. К ним относятся: - приобретение (создание) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.); - вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и ценных бумаг других организаций не с целью перепродажи (продажи); - погашение полученных организацией кредитов, займов; - авансы, задатки в счет оплаты материально-производственных ценностей, работ, услуг; - выбытие активов по договорам комиссии и иным идентичным договорам в пользу комитента, принципала др.; - предоплата материально-производственных запасов, иных ценностей, работ, услуг. Согласно нормативам ПБУ 10/99 расходами признаются затраты предприятия, если они произведены при наличии следующих условий: - в соответствии с конкретными договорами, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота; - сумма расходов по договорам должна быть определена; - имеется уверенность в том, что в результате хозяйственных операций произойдет уменьшение экономических выгод предприятия. Если в отношении любых расходов произведенных предприятием, не соблюдено хотя бы одно из вышеназванных условий, то в бухгалтерском учете предприятия вместо расходов признается дебиторская задолженность. На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что под расходами организаций понимают ту часть их выплат в виде денежных средств и иного имущества, которая выплачивается на безвозвратной основе, перестает быть собственностью предприятий, не связана с уменьшением имущества организации путем уменьшения вкладов в уставный (складочный) капитал участников или собственников организации. Расходы коммерческих организаций, так же, как и доходы, классифицируются по трем направлениям: - для целей бухгалтерского учета; - согласно экономической классификации (направлений развития предприятия); - для целей налогового учета и отчетности. Расходы предприятий согласно целей бухгалтерского учета подразделяются на два вида: расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы (рис. 7). Расходы хозяйствующих субъектов для целей бухгалтерского учета в рамках расходов по обычным видам деятельности включают расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг по основной деятельности предприятия. Рис. 7. Состав расходов коммерческой организации для целей бухгалтерского учета В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью. В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на приобретения, промышленные образцы и других видов иной интеллектуальной собственности, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью. В организациях предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, связанные с этой деятельностью. В состав расходов по обычным видам деятельности входят также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений. Расходы коммерческих организаций, не связанные с осуществлением ими основной (профильной) деятельности, называют прочими расходами (ст. 11 ПБУ 10/99). В состав прочих расходов предприятий входят операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы. Операционные расходы предприятий включают в себя: - расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов); - расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности: - расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций; - расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции; - проценты, уплачиваемые предприятием за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов); - расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями; - отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и другие) а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности. В состав внереализационных расходов, включаемых в структуру прочих расходов, входят: - штрафы, пени, неустойка за нарушение условий договоров; - возмещение причиненных организацией убытков; - убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; - суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания; - курсовые разницы; - сумма уценки активов; - перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятия культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий. В состав чрезвычайных расходов входят расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.). Согласно экономической классификации расходов (направлений деятельности) расходы хозяйствующих субъектов подразделяются на расходы по текущей (операционной) деятельности, расходы по инвестиционной деятельности и расходы по финансовой деятельности. Расходы на текущую деятельность – это расходы на производство товаров, выполнение работ, оказание услуг, сдачу имущества в аренду и иные аналогичные виды деятельности. К расходам на инвестиционную деятельность относят расходы по приобретению земельных участков, зданий, сооружений и другой недвижимости, оборудования, нематериальных активов и иных внеоборотных активов. Эти расходы также включают расходы на осуществление собственного строительства, на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки. Расходы на финансовую деятельность представляют собой финансовые расходы предприятий на приобретение ценных бумаг других организаций, расходы в виде вкладов в уставные капиталы других хозяйствующих субъектов в форме предоставления другим организациям займов и т.д. Классификация доходов (расходов) предприятия с позиции Положений бухгалтерского учета представлена на рис. 8. Рис. 8. Классификация доходов (расходов) предприятия Как уже отмечалось, предприятием наряду с бухгалтерской отчетностью по расходам, ведется отчетность по расходам согласно норм Налогового Кодекса РФ. Налоговым Кодексом РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком9. Под обоснованными расходами принимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Налоговым законодательством расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика разделяются на расходы, связанные с производством и реализацией продукции и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и реализацией согласно ст.253 НК РФ включают в себя: - расходы, связанные с производством (изготовлением), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав; - расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание имущества; - расходы на освоение природных ресурсов, НИР и ОКР, обязательное и добровольное медицинское страхование и прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Расходы, связанные с производством и реализацией согласно НК РФ, в свою структуру, за исключением отчислений на социальные нужды, включают те же затраты что и расходы по обычным видам деятельности, учитываемых согласно бухгалтерского учета: материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией10. В состав внереализационных расходов в соответствии с налоговым законодательством, входят расходы предприятия, не связанные с производством и реализацией. К таким расходам налогового законодательства РФ относит: - расходы содержания переданного по договору аренды (лизинга) имущества; - расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа; - расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг; - расходы, связанные с обслуживанием приобретенных предприятием ценных бумаг; - расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и обязательств, стоимость которых выражена в инвалюте; - расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств; - списание не материальных активов, на ликвидацию объектов незавершенного строительства, не консервацию и расконсервацию производственных мощностей и объектов; - судебные расходы и арбитражные сборы; - расходы на аннулированные заказы и затраты на производство, не давшее продукции; - расходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или иных обязательств; - расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора и т.