Отчет о движении денежных средств

Лекция Тема 6. «Отчет о движении денежных средств» 5.1 Целевое назначение отчета о движении денежных средств для внутренних и внешних пользователей Отчет о движении денежных средств в последние десятилетия стал одним из основных элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности в мировой практике. В специальной учетной литературе подчеркивается, что для инвесторов этот отчет более важен, чем баланс и отчет о прибылях и убытках. Отчет содержит информацию, в которой заинтересованы как собственники, так и кредиторы. Собственники, располагая информацией о денежных потоках, имеют возможность более обоснованно подойти к разработке политики распределения и использования прибыли. Кредиторы могут составить заключение о достаточности средств у потенциального заемщика и его способности генерировать денежные средства, необходимые для погашения обязательств. Отчет о движении денежных средств дополняет основные формы отчетности и поясняет изменения, произошедшие с денежными средствами организации, – от одной даты составления бухгалтерского баланса до другой. Анализ движения денежных средств за отчетный период позволяет определить изменения главных источников получения денежных средств и направления их использования. Информация о движении денежных средств может быть применена в качестве базы для оценки способности организации привлекать и использовать денежные средства. К основным направлениям использования информации о движении денежных средств относится: • оценка способности организации выполнять все свои обязательства по расчетам с кредиторами, выплате дивидендов и прочим операциям по мере наступления сроков погашения; • определение потребности в дополнительном привлечении денежных средств со стороны; • определение величины реальных капиталовложений в основные средства и прочие внеоборотные активы; • расчет размеров финансирования, необходимых для увеличения инвестиций в долгосрочные активы или поддержания производственно‑хозяйственной деятельности на настоящем уровне; • оценка способности организации влиять на величину и регулярность потоков денежных средств и получать положительные денежные потоки в будущем; • оценка дисконтированной стоимости денежных потоков разных организаций. В отчете отражается движение денежных средств: • по текущей деятельности; • по инвестиционной деятельности; • по финансовой деятельности. Такая группировка потоков денежных средств позволяет отразить влияние каждого из них на деятельность организации. Комбинированное их воздействие на денежные средства определяет чистое изменение денежных средств за период, которое выверяется с начальным и конечным сальдо денежных средств. Денежные потоки организации классифицируются, согласно Положению по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011), утвержденному Приказом Минфина РФ от 02.02.2011 г. № 11н), в зависимости от характера операций, с которыми они связаны, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухгалтерской отчетности организации. Денежные потоки организации от операций, связанных с осуществлением обычной деятельности организации, приносящей выручку, классифицируются как денежные потоки от текущих операций. Денежные потоки от текущих операций, как правило, связаны с формированием прибыли (убытка) организации от продаж. Информация о денежных потоках от текущих операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень обеспеченности организации денежными средствами, достаточными для погашения кредитов, поддержания деятельности организации на уровне существующих объемов производства, выплаты дивидендов и новых инвестиций без привлечения внешних источников финансирования. Информация о составе денежных потоков от текущих операций в предыдущих периодах в сочетании с другой информацией, представляемой в бухгалтерской отчетности организации, обеспечивает основу для прогнозирования будущих денежных потоков от текущих операций. Примерами денежных потоков от текущих операций являются: а) поступления от продажи покупателям (заказчикам) продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг; б) поступления арендных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей; в) платежи поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги; г) оплата труда работников организации, а также платежи в их пользу третьим лицам; д) платежи налога на прибыль организаций (за исключением случаев, когда налог на прибыль организаций непосредственно связан с денежными потоками от инвестиционных или финансовых операций); е) уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. № 107н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 октября 2008 г., регистрационный номер 12523) с изменениями, внесенными приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 октября 2010 г. № 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048), от 8 ноября 2010 г. N 144н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 декабря 2010 г., регистрационный номер 19088) (далее – ПБУ 15/2008); ж) поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков); з) денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев). Денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации, классифицируются как денежные потоки от инвестиционных операций. Информация о денежных потоках от инвестиционных операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень затрат организации, осуществленных для приобретения или создания внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем. Примерами денежных потоков от инвестиционных операций являются: а) платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно‑исследовательские, опытно‑конструкторские и технологические работы; б) уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов, в соответствии с ПБУ 15/2008; в) поступления от продажи внеоборотных активов; г) платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе; д) поступления от продажи акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе; е) предоставление займов другим лицам; ж) возврат займов, предоставленных другим лицам; з) платежи в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе; и) поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе; к) дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях; л) поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе. Денежные потоки организации от операций, связанных с привлечением организацией финансирования на долговой или долевой основе, приводящих к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации, классифицируются как денежные потоки от финансовых операций. Информация о денежных потоках от финансовых операций обеспечивает основу для прогнозирования требований кредиторов и акционеров (участников) в отношении будущих денежных потоков организации, а также будущих потребностей организации в привлечении долгового и долевого финансирования. Примерами денежных потоков от финансовых операций организации являются: а) денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия; б) платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников; в) уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников); г) поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг; д) платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг; е) получение кредитов и займов от других лиц; ж) возврат кредитов и займов, полученных от других лиц. Платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков. Например, уплата процентов является денежным потоком от текущих операций, а возврат основной суммы долга является денежным потоком от финансовых операций. При погашении кредита в денежной форме обе указанные части могут выплачиваться одной суммой. В этом случае организация делит единую сумму на соответствующие части с последующей раздельной классификацией денежных потоков и раздельным отражением их в отчете о движении денежных средств. В форме «Отчет о движении денежных средств» информация должна быть представлена как минимум за два года – отчетный и предыдущий. Все три вида деятельности формируют единую сумму денежных ресурсов организации. При этом происходит постоянный перелив денежных потоков из одной сферы в другую, что является залогом работоспособности организации. Если прибыльная текущая деятельность не всегда может приносить достаточную сумму денег для приобретения внеоборотных активов, то данная проблема решается путем привлечения внешних источников финансирования. В условиях кризиса неплатежей по текущим операциям организация вынуждена искать дополнительные источники финансирования оборотного капитала. Изменение потока денежных средств за период можно выразить следующим уравнением: П дс = По + Пск – Пно, где Пдс – прирост денежных средств; П о – прирост обязательств; П ск – прирост собственного капитала; П ндо – прирост неденежных операций. Таким образом, увеличение обязательств или собственного капитала является источником увеличения потока денежных средств в организацию. А увеличение неденежных инвестиционных и финансовых операций является источником сокращения притока денежных средств. В российской практике неденежные операции представлены бартером, относящимся к текущей деятельности. В отдельных случаях такие операции достигали до 90 % объема продаж организации. Поэтому для пользователей финансовой отчетности важно получить информацию о подобных операциях. Информация по неденежным операциям может быть представлена в отдельной таблице, которая приводится в приложении к бухгалтерской отчетности или в пояснительной