Расходы будущих периодов (РБП) отражаются на 97 счете, который предназначен для обобщения данных о расходах, которые произведены в данном отчетном периоде, но при этом относящихся к будущим отчетным периодам.
Учет расходов в составе расходов будущих периодов является способом распределения уже совершенных расходов. Соответственно расходы будущих периодов должны подходить под определение расходов, которое дано в ПБУ10/99 «Расходы организации», то есть уменьшать экономические выгоды. Не могут учитываться в качестве расходов будущих периодов предварительная оплата и авансы.
Условия признания расходов
Определены условия признания расходов. Согласно им, расходы признаются в бухгалтерском учете, если:
- расходы производятся согласно договору, законодательству и деловому обороту;
- сумма расходов определяема;
- потенциально возможно в результате операции уменьшение экономических выгод предприятия.
Отражение расходов по экономическому содержанию
Отражаемые на 97 счете расходы по экономическому содержанию делятся на две группы:
- расходы, носящие подготовительный характер, связанные с доходами в будущем, которые могут быть получены.
- расходы текущего периода, учет которых в составе РБП позволяет равномерно распределить значительные суммы расходов на несколько периодов.
Согласно пункту 19 ПБУ10/99 расходы, которые связаны с будущими доходами, делятся на два вида:
- расходы, которые напрямую связаны с будущим получением доходов, в частности это могут быть подготовительные производственные расходы.
- расходы, косвенно связанные с будущими доходами.
Расходы определяются в Отчете о прибылях и убытках в зависимости от связи между расходами произведенными и поступлениями. Таким образом, сохраняется принцип соответствия расходов и доходов. Следовательно, к расходам будущих периодов необходимо относить расходы, обуславливающие доходы прямо, потенциальные к получению в будущем.
Расходы обоснованно распределены между периодами, в случае если:
- расходы способствуют получению доходов на протяжении нескольких периодов;
- связь между расходами и доходами нельзя определить четко или можно определить косвенным путем.
Учет расходов, косвенно связанных с доходами в будущем, как правило, определяется профессионализмом бухгалтера. Данные расходы распределяются только при возможности обоснования связи их с получением доходов в будущем. Если же связать произведенные расходы не возможно с будущими доходами, то такие расходы надо учитывать в качестве расходов текущего периода без распределения.
Зачисляется на счет 97, предназначенный для учета расходов будущих периодов, стоимость материалов, которые уже отпущены на производство, но относятся к будущим периодам.
Согласно пункту 26 ПБУ14/2000, регламентирующему учет нематериальных активов, платежи за право пользования интеллектуальной собственностью отражаются в бухучете компанией-пользователем в качестве расходов будущих периодов и списываются в течение периода действия договора.
Расходы подрядчиков, обусловленные договорами на строительство, которые можно отдельно выделить, присутствует уверенность в заключении договора, могут до его заключения учитываться в качестве расходов будущих периодов.
Списание расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским, технологическим работам может производится следующими способами:
- линейным способом;
- способом списания пропорционально объему выпущенной продукции.
Срок списания данных расходов определяется компанией самостоятельно, основываясь на ожидаемом сроке использования результатов таких работ, в течение которого предприятие может получать экономическую выгоду, но срок не может превышать пяти лет и срока деятельности предприятия.
Для равномерного включения процентов, дисконта в виде дохода по выданным векселям предприятие-векселедатель имеет право предварительно их учитывать в качестве расходов будущих периодов. Также для равномерного включения причитающихся к уплате заимодавцу доходов по облигациям предприятие-эмитент имеет право учесть данные суммы в качестве расходов будущих периодов.
Согласно письму Министерства финансов РФ, плату за обременение прав на недвижимое имущество можно включать в финансовые результаты предприятия двумя способами: единовременно и посредством отнесения данных затрат на счет 97 «Расходы будущих периодов» со списанием в течение срока действия арендного договора недвижимого имущества. Но если договор заключен на аренду земли, то плату по договору необходимо единовременно относить на финансовые результаты, учитывая, что указанные договоры заключаются, как правило, на длительный срок - 49 лет.
В ситуации, когда выкуп осуществляется до истечения срока лизингового договора досрочно начисленные платежи необходимо отнести в дебет 97 счета «Расходы будущих периодов», а в ситуации, когда лизингополучателем принято решение об использовании собственных источников, то в дебет счетов учета собственных источников предприятия в корреспонденции с 76 счетом «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчетом «Задолженность по лизинговым платежам».
Если имущество, находящееся в лизинге, учитывается на балансе лизингополучателя, то платежи, перечисленные досрочно, списываются в дебет счета «Расходы будущих периодов» или в дебет счетов учета собственных источников предприятия в корреспонденции с 02 счетом «Износ основных средств». Параллельно данная сумма отражается по дебету 76 счета на субсчете «Задолженность по лизинговым платежам» в корреспонденции с 76 счетом «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчетом «Арендные обязательства».
Остатки по 97 счету отражаются в балансе в качестве активов предприятия. Активами признаются ресурсы, которые контролируются компанией и способны приносить в будущем экономические выгоды.
Объект имущества может принести экономические выгоды предприятию в будущем, когда он:
- используется обособленно или в сочетании с другими объектами в производственном процессе;
- подлежит обмену на другой объект имущества;
- используется для погашения кредиторской задолженности;
- распределен между собственниками предприятия.
Появляется противоречие, из-за того, что активы, которые сформированы из сглаживаемых расходов, не удовлетворяют данным условиям. Учет сглаживаемых расходов в составе расходов будущих периодов порождает появление в балансе фиктивных активов и искажение его структуры. Это сказывается на достоверности бухгалтерской отчетности отрицательно. Данный способ учета также противоречит требованию осмотрительности, при выполнении которого активы и доходы не должны быть завышены, а обязательства и расходы не должны быть занижены.
Из этого следует, что использование 97 счета для сглаживания крупных текущих расходов допустимо применять к расходам с определенным сроком погашения и являющихся неотъемлемой частью производственного процесса. Отражение таких расходов в текущем периоде в полном объеме может спровоцировать неверные выводы об ухудшении финансового состояния предприятия при сравнении его с результатами предыдущих периодов.
Следует отметить, что наиболее приемлемым для выполнения принципа достоверности отчетности является формирование резервов под указанные расходы и их списание за счет резервов.
В налоговом учете отсутствуют расходы будущих периодов как объект учета. Расходы следует учитывать в целях налогообложения прибыли следующим образом:
- в отчетном периоде, к которому они относятся;
- в отчетном периоде, в котором они возникают, согласно условиям сделок;
- в случае, когда предусмотрено получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и сдача товаров, работ, услуг не поэтапна, расходы самостоятельно распределяются налогоплательщиком, учитывая принцип равномерности признания доходов и расходов.