д.11. Налоговое законодательство к внереализационным расходам приравнивает также убытки, полученные предприятием в отчетном (налоговом) периоде. Они включают: - убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном периоде; - суммы безнадежных долгов; - потери от простоев по внутрипроизводственным причинам и некомпенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам; - потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций и т. д. Налоговым законодательством РФ, в отличие от норм бухгалтерского учета, выделяются расходы, не учитываемые в целях налогообложения12, к которым относятся: - суммы начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; - суммы пени, штрафов и других санкций, перечисляемых в бюджет и государственные внебюджетные фонды; - взносы в уставный (складочный) капитал; - вклады в простое товарищество; - суммы налога и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду и другие расходы, учитываемые в ст. 270 НК РФ. 2.3. Себестоимость продукции предприятия: содержание и структура Для оценки эффективности работы хозяйствующего субъекта в хозяйственной практике используется стоимостная оценка затрат материальных, трудовых и финансовых ресурсов, участвующих в производстве и реализации товаров (работ, услуг). В экономической литературе нередко отождествляют термин «затраты» и термин «расходы». Однако между этими терминами имеются некоторые различия. Затраты представляют собой стоимостное выражение фактической величины приобретенных предприятием ресурсов, необходимых для производства и реализации готовой продукции с целью получения доходов. Поэтому затраты ресурсов (материальных, трудовых и финансовых) должны приводить к получению экономической выгоды в будущем. Затраты являются категорией управленческого учета. В этой связи предприятие, как налогоплательщик, заинтересован отнести все затраты ресурсов к расходам с целью увеличения себестоимости продукции и тем самым уменьшения величины налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а также сумму платежей по налогу на прибыль. Поэтому, понятие «затраты» шире понятия «расходы», поскольку в затраты входят расходы, не учитываемые в целях налогообложения согласно ст. 270 Налогового кодекса РФ. Кроме того, если произведенная готовая продукция пока не реализована (находится на складе), то в бухгалтерском учете затраты фиксируются как активы. Затраты, с позиции бухгалтерского учета, регистрируются как расходы в момент реализации готовой продукции, что сопровождается трансформацией затрат и ресурсы. Соответственно, с этого момента расходы получают количественное денежное выражение. В отличие от затрат, расходы выступают как израсходованные ресурсы, воплощенные в реализованной продукции и потерявшие способность приносить доход. Расходы требуют постоянного их возмещения за каждый произведенный и поэтому приводят к уменьшению капитала предприятия. В целях бухгалтерского учета вместо категории «затрат» используется термин «расходы» в связи с тем, что не все затраты, как отмечалось ранее, после реализации продукции признаются расходами в целях налогообложения. Согласно налоговому законодательству в затраты входят следующие расходы, не учитываемые в целях налогообложения налогом на прибыль: - суммы начисленных дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; – суммы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в виде взноса в уставный (складочный) капитал; - в виде взносов на добровольное страхование и взносов на негосударственное пенсионное страхование и других расходов согласно ст. 270 НК РФ. Расходами признаются только те затраты, что являются обоснованными, документально подтвержденными и официально отражаемыми для целей налогообложения. Расходы на производство и реализацию продукции, сгруппированные по экономическим элементам затрат, принимают форму себестоимости13. Себестоимость продукции характеризует стоимостную оценку ресурсов, требуемых для производства и реализации продукции, либо показывает в какую денежную величину (цену) обходится для организации выпускаемая ею продукция. Согласно ПБУ 10/99 себестоимость проданных товаров, работ, услуг формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, сгруппированных по следующим экономическим элементам затрат: - материальные затраты; - затраты на оплату труда; - отчисления на социальные нужды; - амортизация; - прочие затраты14. При этом себестоимость реализованных товаров, продукции, работ формируется на основе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, а также переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды. Под экономическим элементом затрат понимают экономически однородный вид затрат на производство и реализацию продукции. Классификация затрат по экономическим элементам позволяет: - определить общую потребность компании в затратах материальных и трудовых ресурсов на производство определенного объема товаров (работ, услуг) путем составления сметы затрат; - распределить все затраты по экономическому содержанию; - определить долю каждого экономического элемента в общих затратах на производство; - осуществлять анализ динамики и структуры затрат на производство в целях финансового контроля и выявления резервов снижения затрат. В себестоимость проданных товаров, продукции, работ и услуг коммерческие и управленческие расходы включаются полностью в отчетном году, в котором они признаны в качестве расходов по обычным видам деятельности. Состав расходов, связанных с производством и реализацией продукции установлен ст. 253 НК РФ. Материальные затраты предприятия, образующие себестоимость продукции, согласно ст. 254 НК РФ включают в себя расходы: - на приобретение сырья и (или) материалов, инструментов, запчастей на ремонт основных фондов, инвентаря, приборов и других видов имущества не являющимся амортизируемым имуществом; - на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические нужды, отопление зданий и т.