записке. Требование по раскрытию подобной информации не является обязательным в российском законодательстве. В МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» требование к раскрытию подобной информации является одним из главных. При расчете денежного потока в форме «Отчет о движении денежных средств» используются два вида активов: • реально существующие денежные средства (информация о денежных средствах со счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках»); • эквиваленты денежных средств – высоколиквидные ценные бумаги, которые характеризуются краткосрочностью, высокой степенью ликвидности и незначительным риском обесценения. Поток денежных средств за период рассчитывается как разность между суммой денежных средств на начало и конец отчетного периода. Данный показатель используется для анализа влияния источников финансирования текущей и инвестиционной деятельности организации на эффективность ее деятельности. 5.2 Варианты методики составления отчета о движении денежных средств Международным стандартом финансовой отчетности «Отчет о движении денежных средств» установлено, что информация о денежных потоках может быть представлена двумя методами: прямым – основанным на раскрытии основных видов валовых денежных поступлений и валовых денежных выплат; косвенным – основанным на корректировке величины чистой прибыли до налогообложения за отчетный период путем исключения влияния на нее неденежных операций, отсрочек и начислений, инвестиционных или финансовых потоков денежных средств. В отчете о движении денежных средств, составленном прямым методом, все поступления и выплаты денежных средств отражаются полностью в суммах, поступивших и реально оплаченных наличными деньгами или путем денежных перечислений. При этом денежные потоки показываются по всем основным группам перечислений и платежей поступление выручки от продажи продукции, работ, услуг; выплаты сотрудникам; оплата материально‑производственных запасов и все виды прочих поступлений и выплат. Прямой метод заключается в группировке и анализе данных бухгалтерского учета денежных средств организации. Он считается более информативным, так как основан на изучении всех денежных операций и определении, к какому виду деятельности организации они относятся: текущей, инвестиционной или финансовой. Данный метод считается более сложным, но позволяет делать оперативные выводы относительно достаточности денежных средств для платежей в разрезе видов деятельности организации. По существу, отчет о движении денежных средств, составленный прямым методом, приобретет черты аналога отчета о прибылях и убытках с той лишь разницей, что раскрывает не формирование финансового результата, а изменение денежных средств за период. В то же время в случае расхождения изменения денежной наличности на счетах организации с финансовым результатом за период деятельности, данный метод не раскрывает причин таких расхождений. Эти причины могут быть вызваны: • применением принципа начисления при отражении доходов и расходов организации в соответствии с принятой учетной политикой; • привлечением и погашением кредитов и займов; • приобретением и продажей внеоборотных активов (изменение денежных средств при этом определяется суммой полученной выручки от продажи); • влиянием на величину финансового результата расходов, не сопровождающихся реальным оттоком денежных средств (суммы начисленной амортизации), и доходов, не сопровождающихся реальным притоком денежных средств (дебиторская задолженность в составе выручки от продажи); • изменениями в составе собственного оборотного капитала. Перечисленные причины должны быть раскрыты с целью формирования полного представления о финансовом положении организации. Косвенный метод основан на группировке и корректировке данных бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках с целью пересчета финансовых потоков в денежные за определенный период. При использовании косвенного метода чистая прибыль до налогообложения приводится, прежде всего, к промежуточному показателю прочего дохода до учета влияния на него изменений в оборотных средствах. Это достигается с помощью следующих, наиболее распространенных поправок: • восстанавливаются суммы амортизационных отчислений, процентов к уплате, убытка от реализации основных средств и прочих внеоборотных активов, которые первоначально уменьшили величину прибыли; • исключается доход от инвестиций, а также суммы уменьшения оценочных резервов, которые первоначально были отнесены в кредит счета прибылей и убытков; • исключаются курсовые разницы, относящиеся к счетам внеоборотного капитала, которые были отнесены в состав прочих расходов. Полученный промежуточный показатель текущего дохода не учитывает изменений в оборотном капитале, происшедших за