Причины, принципы и пределы налоговой оптимизации

Тема 5. ПРИЧИНЫ, ПРИНЦИПЫ И ПРЕДЕЛЫ НАЛОГОВОЙ ОПТИМИЗАЦИИ 1. Причины налоговой оптимизации (минимизации) 2. Способы налоговой минимизации 3. Принципы и методы налоговой оптимизации 4. Пределы налоговой оптимизации 1. Причины налоговой оптимизации (минимизации) Моральные (нравственно-психологические) причины: заключаются в том, что если применение любого другого закона базируется на длительности и единообразии его применения, то налоговый закон не отличается ни общностью ни постоянством (налоговый закон не является общим, в силу предоставления налоговых льгот отдельным категориям плательщиков). А) Отсутствие общности приводит к тому, что отдельные группы налогоплательщиков оказываются в более благоприятном положении по сравнению с другими, что естественно вызывает чувство несправедливости и порождает стремление уровнять себя с льготными категориями налогоплательщиков. Б) Непостоянство налогового закона означает регулярное изменение положений налогового кодекса на протяжении небольшого промежутка времени, что влечет за собой снижение авторитета налогового закона, что в свою очередь вызывает у налогоплательщиков ощущение необязательности его применения и исполнения и, соответственно, влечет его нарушение. В) Беспристрастность. Налоговые законы не являются беспристрастными, так как их устанавливает государство. Даже самое законопослушное население относится к налоговому законодательству с меньшим уважением, чем к другим законам, считая, что государство устанавливает налоги исключительно в своих интересах. Государство воспринимается налогоплательщиком как кредитор, а не как законодатель. Политические причины: заключаются в том, что класс, стоящий у власти использует налоги для подавления другого класса  не властвующего. Уклонение от уплаты налогов выступает здесь как форма сопротивления такому подавлению. Кроме того, государство повышает налоги на некоторые отрасли производства с целью уменьшения удельного веса данных отраслей экономики и понижает налоги для других отраслей, более перспективных или слаборазвитых и более полезных для их скорейшего развития. Предприятия тех отраслей, для которых налоги повышены, стараются уклониться от их уплаты с целью с целью сохранения предприятия и всей отрасли на прежнем уровне. Экономические причины: а) Причины, которые зависят от финансового состояния налогоплательщика. Финансовое положение налогоплательщика иногда является определяющим фактором для уклонения от уплаты налогов. Если финансовое состояние налогоплательщика стабильно, то он не встанет на путь уклонения от налогообложения, чтобы не подорвать свой авторитет и репутацию своего бизнеса. Однако, если же финансовое состояние его нестабильно или он находится на грани банкротства, и неуплата налогов является единственным средством «остаться на плаву», то предприниматель встанет на путь уклонения стремясь сохранить свое дело. б) Причины, не зависящие от финансового состояния налогоплательщика (причины порожденные общей экономической конъюнктурой). Экономические причины, порожденные общей экономической конъюнктурой, проявляются в период экономических кризисов в государстве, или наоборот, в период расцвета экономики и расширения международного сотрудничества. В период экономических кризисов мерой для стабилизации экономики является строгая регламентация рынка и рыночных отношений путем установления государственных цен на отдельные виды товаров или введения системы распределения отдельных товаров. В связи с этим наряду с государственным легальным рынком появляется параллельный, неуправляемый «черный» или «теневой» рынок. Сделки, совершаемые на таком рынке, налогообложению не подлежат, т.к. не могут быть проконтролированы государством, поэтому соблазн у предпринимателей работать на «черном» рынке и следовательно, уклоняться от уплаты налогов, достаточно велик. В период процветания экономики, расширения международного сотрудничества, связей, торговли, уклонение от уплаты налогов также может процветать. Налоговый контроль ограничивается территорией соответствующего государства и не выходит за границы страны, поэтому создается благоприятная обстановка для сокрытия предпринимателями своих доходов за границей благодаря свободному движению капитала. Технико-юридические причины (причины, вызванные несовершенством юридической техники налогового законодательства) кроются в сложности налоговой системы. Сложность ее препятствует эффективности налогового контроля и создает налогоплательщику возможности избежать уплаты налогов. Само налоговое законодательство зачастую дает предпринимателю все возможности для поиска путей снижения налоговых выплат. В частности: - наличие налоговых льгот заставляет предпринимателя искать пути для того, чтобы ими воспользоваться; - наличие различных ставок налогообложения толкает к выбору варианта для применения более низкого налогового оклада; - наличие различных источников отнесения расходов и затрат: себестоимость