д.; - потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли; - работы и услуги производственного характера. К работам производственного характера относится выполнение отдельных операций по производству продукции, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением технологических процессов, транспортные услуги сторонних организаций, работы связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения, платежи за предельно допустимые выбросы и т.п. К возвратным отходам, которые вычитаются из стоимости материальных затрат, относят остатки исходного сырья после превращения его в готовую продукцию, изменившие при этом свой химический состав и утратившие полностью или частично потребительские свойства исходного сырья. Стоимость материальных затрат определяется с учетом цены их приобретения (без НДС), комиссионных вознаграждений, учитываемых всем посредническим организациям, ввозных таможенных пошлин и сборов, расходов на транспортировку, доставку, а также приведения их в состояние, в котором они пригодны к использованию. Согласно ст. 255 НК РФ в структуру расходов на оплату труда включаются: - суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки; - начисления стимулирующего характера (премии, надбавки к тарифным ставкам и окладам); - начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (за работу в ночное время, в многосменном режиме, работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за работу в выходные и праздничные дни и т.д.); - расходы на оплату труда на время отпуска и компенсации за неиспользованный отпуск; - надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностям; - расходы на оплату труда, сохраняемую на время учебных отпусков, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно, расходы на оплату труда за время вынужденного прогула и доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоустройства и другие расходы на оплату труда согласно ст. 255 НК РФ. К страховым взносам относятся обязательные платежи предприятий по установленным законодательством нормам в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования и Фонд обязательного медицинского страхования в процентах от затрат на оплату труда, включаемых в себестоимость продукции. Страховых взносов уплачиваются в государственные внебюджетные социальные фонды в следующих размерах от фонда оплаты предприятий: - в размере 22 % – в Пенсионный фонд РФ; - в размере 5,1 % – в Фонд обязательного медицинского страхования; - в размере 2,9 % – в Фонд социального страхования РФ. Амортизация в составе расходов по обычным видам деятельности исчисляется по видам амортизируемого имущества. Амортизация по сути выступает как затраты, которые не влекут за собой необходимость денежных выплат, поскольку объекты амортизируемого имущества были приобретены предприятием ранее, до начала их производственной эксплуатации. В этой связи признание амортизации одним из видов расходов позволяет: - отражать в бухгалтерском учете стоимостную величину физического и морального износа основного капитала; - формировать денежный фонд для замены изношенных основных фондов. Амортизируемым имуществом, согласно налогового законодательства РФ15, является имущество, результаты и объекты интеллектуальной деятельности, иные объекты интеллектуальной собственности, находящиеся у налогоплательщика на праве собственности и используемые им для извлечения дохода. Стоимость амортизируемого имущества погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым признается имущество со сроком службы более 1 года и стоимостью более 5000 рублей. Амортизируемым имуществом также являются капвложения, в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Амортизируемым имуществом являются также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя. Статьей 256 п. 2 НК РФ регламентировано, что не подлежат амортизации: - земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы, материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (форвардные, фьючерсные и опционные контракты), имущество бюджетных организаций, за исключением приобретенного на доходы от предпринимательской деятельности и прочие виды имущества, перечисленные в п. 2 ст. 256 НК РФ со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100.000 рублей. Различают первоначальную, восстановительную и остаточную стоимость амортизируемого имущества. Первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется налоговым законодательством как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до пригодного к использованию состояния, за исключением НДС и акцизов. Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств согласно п. 1 ст. 257 НК РФ определяется как их первоначальная стоимость с учетом произведенных переоценок. Остаточная стоимость амортизируемого имущества определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации основных средств. Амортизации подвержены и нематериальные активы. К ним относят приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение периода свыше 12 месяцев16. Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной собственности (патенты, свидетельства и т.д.), используемые в целях получения дохода в производстве. Нематериальные активы включают исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель, селекционные достижения. Кроме того, нематериальные активы включают исключительное право автора на использование программы ЭВМ, базы данных, на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование. К нематериальным активам относится также владение «ноу-хау», секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта. Амортизационные отчисления характеризуют способ бухгалтерского возмещения первоначальной или восстановительной стоимости основных средств и нематериальных активов по отчетным периодам или всего срока полезного использования. Величина амортизационных отчислений в денежном выражении за отчетный период определяется по нормам. Амортизационная норма – это отношение годовой суммы износа основных фондов к их первоначальной стоимости, выраженные в процентах. Амортизируемое имущество объединено в 10 амортизационных групп в зависимости от срока полезного использования17. Сумма амортизации исчисляется предприятием самостоятельно. Амортизация в соответствии со ст. 259 НК РФ начисляется двумя методами: линейным и нелинейным методом. Метод начисления амортизации устанавливается предприятиями также самостоятельно. Сумма начисленной за один месяц амортизации по линейному методу в отношении объема амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для этого объекта. При использовании линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле: (2) где: К – норма амортизации в процентах к первоначальной восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; n – срок полезного использования данного объекта (амортизируемого имущества), выраженный в месяцах. При