отчетный период. Поэтому он должен быть скорректирован на изменение сумм дебиторской задолженности поставщикам, авансов полученных и выданных и задолженности прочих дебиторов, на изменение стоимости материально‑производственных запасов и сумм кредиторской задолженности. Если оборотные активы на конец отчетного периода возрастают, это означает, что чистая прибыль, отраженная в учете, больше реального прироста денежных средств за отчетный период. Влияние изменений кредиторской задолженности противоположно. Показатель текущего дохода для его приведения к чистым денежным средствам, полученным от текущей деятельности, корректируется на изменение оборотных активов и краткосрочных обязательств. Косвенный метод более информативен для целей анализа и позволяет широко применять ситуационное моделирование. Основные различия в формах отчета о движении денежных средств, составленных прямым и косвенным методом, содержатся в первом разделе. В отчете, составленном косвенным методами, не показываются данные о налогах и сборах, денежных средствах, перечисленных в оплату процентов, штрафах и т.п. Вместе с тем в отчете, составленном косвенным методом, показывается информация, характеризующая источники финансирования: нераспределенную прибыль, амортизационные отчисления, изменения в оборотных средствах, в том числе образуемых за счет собственного капитала. Таким образом, прямой метод составления отчета о движении денежных средств ориентирован на выявление валовых потоков денег как платежных средств. Косвенный метод позволяет анализировать денежные потоки. 5.3 Состав и порядок заполнения отчета о движении денежных средств В отчете о движении денежных средств отражаются данные о поступлении и расходовании денежных средств и их эквивалента организации за год. Он составляется в рублях. Если организация имеет дело с валютой, необходимо выполнить следующие действия: • рассчитать отчетные показатели в валюте по каждому ее виду; • пересчитать данные в валюте в рубли по курсу Банка России, установленному на 31 декабря отчетного года; • суммировать полученные цифры. При заполнении отчета денежные потоки распределяются по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации. Каждый раздел формы № 4 содержит свободные строки. В них организация отражает те потоки по поступлению денег и направления их расходования, которые не предусмотрены типовой формой. При этом следует соблюдать принцип существенности отражаемых в отчете показателей, детализация мелких потоков не нужна. Для заполнения отчета информационным источником служат счет 50 «Касса», счет 51 «Расчетные счета», счет 52 «Валютные счета», счет 55 «Специальные счета в банках». Показатели приводятся как за отчетный период, так и за предыдущий, поэтому перед составлением отчета обеспечивается их сопоставимость. Показатели «Отчета о движении денежных средств» условно можно разбить на несколько разделов. В первом разделе отражается движение денежных средств по текущей деятельности организации. Во втором разделе – движение денежных средств по инвестиционной деятельности. В третьем разделе – движение денежных средств по финансовой деятельности организации. Первый, второй и третий разделы построены по единому принципу. Сначала приводится группа строк, которая отражает поступление денежных средств по той или иной деятельности. Затем следует группа строк, которая содержит данные о выбытии денежных средств. В конце приводится строка, которая отражает сальдо движения денежных средств по той или иной деятельности. То есть эта строка позволяет узнать, увеличилось количество денежных средств у организации по той или иной деятельности или уменьшилось. В четвертом разделе отражается результат движения денежных средств за отчетный период. В пятом разделе отражается остаток денежных средств на начало отчетного периода. В шестом разделе – остаток денежных средств на конец отчетного периода и величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю. В качестве остатка на начало года отражается сумма денежных средств, числящаяся на счетах предприятия и находящаяся в кассе по состоянию на 1 января отчетного года, а в графе 3 – остаток денежных средств на 1 января предыдущего года. Движение денежных средств по текущей деятельности Раздел показывает, сколько поступило и выбыло денежных средств по текущей деятельности организации. По строке «От продажи продукции, товаров, работ и услуг» отражается общая сумма поступлений от покупателей и заказчиков. Ниже можно расшифровать эти поступления по видам. Например, можно указать отдельной строкой: • выручку от реализации продукции, товаров, работ, услуг; • выручку от продажи материальных запасов; • авансы, полученные от покупателей. В бухгалтерском учете операции по реализации отражаются: Дебет 50 