финансовые результаты, прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, что непосредственно влияет на расчет налогооблагаемой базы и, соответственно, размер налога; - наличие пробелов в налоговых законах, объясняемых несовершенством юридической техники и не учетом законодателем всех возможных обстоятельств, возникающих при исчислении и уплате того или иного налога; - нечеткость и «расплывчатость» формулировок налоговых законов, позволяющих по разному толковать одну и ту же правовую норму. Предприниматель может встать на путь уклонения от уплаты налогов не только по одной из перечисленных выше причин, а сразу из-за нескольких. Указанные причины не являются взаимоисключающими и, образуют совокупность, иногда заставляют уклоняться от налогов даже законопослушных граждан. 2. Способы налоговой минимизации 1-Я категория способов налоговой минимизации Незаконное уменьшение налогов или уклонение от уплаты налогов редставляет собой форму уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно или неосторожно избегает уплаты налога с нарушением действующего законодательства. В данном случае уменьшение налоговых выплат осуществляется посредством совершения налоговых правонарушений или преступлений. Уход от налогов чаще всего совершается путем сокрытия дохода, других объектов налогообложения, грубого нарушения правил бухгалтерского или налогового учета, фальсификация учетных данных путем уничтожения документов, а также посредством неправомерного использования налоговых льгот. За данные действия налогоплательщика предусмотрена гражданско-правовая, финансовая, административная и уголовная ответственность. А) Некриминальное уклонение от уплаты налогов – это совершение налогоплательщиком действий, направленных на снижение налоговых выплат, посредством нарушения законодательства о налогах, влекущих применение к нарушителю налоговых санкций. Данные действия не влекут наступления уголовной ответственности. Некриминальные способы уклонения применяются через нарушение гражданско-правовых норм и норм налогового законодательства: неправильное отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете, заключение фиктивных договоров, переоформление договоров и изменение их содержания после их исполнения. Б) Криминальное уклонение от уплаты налогов – совершение налогоплательщиком противозаконных действий, нарушающих не только нормы налогового, но и уголовного законодательства. Данные действия образуют состав уголовного преступления. Уголовная ответственность наступает только при совершении этого преступления в крупном или особо крупном размере. При этом уклонение признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченных налогов превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере – пять тысяч МРОТ. Криминальными способами являются: подделка документов, фальсификация данных бухгалтерского учета, умышленное неоприходование денег в кассу, прием на работу «мертвых душ» и т.д. 2-Я категория способов налоговой минимизации Законное уменьшение налогов или налоговая оптимизация. Налоговая оптимизация – это уменьшение налоговых платежей посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и др. законных приемов и способов. Это организация деятельности предприятия, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. В эту категорию входят способы: 1. разработка приказа об учетной и налоговой политике; 2. оптимизация через договор; 3. специальные методы налоговой оптимизации; 4. применение льгот и освобождений, прямо предусмотренных законом. Налоговую оптимизацию можно классифицировать на перспективную и текущую. Перспективная (долгосрочная) налоговая оптимизация достигается посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и освобождений и др. Текущая налоговая оптимизация предполагает применение совокупности методов, позволяющих снижать налоговое бремя для налогоплательщика в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде, например, при осуществлении той или иной операции путем выбора оптимальной формы сделки. Комплексное использование обоих способов предполагающих использование всех законов, методов и приемов составляет налоговое планирование. Принципы и методы налоговой оптимизации 1. Принцип разумности означает, что все хорошо в меру. Схема налоговой оптимизации должна быть продумана до мелочей, нельзя упускать из виду ни одной малейшей детали. Например, валовая выручка налогоплательщика составляет 3 млн. руб. При этом н/плательщик заключил договор на оказание информационных услуг, относимых на себестоимость продукции на 2 млн. руб. В данном случае совершенно очевидна фиктивность сделки, однако с юридической точки зрения, все документы могут быть оформлены безукоризненно и сделка будет являться абсолютно законной и с гражданско-правовой и с налоговой точек зрения. 2. Использование пробелов в действующем законодательстве. Этот принцип основан на ст. 3 п. 7 Налогового кодекса: «все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика». Однако при использовании этого принципа необходимо учитывать довольно быстрое изменение норм законодательства о налогах и сборах. 