использовании предприятием нелинейного метода начисления амортизации осуществляется по каждой амортизационной группе (подгруппе) на основе суммарного баланса амортизационных групп (подгрупп). Для определения суммарного баланса амортизационных групп (подгрупп) остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, определяется из срока их полезного использования, установленного при введении данных объектов в эксплуатацию на 1-е число налогового периода, с начала которого установлено применение нелинейного метода начисления амортизации. Сумма начисленной за один месяц амортизации при применении нелинейного метода определяется как произведение суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на первое число месяца, за который определяется сумма начисленной амортизации и нормы амортизации по формуле18: (3) где: А – сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы); В – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы); К – норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы). По ряду объектов амортизируемого имущества согласно ст. 2593 НК РФ предприятия имеют право применять к основной норме амортизации специальные коэффициенты ускоренной амортизации (не свыше 2 и не свыше 3 для определенных видов амортизируемых основных средств). Использование механизма ускоренной амортизации дает возможность предприятию получить дополнительные денежные средства за счет экономии по налогу на прибыль за счет роста издержек. Кроме того, ускоренная амортизация создает дополнительный источник для финансирования капвложений фирмы. Наконец, применение ускоренной амортизации создает экономию денежных ресурсов хозяйствующим субъектам за счет уменьшения налога на имущество. Прочие затраты по обычным видам деятельности в структуре себестоимости продукции включают экономически неоднородные виды расходов, В их состав входят: - некоторые налоги (транспортный налог, импортная таможенная пошлина, НДПИ); - расходы по обязательному и добровольному страхованию работников и имущества; - расходы на сертификацию продукции и услуг, рекламу на получение лицензий; - расходы по командировкам, оплату юридических и информационных услуг; - платежи за загрязнение окружающей среды и лизинговые платежи; - проценты по полученным кредитам и займам; - расходы на НИОКР; - представительские расходы; - расходы на подготовку и переподготовку кадров и др. На основе классификации затрат по экономическим элементам предприятием составляется смета затрат на производство. Смета затрат выступает в качестве основного годового планового документа хозяйствующего субъекта в части формируемой себестоимости. На основе сметы затрат производится расчет суммарных затрат предприятия, анализируется структура этих затрат на производство, планируются затраты на производство продукции в будущем. Годовая смета затрат на производство составляется с поквартальной разбивкой (табл. 2). Таблица 2 Форма сметы затрат на производство (примерная) Элемент затрат Сумма I Материальные затраты (за вычетом возвратных доходов), всего 14200 В том числе 1.1. Сырье и материалы 12000 1.2. Покупные полуфабрикаты 900 1.3. Топливо (со стороны) 700 1.4. Энергия (со стороны) 600 II Затраты на оплату труда 27000 III Страховые взносы 8100 IV Амортизационные отчисления 10000 V Прочие затраты 5000 VI Итого затрат на производство 64300 VII Затраты, списанные на непроизводственные счета 800 VIII Итого затрат на валовую продукцию 65100 IX Сальдо остатков расходов будущих периодов 1000 X Сальдо остатков незавершенного производства 1000 XI Итого затрат на производство товарной продукции (производственная себестоимость продукции) 67100 XII Внепроизводственные расходы (упаковка, хранение, реклама, транспорт, информационные услуги и т.д.) 1300 XIII Полная себестоимость товарной продукции 68400 Однако, смета затрат на производство не может использоваться для расчета себестоимости единицы продукции, поскольку показывает группировку затрат по экономическим элементам. Поэтому для расчета себестоимости единицы продукции наряду со сметой затрат на производство предприятием применяется классификация затрат по статьям калькуляции. Определение затрат, связанных с производством и реализацией единицы продукции называется калькулированием. Документ, отражающий указанные затраты, называют калькуляцией. Суть применения классификации затрат по статьям калькуляции состоит в том, что в ней подробно определен перечень прямых затрат, на производство единицы продукции, а косвенные затраты определены в виде интегральных статей (табл. 3). Таблица 3 Форма типовой классификации статей по статьям калькуляции Статьи и калькуляции Сумма 1 Сырье и материалы 4000 2 Возвратные отходы 500 3 Покупные изделия и полуфабрикаты 600 4 Топливо и энергия на технологические нужды 50 5 Заработная плата основных производственных рабочих 8000 ИТОГО: технологическая себестоимость 13150 6 Страховые взносы 6345 7 Расходы на освоение производства 500 8 Потери от брака 40 9 Прочие общепроизводственные расходы 100 ИТОГО: цеховая себестоимость 20135 10 Общехозяйственные расходы 120 ИТОГО: производственная себестоимость 20255 11 Расходы на реализацию 130 ИТОГО: полная себестоимость 20385 На основе классификации по статьям калькуляции рассчитываются различные виды себестоимости. Различают себестоимость цеховую, производственную и полную. Цеховая себестоимость включает затраты, связанные только с производством продукции. Производственная себестоимость включает цеховую себестоимость плюс общепроизводственные затраты (административно-управленческие расходы, расходы по содержанию общехозяйственного персонала, не связанного основным производством, оплата информационных, аудиторских, консультационных, юридических услуг и т.п.). Полная себестоимость включает в себя общепроизводственные затраты плюс затраты на реализацию произведенной продукции (расходы на хранение, транспортировку, рекламу, представительские расходы, и др.). Исчисление и регулирование отнесения затрат на себестоимость продукции для хозяйствующих субъектов необходимо: - для учета и контроля за уровнем затрат на производство и реализацию продукции; - для обоснования уровня оптовой цены на продукцию предприятия и определения на этой основе величины прибыли и показателей рентабельности производства; - для оценки эффективности использования предприятием материальных ресурсов и возможных вариантов внедрения ресурсосберегающих технологий; - для оценки эффективности инвестиционных и инновационных проектов развития предприятия. Показателем оптимальности текущих затрат предприятия является достижение минимальной величины коэффициента затратоемкости (Кз). Этот коэффициент исчисляется по формуле: (4) Чем ниже величина Кз, тем выше уровень конкурентоспособности предприятия на товарном рынке одноименной продукции и тем больше вероятность получать более высокую прибыль. Однако, при этом снижение уровня коэффициента затратоемкости не должно сопровождаться снижением качества продукции, сервисного обслуживания покупателей, отказом от выпуска пользующихся спросом, но затратоемких видов продукции и т.