Кредит 90; Дебет 51, 52, 55 Кредит 62, 76, 62/Авансы полученные. По строке «Арендные платежи, лицензионные платежи, гонорары, комиссионные платежи и пр.» отражается величина арендных, лицензионных платежей, гонорары, комиссионные платежи и иных аналогичных платежей. По строке «Прочие поступления» приводятся прочие денежные средства, которые поступили на финансирование текущей деятельности организации. К ним могут относиться: Дебет 50 Кредит 71 – возврат денежных средств подотчетными лицами; Дебет 50 Кредит 73 – поступление денежных средств в погашение займов, выданных работникам или в счет покрытия материального ущерба; Дебет 51 Кредит 86 – поступление денежных средств в счет целевого финансирования; Дебет 50, 51 Кредит 91, 98 – получение денежных средств безвозмездно; Дебет 50 Кредит 91 – излишки денежных средств, выявленные в результате инвентаризации; Дебет 51 Кредит 68 – возврат налогов, переплаченных в бюджет; Дебет 51 Кредит 69 – возмещение расходов организации на оплату больничных, путевок и т.д.; Дебет 51, 52 Кредит 76 – получение штрафов, пеней и неустоек; Дебет 51 Кредит 60 субсчет «Авансы выданные» – возврат авансов от поставщиков и др. Далее по строке «Направлено денежных средств» отражается использование денежных средств по текущей деятельности, то есть все показатели в этих строках указываются в круглых скобках. По строке «На оплату товаров, работ, услуг» (Дебет 60, 76 Кредит 50, 51, 52, 55) указывается, сколько было перечислено денежных средств на закупку сырья, материалов, топлива, комплектующих изделий, в качестве арендной платы, за коммунальные услуги и т.д. Также отражаются суммы авансов, выданных поставщикам и подрядчикам. По строке «На оплату труда» отражаются суммы, направленные на выплату заработной платы (Дебет 70 Кредит 50, 51). По строке «На выплату процентов по долговым обязательствам следует отразить. 1) дивиденды, которые были выплачены акционерам организации (Дебет 75, 70 Кредит 50, 51, 52); 2) проценты, которые были выплачены по выпущенным ценным бумагам (Дебет 76 субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» Кредит 50, 51, 52); 3) проценты, которые были выплачены по полученным займам и кредитам (Дебет 66, 67 Кредит 51, 52); По строке «На расчеты по налогам и сборам необходимо отразить суммы налогов и сборов, которые были перечислены организацией в бюджет. По данной строке отражаются только те платежи в бюджет, которые относятся к текущей деятельности (Дебет 68 Кредит 51). По строке «На прочие выплаты, перечисления» отражается выбытие денежных средств по текущей деятельности, которое не было отражено по другим строкам вышеназванного раздела формы № 4. Например, здесь можно отразить сумму займов, которую организация выдала своим работникам, оплату услуг банка по расчетно‑кассовому обслуживанию, суммы, выданные в подотчет, на обучение кадров и др. По строке «Результат движения денежных средств от текущей деятельности» содержится разница между поступлением и выбытием денег по текущей деятельности организации. Чтобы подсчитать эту величину, нужно сложить показатели всех предыдущих строк без круглых скобок второй части таблицы и вычесть показатели, указанные в круглых скобках. Полученная величина может быть отрицательной. Это возможно в том случае, если по текущей деятельности было израсходовано больше денежных средств, чем получено. Отрицательная величина заключается в круглые скобки. Движение денежных средств по инвестиционной деятельности Второй раздел формы отражает поступление и выбытие денежных средств по инвестиционной деятельности организации. Инвестиционная деятельность включает в себя: • приобретение и продажу недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов; • финансовые вложения; • прочие поступления, выплаты и перечисления. Строка «Поступило денежных средств – всего» в том числе: строка «Поступления от продажи объектов основных средств и иного имущества» включает выручку от продажи основных средств, оборудования, предметов лизинга и проката, а также нематериальных активов (Дебет 50, 51, 52, 55 Кредит 62, 76); строка «Дивиденды, проценты по финансовым вложениям» включает сумму полученных дивидендов, полученных процентов по векселям, а также по займам, которые организация выдала юридическим и физическим лицам. Кроме того, здесь же можно указать проценты, которые начисляет банк на остаток денежных средств организации в соответствии с условиями договора на открытие расчетного счета, сумму займов, которая была возвращена предприятию. По этой строке показывается основная сумма займа, то есть сумма без учета начисленных процентов. Выручку от реализации ценных бумаг, в том числе облигаций и векселей; долей в уставных капиталах других организаций; дебиторской задолженности, приобретенной на