3. Совместное использование таких отраслей права как гражданское, банковское, бухгалтерское, налоговое и т..д. При формировании налогового законодательства не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права. Налоговое законодательство реализуется практически в собственной правовой плоскости. 4. Принцип комплексного расчета экономии и потерь. Всестороннему анализу должны быть подвергнуты возможные последствия внедрения конкретного метода налогового планирования с точки зрения всей совокупности налогов. Например, завышение стоимости основных средств путем переоценки ведет к увеличению себестоимости через амортизацию и соответственно уменьшает прибыль, но в свою очередь увеличивает налогооблагаемую базу при расчете налога на имущество. 5. Принцип учета «политических» аспектов, к которым относится состояние бюджетов данной территории, доля налоговых поступлений от конкретного предприятия. Грамотное налоговое планирование операций между филиалами одного юридического лица может позволить существенно снизить налоговые платежи филиалов в местные бюджеты. 6. Принцип золотой середины, заключается в том, что с одной стороны, сотрудники должны четко представлять себе свою роль в операции, с другой они не должны осознавать ее цель и мотивы. Соблюдение данного правила необходимо, например, в случаях применения метода налоговой оптимизации путем получения налоговых льгот, связанных с привлечением труда инвалидов. 7. Принцип тождества цифр и формулировок. Это означает, что суммы отражаемые в документах бухгалтерского учета должны четко соответствовать цене договора, сумме производимых платежей и формулировкам договора. Небрежность в оформлении или отсутствие необходимых документов может послужить основанием для переквалификации операции и, как следствие, привести к применению более обременительного для предприятия порядка налогообложения. 8. Принцип разового характера операций. Необходимо учитывать, что существенно повышает риск усиленного налогового контроля многочисленное проведение однотипных операций, результатом которого выступает налоговая экономия. 9. Принцип конфиденциальности. Означает, что распространение сведений об удачно проведенной минимизации может иметь ряд негативных последствий: а) Налогоплательщик может натолкнуться на действия со стороны общества (пенсионеров, работников бюджетной сферы). б) Методы, использованные налогоплательщиком, могут быть взяты на вооружение и приобрести массовый характер, что неизбежно повлечет за собой изменение законодательства. в) Неосторожное высказывание на тему удачного ухода от налогов, может явиться источником оперативной информации. 10. Принцип комплексной налоговой экономии (принцип многообразия применяемых способов). Как показывает практика, наиболее эффективные результаты налоговая оптимизация приносит только при использовании всех методов в комплексе. Лучше экономить по мелочам много, чем много экономить сразу, а в результате налоговых  Методы налоговой оптимизации 1. Метод замены отношений. Операция, предусматривающая обременительное налогообложение, заменяется на операцию, позволяющую достичь ту же или максимально близкую цель, и при этом применить более льготный порядок налогообложения. Например, предприятие желает предоставить своему работнику жилье на безвозмездной основе. Тогда физическое лицо как минимум должно уплатить налог на дарение. Кроме того, стоимость безвозмездно переданного жилья включается в совокупный доход работника и подлежит налогообложению. Эти отношения можно заменить следующим образом: предприятие заключает с работником договор найма жилищного помещения, затем жилье передается безвозмездно в собственность муниципальных органов, после чего работник приватизирует данное помещение. 2. Метод разделения отношений базируется на методе замены. Только в данном случае заменяется не вся хозяйственная операция, а ее часть, либо хозяйственная операция разделяется на несколько. Метод разделения применяется, как правило, в случаях, когда полная замена не позволяет достичь результата, наиболее близкого к цели первоначальной операции. 3. Метод отсрочки платежа. Срок уплаты налогов связан с моментом возникновения объекта налогообложения (моментом возникновения налогооблагаемого оборота, моментом приобретения имущества) и налоговым периодом (месяц, квартал, год). Метод отсрочки позволяет перенести момент возникновения объекта налогообложения (соответственно и уплаты налога) на последующий налоговый период. Например, отсрочка налогового обязательства может возникнуть путем перечисления денежных средств в последний рабочий день месяца. Это дает возможность предприятию, получающему денежные средства отсрочить уплату налогов с поступивших средств минимум на месяц (при условии, что предприятия осуществляющие сделку находятся, например, в разных городах). 