д. 2.4. Экономическая природа прибыли, её функции и методы планирования (прогнозирования) Прибыль выступает важнейшей целью и критерием успешности предпринимательской деятельности предприятия. Начало изучению экономического содержания прибыли как экономической категории положено в XVI-XVII вв. в трудах меркантилистов Г. Манна и Ш-Б Кольбера. Они считали источником возникновения прибыли внешнюю торговлю и исчисляли прибыль как разницу экспортных и внутренних цен на товары. Теория прибыли далее была развита в работах представителей классической политэкономии А. Смита и Д. Рикардо, которые связывали источник получения прибыли с производством и рассматривали ее в качестве предпринимательского дохода. Позднее, в трудах К. Маркса и Ф. Энгельса обосновывалось, что источником прибыли выступает неоплаченный труд наемных рабочих, безвозмездно присваиваемый собственниками капитала. В соответствии с современной экономической теорией прибыли, которая представлена в исследованиях А. Маршалла, Дж. Хикса и др. считается, что источником прибыли выступают процент на капитал и предпринимательская прибыль. Прибыль представляет собой положительный финансовый результат деятельности предприятия, исчисляемый в форме разности между совокупными доходами и расходами на производство и реализацию продукции. Соответственно, величина прибыли является функцией от изменения величин доходов и расходов предприятий, свидетельствующая об эффективности управления доходами и расходами. Как экономическая категория прибыль выражает производственные отношения между предприятием, с одной стороны, и работниками, другими предприятиями, финансовыми посредниками и государством, с другой стороны. Экономическое содержание прибыли проявляется в совокупности выполняемых ею важнейших функций в рыночной экономике. Во-первых, прибыль выполняет оценочную функцию, выступая конечным финансовым результатом (эффектом) предпринимательской деятельности предприятий. Во-вторых, прибыль выполняет стимулирующую функцию, выступая важнейшим источником роста финансовых ресурсов предприятия, основой стимулирования его расширенного воспроизводства, инвестиций, роста доходов собственников и материального поощрения своих работников. В-третьих, прибыль выполняет социально-экономическую функцию, являясь весомым источником финансирования бюджетов разных уровней бюджетной системы РФ. Прибыль служит также базой для исчисления показателей эффективности (доходности) операционной деятельности предприятия, показателей эффективности использования капитала, инвестиций и затрат на производство продукции. Поэтому прибыль должна быть постоянно генерируемым ресурсом предприятия, поскольку она характеризует величину абсолютного объемного результата работы предприятия и является основным внутренним источником и конечным финансовым результатом развития бизнеса. Поддержание необходимого уровня прибыльности выступает в качестве главной цели управления предпринимательской деятельности. В 2017 году по оперативным данным Росстата сальдированный финансовый результат (прибыль минус убыток) организаций без субъектов малого предпринимательства, банков, страховых компаний и государственных (муниципальных учреждений) в действующих ценах составила 10320,5 млрд. рублей (91,5 % по сравненю с 2016 годом). В 2017 году доля организаций (без убытков малого предпринимательства, банков, страховых организаций и бюджетных учреждений), получивших прибыль, составила 73,7 % от общего числа этих организаций. В том числе доля прибыльных организаций в добыче топливно-энергетических полезных ископаемых составила 64 %, в строительстве – 72,5 %, в оптовой и розничной торговле – 81,0 %, в производстве и распределении электроэнергии, газа и воды – 47,7 %, в обрабатывающих производствах – 74,6 %19. В экономической литературе известны два основных подхода к определению сущности прибыли: - экономический и бухгалтерский20. Вместе с тем, некоторые авторы кроме экономической, бухгалтерской и налогооблагаемой форм проявления сущности прибыли, называют прибыль предпринимательскую, экстремальную, нормальную и т.д.21. Экономической прибылью (англ. – Economic Profit) называют прирост капитала собственников предприятия, созданный в процессе коммерческой деятельности в отчетном периоде. Экономическая прибыль в количественном выражении определяется как разность между выручкой предприятия и его экономическими издержками. Экономические издержки включают не фактически произведенные затраты, а затраты, которые можно было бы осуществить на приобретение необходимых для производства ресурсов при их максимально выгодном использовании. То есть, экономическая прибыль представляет собой максимальный доход при экономически оправданных затратах. Как отмечает В.В. Ковалев, в качестве этого вида прибыли выступает максимальный доход, достигаемый при наиболее выгодном использовании потраченных ресурсов22. В экономической литературе имеются и другие определения экономической прибыли. В целом величина экономической прибыли служит обобщающим показателем успешности работы предприятия и эффективности использования им своих ресурсов, оценкой величины прироста экономической стоимости компании. Бухгалтерская (учетная) прибыль (англ. – Accounting Profit) характеризует конечный финансовый результат деятельности хозяйствующего субъекта, полученный за определенный период на основании бухгалтерского учета всех фактически произведенных хозяйственных операций, отражаемых в бухгалтерском балансе и других бухгалтерских отчетах. Бухгалтерская прибыль представляет собой положительную разность между доходами хозяйствующих субъектов в форме приращения стоимости ее активов и их расходами. Доходы и расходы организации должны быть четко идентифицируемы в соответствии с Положениями ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». В практике финансово-хозяйственной деятельности существуют два взаимосвязанных подхода к определению содержания бухгалтерской прибыли. Один из них характеризует эту форму прибыли как прирост собственного капитала, свидетельствующий об улучшении благосостояния собственников предприятия. Собственный капитал представляет собой сумму инвестированного и накопленного капиталов. В рамках другого подхода бухгалтерская прибыль рассматривается как положительная разница между суммой доходов и суммой расходов предприятия, отражающая прирост стоимости всех его активов, в том числе и собственных активов. Этот вид бухгалтерской прибыли служит оценкой результативности деятельности коммерческой организации и ее менеджмента. Между экономической и бухгалтерской прибылью существуют разные, но не противоречащие друг другу методы их фиксирования, основанные на неодинаковой трактовке реализованных и нереализованных доходов. Так, расчет бухгалтерской прибыли основан на точном учете всех элементов прибыли, т.