основании уступки права требования; других финансовых вложений (Дебет 50, 51, 52, 55 Кредит 58, 62, 76, 91). Строка «Направлено денежных средств – всего» в том числе: строка «На приобретение объектов основных средств, (включая доходные вложения в материальные ценности) и нема‑териальных активов» отражает сумму денежных средств, которые были потрачены на приобретение внеоборотных активов (Дебет 60, 76 Кредит 50, 51, 52, 55); строка «На финансовые вложения» содержит информацию о расходах на приобретение долговых ценных бумаг – облигаций, векселей, сумму предоставленных займов, а также на покупку дебиторской задолженности на основании уступки права требования (Дебет 58, 76 Кредит 50, 51, 52, 55); строка «На прочие выплаты, перечисления» показываются суммы которые не нашли отражение в предыдущих строках; строка «Результат движения денежных средств от инвестиционной деятельности» отражает разницу между поступлением и выбытием денежных средств в рамках инвестиционной деятельности. Чтобы подсчитать эту величину, нужно сложить показатели всех предыдущих строк без круглых скобок третьего раздела (поступление денежных средств) и вычесть показатели в круглых скобках (выбытие денежных средств). Отрицательная величина заключается в круглые скобки. Движение денежных средств по финансовой деятельности Данный раздел отражает поступление и выбытие денежных средств по финансовой деятельности организации – поступления от выпуска акций, облигаций, от полученных займов и кредитов, погашение заемных средств и т.д. Основным отличием финансовой деятельности от всех прочих видов деятельности является то, что в результате изменяется величина: • собственного капитала организации; • полученных заемных средств. Строка «Поступило денежных средств – всего» в том числе: строка «Кредитов и займов» содержит суммы полученных займов и кредитов. При этом не имеет значения, на какие цели были получены заемные средства от других организаций, отдельно выделяются кредиты, предоставленные банками (Дебет 50, 51, 52 Кредит 66, 67); строка «Бюджетных ассигнований и иного целевого финансирования» – средства полученные безвозмездно и иные источники финансирования; строка «Вкладов участников» отражает суммы вкладов участников, учредителей, собственников; строка «Другие поступления» показываются суммы, которые не нашли отражения в предыдущих строках. Строка «Направлено денежных средств – всего» в том числе: строка «На погашение кредитов и займов)» отражает суммы кредитов и займов, которые были погашены в отчетном периоде. При этом не имеет значения, на какие цели были получены заемные средства от других организаций (Дебет 66, 67 Кредит 50, 51, 52). По строке указывается только погашенная сумма основного долга по кредитному договору или договору займа. Сумма начисленных и перечисленных процентов по этим договорам отражается в разделе по текущей деятельности; строка «На выплату дивидендов» суммы выплат участникам, учредителям, собственникам; строка «На прочие выплаты, перечисления» показываются суммы, которые не нашли отражение в предыдущих строках. Строка «Результат движения денежных средств от финансовой деятельности» содержит разницу между поступлением и выбытием денежных средств в рамках финансовой деятельности. Чтобы подсчитать эту величину, нужно сложить показатели всех предыдущих строк без круглых скобок четвертого раздела и вычесть показатели в круглых скобках. Отрицательная величина заключается в круглые скобки. Строка «Результат движения денежных средств за отчетный период» рассчитывается как сумма чистых денежных средств от текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Если какой‑либо показатель по этим строкам заключен в круглые скобки, то этот показатель нужно не прибавлять, а вычитать. В результате по данной строке показатель может быть величиной как положительной, так и отрицательной. В первом случае произошло увеличение денежных средств организации, а во втором случае – их уменьшение. Отрицательный показатель заключается в круглые скобки. Строка «Остаток денежных средств на начало отчетного года» заполняется по данным Главной книги путем сложения дебетовых сальдо по счетам 51 и 55 на 1 января соответствующего года. А по счету 50 «Касса» суммируется дебетовый остаток только по субсчету «Касса в рублях». При наличии остатков валютных ценностей сальдо в иностранной валюте по счету 50, субсчет «Валютная касса», и счету 52 на 1 января пересчитывается по курсу ЦБ РФ на 31 декабря отчетного года и прибавляется к дебетовым остаткам по счетам 50, 51 и 55. Полученная величина отражается по строке 010. Строка «Остаток денежных средств на конец отчетного периода» содержит: в графе 3 – остаток денежных средств на 31 декабря отчетного года; в графе 4 – остаток денежных средств на 31 декабря предыдущего года. Показатель по этой строке должен быть равен сумме соответствующих показателей по строке «Остаток денежных средств на начало отчетного периода» и строке «Результат движения денежных средств от финансовой деятельности». Строка «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю» отражает расхождение в оценке иностранной валюты по отношению к рублю за год, то есть курсовую разницу. Чтобы рассчитать влияние изменений курса иностранной валюты, нужно сравнить оценку иностранной валюты по каждой операции в течение года. Так как в бухгалтерском учете все операции в валюте отражались по курсу на дату совершения операции, полученная разница и показывается по этой строке. 