4. Метод прямого сокращения объекта налогообложения. Самым радикальным способом не платить налоги является избавление от объекта налогообложения. Метод прямого сокращения объекта налогообложения преследует цель избавиться от ряда налогооблагаемых операций или облагаемого имущества, и при этом не оказать негативного влияния на хозяйственную деятельность предприятия. 5. Метод оффшора. Под методом оффшора понимается перенос объекта налогообложения под юрисдикцию более мягкого режима налогообложения. Можно выделить следующие способы переноса объекта налогообложения: 1) Метод территориального оффшора – заключается в переносе объекта налогообложения на территорию, имеющую более льготный режим налогообложения. 2) Метод льготного предприятия, связанный с организационно-правовыми особенностями отдельных предприятий, позволяющими получить существенные налоговые льготы. Например, предприятия инвалидов, субъекты предпринимательской деятельности, уплачивающие единый налог на вмененный доход, субъекты малого предпринимательства, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и т.д. 6. Применение льгот и освобождений. Грамотное применение льгот, предусмотренных действующим налоговым законодательством – один из самых эффективных инструментов налоговой оптимизации. Можно выделить четыре группы налоговых льгот: 1) предоставляемые отдельным субъектам; 2) скидки, предоставляемые по объекту налогообложения; 3) пониженные налоговые ставки; 4) более поздние сроки уплаты, налоговый кредит. 4. Пределы налоговой оптимизации. Как всякое экономическое явление налоговая оптимизация имеет ограничение, т.е. пределы налоговой оптимизации. Под пределами налоговой оптимизации следует понимать границы дозволенного (не запрещенного) законодательством поведения или действий налогоплательщиков, направленных на снижение налоговых платежей. Пределы налоговой оптимизации, границы дозволенного поведения, определяются действующим российским законодательством. Как следует из ст. 45 Конституции РФ, налогоплательщик имеет право только на те действия, которые не запрещены законодательством. Отсюда и вытекает основной предел налоговой оптимизации – налогоплательщик имеет право только на законные (не влекущие нарушения закона) методы уменьшения налоговых обязательств. В случае, если в результате действий налогоплательщика будет допущено нарушение действующего законодательства (нарушение пределов оптимизации), то такие действия, в зависимости от характера, должны квалифицироваться как налоговое правонарушение или преступление в сфере экономической деятельности. Самый простой и распространенный криминальный метод уклонения от уплаты налогов – неоприходование выручки в целях сокрытия объекта налогообложения. Уклонение от уплаты налогов путем неотражения выручки может осуществляться в нескольких формах: • неоприходование наличных денежных средств, поступивших от покупателей в оплату товаров (работ, услуг). Может производиться путем неиспользования контрольно-кассовых машин при расчетах с физическими лицами; • неотражения наличных денежных средств, поступивших от юридических лиц и т.д. • неотражения выручки, причитающейся налогоплательщику, но поступившей на расчетные счета в учреждениях банков других лиц (расчеты через третьих лиц); • неотражения выручки, полученной безденежным путем (путем обмена продукцией, проведения зачета встречных однородных требований, получения векселя третьего лица и т.д.). Производным от вышеуказанного метода уменьшения налогов является уклонение от уплаты налога посредством использования метода неоприходование поступивших товарно-материальных ценностей, поскольку сокрытие ТМЦ непосредственно ведет к сокрытию выручки от его реализации. Неоприходование товарно-материальных ценностей чаще всего используется для сокрытия объектов налогообложения по налогу на имущество и других налогов. Достаточно легко выявляется и факт подмены видов продукции или факты незаконного использования налоговых льгот по объектам, не используемым по прямому назначению. Еще одним методом «оптимизации», не основанном на законе, является отнесение амортизационных отчислений по нематериальным активам в форме «ноу-хау» на себестоимость продукции (работ, услуг), также достаточно часто встречается на практике – уменьшение срока полезного использования нематериальных активов и, соответственно, списание его стоимости на себестоимость в более короткий срок. Методы налоговой оптимизации, основанные на «оригинальном» применении закона и «хитром» оформлении договорных отношений, распространяются на налог на доходы физических лиц и страх.взносы. Государство, преследуя свои интересы, регулярно принимает меры по заполнению пробелов в налоговом законодательстве, закрывая различные «лазейки», дающие возможность уменьшать размеры налоговых отчислений и уклоняться от уплаты налогов.  Вывод. Характеристика причин, подталкивающих предпринимателей к уклонению от уплаты налогов, принципов и пределов налоговой минимизации, позволяет выявить их влияние на методы налоговой оптимизации.