е. четкой идентификации величины сумм доходов и расходов предприятия в каждый конкретный отрезок времени. Экономическую прибыль в отличие от бухгалтерской прибыли можно рассчитать или на основе динамики рыночных оценок капитала, либо по данным ликвидационного баланса на начало и конец отчетного периода. Кроме того, при расчете экономической прибыли не делается различий между реализованными и нереализованными доходами. Например, при увеличении рыночных цен на какие-либо активы предприятия, в рамках экономического подхода хозяйствующим субъектом может быть зафиксирован факт получения прибыли. Бухгалтерская прибыль, в отличие от экономической, фиксируется только в том случае, когда возросшие в цене активы действительно реализованы (проданы) предприятием. То есть, бухгалтерской прибылью признается прибыль лишь после реализации доходов от продажи и (или) возросших в цене активов. Одной из форм прибыли выступает предпринимательская прибыль(англ. – Market Comprehensive Income), которая представляет собой прирост капитала собственников (за исключением операций по преднамеренному его изменению) в отчетном периоде в форме рыночного увеличения чистых активов организации. Чистые активы отражают реальную стоимость собственного капитала. Величина чистых активов рассчитывается как разность между стоимостью всей совокупности активов предприятия и ценой его обязательств перед своими контрагентами (по займам, кредитам, по задолженности учредителям, по кредиторской задолженности и пр.). Рост капитала собственников является стратегической целью предпринимательской деятельности. Чистые активы предприятия – стоимость той части его имущества, которая в случае банкротства может быть использована для исполнения обязательств хозяйствующего субъекта. Соответственно, предпринимательская прибыль теоретически рассчитывается (но не фиксируется как реально полученный доход) в виде разности между капитализированной стоимостью будущих чистых поступлений и обязательствами организации к расчету. Для целей налогообложения в практике финансово-хозяйственной деятельности предприятия выделяют налогооблагаемую прибыль как одну из форм прибыли хозяйствующего субъекта. Налогооблагаемая прибыль представляет собой разность между доходами и расходами, определенными главой 25 Налогового Кодекса РФ23. Размер этой прибыли служит базовой величиной, с которой уплачивается налог на прибыль (налоговая база). Величина доходов, учитываемая при формировании налогооблагаемой прибыли, согласно ст. 248 НК РФ включает в себя доходы от реализации и внереализационные доходы. Определенная часть этих доходов освобождается от уплаты налога на прибыль, т. е. не учитывается при определении налоговой базы согласно ст. 251 НК. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения регламентированы ст. 270 НК РФ. Для разграничения порядка расчетов показателя «налогооблагаемая прибыль» с позиций бухгалтерского учета и налогового законодательства с 01.01.2003 года приказом Минфина РФ от 19.11.2001 г. № 144н введено Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02. Конкретные формы проявления прибыли определяются с экономическими интересами лиц, связанных экономическими отношениями с деятельностью предприятия. К этим лицам относятся: собственники, работники предприятия (в том числе его менеджеры), государство в лице налоговых органов, поставщики материальных и финансовых ресурсов, покупатели продукции предприятия. С позиций практики хозяйствования различают следующие классификационные признаки группировки прибыли: - по порядку ее формирования; - по характеру использования; - по источникам формирования; - по видам деятельности и по характеру получения24. По порядку формирования различают прибыль валовую (маржинальную), прибыль от продаж (операционную), прибыль до налогообложения (балансовую) и чистую прибыль. В зависимости от характера использования прибыль классифицируется на потребляемую (направляемую на выплату дивидендов) и капитализированную (нераспределенную чистую прибыль). По источникам формирования прибыль получают от реализации имущества, от реализации товаров (работ, услуг) и от внереализационной деятельности. Прибыль, получаемая в зависимости от видов деятельности, подразделяется на прибыль от текущей (операционной), инвестиционной и финансовой деятельности. По характеру получения прибыль извлекают от обычных видов деятельности и в результате чрезвычайных обстоятельств. При планировании, учете и анализе финансово-хозяйственной деятельности корпорации могут быть использованы и иные формы классификации показателей прибыли. В практике хозяйственной деятельности предприятий наибольший экономический интерес вызывает классификация основных форм прибыли по порядку ее формирования. В современной российской нормативной документации валовая (маржинальная) прибыль, прибыль от продаж (операционная), налогооблагаемая (балансовая) прибыль и чистая прибыль различаются между собой по величине, экономическому содержанию и функциональному назначению. Все показатели прибыли содержатся в форме № 2 квартальной и годовой бухгалтерской отчетности предприятия – «Отчет о прибылях и убытках». Формирование прибыли согласно отчета о прибылях и убытках производится определенным способом. Так, исходным показателем для расчетов показателей прибыли предприятия по порядку ее формирования является выручка от продажи его товаров (работ, услуг). Вычитая из выручки от продажи продукции ее себестоимость, а также величину косвенных налогов (НДС, акцизы, таможенные пошлины) и других обязательных платежей из выручки, получаем валовую (маржинальную) прибыль предприятия. Эта форма прибыли является показателем результативности работы всех производственных подразделений предприятия и может быть представлена формулой: , (5) где: Рв – валовая прибыль; В – выручка от продажи продукции; НОП – косвенные налоги и другие обязательные платежи из выручки; Ср – себестоимость реализованной продукции. Валовая (маржинальная) прибыль представляет собой выраженный в денежной форме доход собственника на вложенный им капитал или вознаграждение собственника за риск. Вычитая из валовой прибыли условно-постоянные накладные (управленческие) расходы и коммерческие расходы получаем прибыль (убыток) от продажи товаров (работ, услуг). Прибыль от продаж называют еще операционной прибылью. В зарубежной практике операционная прибыль (прибыль до вычета процентов за кредит и налогов) обозначается термином «EBIT» (Earnings Before Interestand Taxes, в пер. с англ. – заработок (доход) перед (до) интересами и налогами). Данная форма прибыли характеризует экономическую эффективность основной