5.4 Отчет о движении денежных средств в соответствии с МСФО Составление отчетов о движении денежных средств регламентируется отдельным стандартом МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств» Целью стандарта является представление информации об исторических изменениях в денежных средствах и их эквивалентах посредством отчетов, в которых производится классификация потоков денежных средств в результате осуществления компанией операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. В МСФО 7 используются следующие основные термины: • денежные средства, которые включают денежную наличность и вклады «до востребования»; • эквиваленты денежных средств – краткосрочные, высоко вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности; • потоки денежных средств – приток (положительный поток) и отток (отрицательный поток) денежных средств и их эквивалентов; • чистый денежный поток (нетто) – результат движения положительных и отрицательных денежных потоков в результате осуществления операций компании (прирост или уменьшение); • операционная деятельность – основная, приносящая доход деятельность компании и прочая, кроме инвестиционной и финансовой деятельности; • инвестиционная деятельность – это приобретение и реализация долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам; • финансовая деятельность – деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе собственного капитала и заемных средств компании; • прямой метод составления отчета – отражение непосредственных положительных и отрицательных валовых потоков денежных средств; • косвенный метод составления отчета основан на отражении потоков денежных средств по операционной деятельности и реализуется путем корректировок чистой прибыли (убытка). МСФО 7 требует, чтобы денежные потоки были классифицированы по трем видам деятельности – операционной, инвестиционной и финансовой, которые по содержанию аналогичны текущему, инвестиционному и финансовому видам деятельности, определенным для формирования отчета о движении денежных средств в РФ. Разделение денежных потоков по видам деятельности связано с различиями в требованиях, предъявляемых к отчетной информации пользователями. В операционной деятельности важно оценить возможность компании генерировать денежные средства на поддержание хозяйственного процесса и выявить тенденции увеличения оборотов, вызванные наращиванием производственных мощностей. Денежные средства, направленные на инвестиции, показывают, насколько будущие производственные мощности смогут поддержать сложившийся уровень операционной деятельности и обеспечить заданные уровни рентабельности и ликвидности. Сведения о денежных потоках финансового характера представляют интерес с точки зрения будущих претензий собственников и кредиторов компании на денежные потоки, генерируемые ею. Одно и то же поступление и выбытие денежных средств в двух компаниях может относиться к разным видам деятельности в зависимости от природы сделки. Так, компания может держать ценные бумаги (например, векселя) с целью их выгодной перепродажи, и, следовательно, их приобретение будет отнесено к операционной деятельности. Другая компания может выпустить те же самые векселя с целью получения долгосрочного дохода, что будет рассматриваться как операция инвестиционного характера. Информация о денежных потоках операционной деятельности может быть представлена двумя методами: • прямым (direct method), предполагающим непосредственное раскрытие денежных потоков по всем основным группам поступлений и платежей: поступление выручки, выплаты сотрудникам, приобретение сырья и комплектующих и т.