деятельности хозяйствующих субъектов, то есть эффективность производства и реализации продукции и может быть выражена формулой: , (6) где: Ро – прибыль от продаж продукции (операционная прибыль); Кр – коммерческие расходы; Ку – управленческие расходы. Коммерческие расходы включают затраты по сбыту продукции и издержки обращения для торговых организаций. Управленческие расходы представляют собой общепроизводственные расходы предприятий. Величина операционной прибыли представляет наибольший интерес кредиторов предприятия, ссужающих ему деньги на долгосрочной основе и получающих свою долю в виде процентов по ссудам и займам. Уменьшая (увеличивая) прибыль от продаж (операционную) на величину сальдо внереализационных расходов (доходов), на величину сальдо прочих операционных расходов (доходов) и финансовых расходов (доходов) - в форме процентов к уплате (получению), а также на величину расходов (доходов) от участия в других организациях, расходов (доходов) по финансовому лизингу, получаем прибыль (убыток) до налогообложения. Данную форму прибыли еще называют балансовой прибылью. Прибыль до налогообложения (балансовая прибыль) является конечным финансовым результатом, выявленным за отчетный период на основе учета всех хозяйственных операций по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности предприятия. Эта форма прибыли может быть представлена формулой: , (7) где: Рб – балансовая прибыль; ВР – сальдо внереализационных доходов и расходов; ОР – сальдо прочих операционных доходов и расходов; ФДР – сальдо финансовых доходов и расходов; ДО - сальдо доходов и расходов от участия в других организациях; Л – доходы (расходы) по финансовому лизингу. Величина балансовой (налогооблагаемой) прибыли имеет важное значение для государства, поскольку ее размер служит источником получения государством своей доли от общих доходов предприятия в форме налога на прибыль. Вычитая из балансовой прибыли величину текущего налога на прибыль, скорректированную на льготы по этому налогу (если они есть), получаем прибыль (убыток) от обычных видов деятельности. Далее, корректируя эту форму прибыли на сальдо чрезвычайных доходов и расходов, а также на величину отложенных налоговых активов и налоговых обязательств получаем чистую прибыль(убыток) отчетного периода. Учет не только текущих, но и отложенных налоговых активов и обязательств в финансовой отчетности предприятий нормативно зафиксирован ПБУ 18/02 «Учет расходов по налогу на прибыль», введенным с 01.01.2003.25 Согласно данному нормативному документу предприятие должно отражать в своей финансовой отчетности отложенные налоговые обязательства, если возмещение стоимости какого-либо актива или расчет по какому-либо обязательству приводит к увеличению или уменьшению платежей по налогам в будущих периодах. Согласно ПБУ 18/02 отложенные налоговые обязательства представляют собой сумму отложенного (недоплаченного) налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем (или последующих) за отчетным периодам. Отложенные налоговые активы представляют собой, в соответствии с ПБУ 18/02, часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Источником отложенных налоговых активов и обязательств может быть переоценка в бухгалтерском учете из-за инфляции величин неденежных активов и обязательств. Переплата налогов в налоговом учете величины этих активов и обязательств принимаются без учета инфляции. В итоге предприятие получает экономическую выгоду, сумма которой будет в будущем уменьшена на величину увеличенной налоговой базы, из-за переоцененной стоимости активов и обязательств. В состав отложенных налоговых активов может также включаться отраженная в бухгалтерской отчетности величина кредиторской задолженности, учитываемая в расходах текущего периода. Для налогообложения эти расходы могут уменьшать налогооблагаемую базу лишь при получении подтверждающих документов или по мере их оплаты. То же самое касается различий в бухгалтерском и налоговом учетах сумм, начисленных в пользу предприятия процентов. Чистая (нераспределенная) прибыль наиболее точно отражает конечный финансовый результат работы организации и подлежит распределению среди собственников предприятия. От ее величины зависит курс акций и величина выплачиваемых дивидендов по акциям. Величина чистой прибыли может исчисляться по следующей формуле: = - - ± - ОНО + ОНА ± ФЛ (8) Где: Рб – балансовая прибыль; Нп – сумма налога на прибыль; Лнп – сумма льгот по налогу на прибыль; ± - сальдо чрезвычайных доходов и расходов; ОНО – отложенные налоговые обязательства; ОНА – отложенные налоговые активы; ±ФЛ – сальдо доходов и расходов по финансовому лизингу. Процесс формирования прибыли хозяйствующего субъекта представлен на рис. 9. Чистая прибыль распределяется самостоятельно собственниками (учредителями) предприятия на основе регламентируемых этот процесс своих внутренних документов наемные работники в распределении чистой прибыли не участвуют. Однако при нарушении предприятий требований по охране окружающей среды от загрязнения, санитарных норм и правил, при завершении регулируемых цен на произведенные товары (работы, услуги) и получении таким образом незаконно полученной прибыли, сокрытия прибыли от налогообложения или взносов во внебюджетные государственные социальные фонды, государство налагает на предприятие экономических санкций в виде штрафов, уплачиваемых из чистой прибыли. В акционерных обществах из чистой прибыли вначале выплачиваются дивиденды по привилегированным акциям, а оставшаяся часть чистой прибыли распределяется между собственниками обыкновенных акций. Схема распределения прибыли по порядку ее формирования представлена на рис. 9. Рис. 9. Схема формирования прибыли корпораций Чистая (нераспределенная) прибыль, или прибыль доступная к распределению среди собственников акционерных предприятий, вначале расходуется на выплату дивидендов по привилегированным акциям. Оставшаяся часть чистой прибыли распределяется следующим образом: - на выплату дивидендов собственникам по обыкновенным акциям; - на фонд накопления и на фонд потребления. Резервный фонд образуется из отчислений от чистой прибыли в размере до фиксированной в учредительных документах предприятия величины уставного капитала. Для акционерных организаций резервный фонд формируется в размере 5 процентов отчислений от чистой прибыли до достижения этим фондом величины, предусмотренной уставом общества, но не менее 5 процентов объема уставного капитала ОАО.26 Резервный фонд предназначен для покрытия убытков предприятия. Чистая прибыль в акционерных обществах распределяется на дивидендный фонд владельцев обыкновенных акций, Резервный фонд накопления в форме реинвестируемой части чистой прибыли и фонд потребления. Пропорции распределения чистой прибыли на вышеназванные элементы устанавливаются собственниками обыкновенных акций. Фонд накопления в форме реинвестируемой прибыли (прибыль на развитие) расходуется на финансирование НИОКР, на разработку и освоение новых видов продукции, на финансирование технического перевооружения, реконструкцию и модернизацию производства, на проведение природоохранных мероприятий, на погашение долгосрочных ссуд и процентов по ним, взносы в уставный капитал других организаций и иные финансовые вложения и иные расходы на развитие. Фонд потребления, образуемый из чистой прибыли предназначен для осуществления расходов на выплату премий работникам предприятия, оказание им материальной помощи, на предоставление ссуд, пенсионное и иное страхование работников в негосударственных пенсионных фондах и страховых компаниях, лечение персонала, содержание объектов соцкультбыта и социально-культурные мероприятия, иные расходы на потребление. Кроме того, из чистой прибыли уплачиваются штрафы, пени и неустойки, признанные или по которым получены решения суда об их взыскании. Схема распределения чистой прибыли предприятий приведена на рис. 10. Рис. 10. Схема распределения чистой прибыли предприятия На величину прибыли оказывают влияние внешние и внутренние факторы. Внешние (независимые от деятельности предприятия) факторы – это природные, транспортные и социально-экономические условия, уровень цен на внутреннем и внешнем рынках на производственные ресурсы. Внутренние (зависимые от деятельности предприятия) факторы, включают в себя: объем продаж, себестоимость продукции, структуру затрат, цену продукции, а также нарушения хозяйственной дисциплины, ведущие к дополнительным расходам по уплате штрафов и других экономических санкций. В практике финансово-хозяйственной деятельности субъектами хозяйствования применяются различные методы планирования прибыли. Экономически обоснованное планирование (прогнозирование) прибыли позволяет реально оценить финансовые ресурсы коммерческих организаций. Основными методами планирования прибыли являются: метод прямого счета, аналитический метод, нормативный метод, факторный метод, экономико-математический метод. Метод прямого счета используется при планировании прибыли на краткосрочный период. Он наиболее применим для небольших объёмов выпуска продукции. Суть прямого счета состоит в том, что объём продаж в натуральном выражении (количество реализованной продукции) умножают последовательно на цены реализации и на себестоимость каждой единицы, уменьшенной на коммерческие и управленческие расходы. Разность между первым и вторым произведениями и составляет планируемый объём прибыли от реализации. При исчислении прибыли методом прямого счета, необходимо учитывать часть прибыли находящейся в остатках нереализованной продукции на начало и конец планируемого периода (года). Расчет общей прибыли (Ро) методом прямого счета осуществляется по формуле: Ро = Р1 + Рт – Р2, (9) Где: Р1 – прибыль в остатках нереализованной продукции на начало планируемого периода; Р2 – прибыль в остатках нереализованной продукции на конец планируемого периода; Рт – прибыль от выпуска товарной продукции в отчетном периоде. Указанный метод позволяет точно планировать величину прибыли при условии знания всего ассортимента выпускаемой продукции, точного прогноза объемов реализации каждого вида продукции и их цен в плановом периоде. Вместе с тем, метод прямого счета не позволяет выявить факторы, влияющие на изменение прибыли в плановом периоде. Условный расчет прибыли методом прямого счета осуществляется по следующей форме: Продукция Объем выпуска продукции по плану в шт. Цена реализации продукции за единицу (без НДС и акцизов), руб. Полная плановая себестоимость единицы продукции, руб. Товарный выпуск по плану Сумма прибыли тыс.руб. (гр.4-гр.5) В ценах реализации, тыс.руб. (гр.1хгр.2) По полной себестоимости, тыс.руб. (гр.1хгр.3) Продукция А 10000 200 170 2000 1700 300 Продукция В 25000 180 150 4500 3750 750 Всего - - - 6500 5450 1050 Недостаток прямого метода планирования прибыли устраняется при использовании аналитического метода планирования прибыли. Аналитический метод используется при планировании прибыли в производстве с более широким ассортиментом выпускаемой продукции. Базой расчета служат следующие показатели: затраты на 1 тыс. рублей товарной продукции, базовая рентабельность, а также совокупность отчетных показателей деятельности предприятия. Прибыль рассчитывают этим методом по формуле: Pв=, (10) где: Рв – валовая прибыль от выпуска товарной продукции; Т – товарная продукция в ценах реализации предприятия; З – затраты в рублях на 1 тыс. рублей товарной продукции в ценах реализации. Данный метод применяется при перспективном планировании и предварительных расчетах бизнес-плана предприятия. Нормативный метод (метод бюджетирования) планирования прибыли основывается на расчетах прибыли с помощью нормативов, в качестве которых используются такие характеристика как: норма прибыли на собственный капитал, норма прибыли на активы предприятия и норма прибыли на единицу реализуемой продукции. Факторный метод планирования прибыли основан на программном моделировании достижения оптимального финансового результата (прибыли) из множества вариантов при влиянии на производство разных факторов (например, инфляции). Данный метод включает 5 этапов. Во-первых, определяются базовые показатели отчетного периода (валовая прибыль, прибыль от продаж, операционные и внереализационные расходы и доходы, себестоимость проданной продукции и т.п.). Во-вторых, задаются определенные параметры хозяйствования: рост объёмов производства, снижение себестоимости, увеличение внереализационных доходов и т.д.). В-третьих, определяются индексы роста расходов на оплату труда, отчислений на социальные нужды и т.д.) В-четвертых, исходя из поставленных задач, рассчитывается плановая прибыль. В-пятых, выбирается при помощи компьютерных расчетов оптимальный вариант прибыли. Экономико-математический метод используется на крупных предприятиях. Показатели плановой прибыли используются для расчета критических точек производства, точек безубыточности, финансовой устойчивости предприятий и т.д. Для эффективного развития бизнеса нужно осуществлять управление процессом формирования, планирования и распределения прибыли. Управление прибылью в своей основе направлено, прежде всего, на достижение максимизации благосостояния собственников организации. Для реализации этой главной цели управление прибылью включает необходимость достижения следующих финансовых результатов в деятельности организации: - получение максимальной величины прибыли при соответствующей величине ресурсов и существующих условиях рыночной конкуренции; - обеспечение оптимальной пропорции между объемом получаемой прибыли и допустимым уровнем риска; - обеспечение необходимого дохода на инвестированной собственниками капитал; - обеспечение роста рыночной стоимости организации.