п.; • косвенным (indirect method), основанным на корректировке величины чистой прибыли до налогообложения за отчетный период путем исключения влияния на нее неденежных операций и доходов (расходов) от инвестиционной и финансовой деятельности. С помощью прямого метода раскрывается информация об основных видах валовых поступлений и платежей, которая может быть получена: • из данных бухгалтерского учета; • путем корректировки продаж и их себестоимости прямой метод представления денежных потоков в форме № 4 дает возможность оценить ликвидность предприятия, так как детально раскрывает движение денежных средств на его счетах и позволяет делать оперативные выводы относительно достаточности средств для платежей по текущим обязательствам, для инвестиционной и финансовой деятельности. В то же время этому методу присущ серьезный недостаток, поскольку он не раскрывает взаимосвязи полученного финансового результата и изменения денежных средств на счетах компании. Компания может получать большую прибыль, но не генерировать значительных денежных средств. Типичный случай – прибыльная компания, осуществляющая крупные инвестиции в основные средства, но не обладающая достаточным объемом собственных или долгосрочных заемных источников. Другой пример – крупное вложение средств в материально‑производственные запасы и дебиторскую задолженность, как правило, требующее оттока денежных средств. Отчет о движении денежных средств, показывающий динамику денежных потоков между последовательно составляемыми балансами, раскрывает причины несоответствия финансовых результатов – чистой прибыли (рассчитанной методом начисления) и чистого денежного потока (в целом и по видам деятельности), являющегося результатом кассовых оборотов. При использовании косвенного метода чистая прибыль до налогообложения приводится прежде всего к промежуточному показателю операционного дохода до учета влияния изменений в оборотных средствах. Это достигается с помощью следующих, наиболее распространенных поправок: • восстанавливаются суммы амортизационных отчислений, процентов к уплате, убытка от реализации основных средств и прочих долгосрочных активов, которые первоначально уменьшили величину прибыли; • исключается доход от инвестиций, а также суммы уменьшения оценочных резервов, которые первоначально были отнесены в кредит счета прибылей и убытков. В таблице представлен фрагмент «Отчета о движении денежных средств» в части операционной деятельности, составленного прямым и косвенным методами. Если компания использует косвенный метод для представления денежных потоков операционной деятельности, возникает необходимость выделить курсовые разницы, относящиеся к счетам внеоборотного капитала. Поскольку курсовые разницы включаются в «Отчет о прибылях и убытках», на сумму курсовых разниц, относящихся к счетам внеоборотного капитала, также должна быть сделана сторнирующая запись. Таблица 4 – Отчет о движении денежных средств в части операционной деятельности Полученный промежуточный показатель операционного дохода не учитывает изменений в оборотном капитале, произошедших за отчетный период. Поэтому рассматриваемый показатель должен быть скорректирован на изменение сумм дебиторской задолженности по основной деятельности, авансов и прочих дебиторов, материально‑производственных запасов и кредиторской задолженности. Если оборотные активы на конец отчетного периода по сравнению с предыдущим возрастают, это означает, что чистая прибыль, отраженная в учете, больше реального прироста денежных средств от операционной деятельности за отчетный период. Влияние изменений кредиторской задолженности противоположно. Следовательно, показатель операционного дохода для его приведения к чистым денежным средствам, полученным от операционной деятельности, уменьшается на прирост оборотных активов и увеличивается на прирост оборотных пассивов. Отчет о движении денежных средств показывает, откуда в компанию пришли деньги в течение отчетного периода и на что они были потрачены. Данный отчет вместе с остальными, входящими в состав финансовой отчетности, обеспечивает представление информации, позволяющей оценить показатели денежного оборота, а также понять произошедшие изменения в чистых активах компании, финансовую структуру (в том числе ликвидность и платежеспособность), способность регулировать время и плотность денежных потоков в условиях постоянно изменяющихся внешних и внутренних факторов. Включение «Отчета о движении денежных средств» в финансовую отчетность позволяет моделировать текущую стоимость будущих денежных потоков для сравнительной оценки компаний. При этом сравнительный анализ денежных потоков не имеет ограничений, связанных с зависимостью от показателей прочей отчетности и от выбранной компанией учетной политики. Образец заполнения Отчета «Отчет о движении денежных средств» приведен на отдельном бланке. Организация получает денежные средства, в том числе: от продажи продукции, товаров, работ, услуг; передачи имущества в операционную аренду; получения кредитов и займов. Организация перечисляет денежные средства, в том числе: на приобретение сырья, товаров, работ, услуг; оплату труда; распределение прибыли; выплату процентов по кредитам и займам.