Метод стоимостного измерения в бухгалтерском учете: оценка

ЛЕКЦИЯ №12 Метод стоимостного измерения в бухгалтерском учете: оценка. В кругообороте активов организации выделяются три взаимосвязанных процесса: снабжение (заготовление), производство и продажа (сбыт). Два из них – снабжение и продажа – происходят в сфере обращения, а один – в сфере производства. На всех стадиях кругооборота активов бухгалтерский учет должен отражать затраты хозяйствующего субъекта, то есть осуществлять стоимостное измерение объектов бухгалтерского учета. Стоимостное измерение осуществляется на основе двух элементов метода бухгалтерского учета: оценки и калькулирования. В данной лекции рассматриваются оценка, как метод бухгалтерского учета, основанный на стоимостном измерении. Из этой главы студенты смогут узнать: ● в каких нормативных актах сформулированы основные требования к оценке активов и пассивов организации; ● как формируется первоначальная и остаточная стоимость внеоборотных активов; ● как оцениваются активы, обязательства, доходы и расходы организации: ●. порядок оценки статей бухгалтерского баланса. Нормативными документами, регламентирующими, оценку и калькуляцию, являются: 1) Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011г. №402-ФЗ. 2) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998г. №34-н. 3) Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06 октября 2008 г. № 106-н. 4) Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06 мая 1999 г. № 32-н, 5) Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06 мая 1999 г. № 33-н (Перечисленные нормативные документы изучить самостоятельно) 1. Понятие оценки имущества, капитала и обязательств предприятия. Стоимостная оценка активов и пассивов организации является основным условием для обобщения бухгалтерской информации об их поступлении, движении и выбытии. Документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета установлены различные подходы к оценке отдельных видов имущества и обязательств Имущество, капитал, обязательства и факты хозяйственной деятельности для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежат оценке в денежном выражении, в валюте РФ - в рублях. Одно из основных правил ведения бухгалтерского учета предписывает: то, что нельзя выразить в денежном измерителе, то не может быть отражено в бухгалтерском учете. Стоимостная оценка объектов бухгалтерского учета обеспечивает возможность получения обобщающих показателей, оценивающих финансовохозяйственную деятельность организации. 1 Стоимостная оценка распространяется на все объекты бухгалтерского учета на всех стадиях производственно-хозяйственной и финансовой жизни предприятия: от создания предприятия до его ликвидации, от процесса заготовления материальных ценностей до реализации готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Достоверность финансового результата предприятия зависит от того, насколько обоснованно и точно была произведена оценка активов и обязательств и по каким правилам. На всех стадиях кругооборота активов (снабжение, производство, продажа) бухгалтерский учет должен отражать затраты хозяйствующего субъекта, то есть осуществлять стоимостное измерение объектов бухгалтерского учета. Оценка – способ выражения хозяйственных явлений в денежном измерении. Величина оценки определяется количеством трудовых, материальных и денежных затрат на изготовление или приобретение учитываемых объектов. 2. Значение оценки как единого денежного измерения В основе выражения стоимости объекта бухгалтерского учета лежит достоверность его денежной оценки. Поэтому к оценке как к одному из элементов метода бухгалтерского учета предъявляются два основных требования: реальность и единство. Под реальностью оценки понимается объективное соответствие денежного выражения объектов учета их фактической величине. Реальность оценки объектов учета – необходимое условие построения всей системы бухгалтерского учета. Реальность оценки обеспечивает точность исчисления фактической себестоимости всех объектов учета. Под единством оценки понимаются ее единообразие и неизменность. Одни и те же объекты учета, находящиеся на различных стадиях кругооборота, должны оцениваться по одним и тем же правилам во всех организациях. Такое единообразие оценки достигается установлением обязательных положений, инструкций, правил бухгалтерского учета. Неправильная оценка имущества, доходов и расходов, а также обязательств организации приводит к искажению показателей их стоимости и, как следствие, к неправильному исчислению финансовых результатов всей деятельности в целом. В настоящее время нормативными актами бухгалтерского учета (см. список нормативных документов к лекции) в целом определены и закреплены возможные к применению способы оценки объектов бухгалтерского учета. При этом выбор способа оценки зависит от объекта оценки. Ниже рассмотрим оценку активов, обязательств, доходов и расходов организации, а также оценку имущества в балансе. Порядок оценки конкретных видов имущества для целей бухгалтерского учета и отчетности регулируется соответствующими Положениями по бухгалтерскому учету. 3. Способы оценки активов организации. В практике ведения бухгалтерского учета используются следующие способы оценки активов, среди них чаще всего: 1) фактическая стоимость приобретения; 2) восстановительная стоимость; 3) возможная цена продажи; 4) дисконтированная стоимость. Фактическая стоимость приобретения активов определяется в момент принятия объектов на учет (первоначальная стоимость). Первоначальная (историческая) 2 стоимость исчисляется исходя из текущей рыночной стоимости на момент приобретения активов. Восстановительная стоимость – это стоимость воспроизводства объектов учета в текущих рыночных ценах. Объекты основных средств используются организацией длительное время. Поэтому развитие производительных сил общества, а также инфляционные процессы могут потребовать установления реальной стоимости объектов основных средств. Для этого организация может переоценивать их путем индексации первоначальной стоимости или прямым пересчетом по документально подтвержденным рыночным ценам. Полученная в результате переоценки объектов стоимость получила название восстановительной стоимости. Оценка активов по восстановительной стоимости позволяет реально оценить размер активов организации. Первоначальная и восстановительная стоимость – это учетные оценки объектов внеоборотных активов. В балансе же они отражаются по остаточной (балансовой) стоимости, определяемой в виде разницы между учетной оценкой и амортизированной (перенесенной) стоимостью. Таким образом, в организации учета амортизируемых объектов используется совокупность их оценок, позволяющая в наиболее полном объеме передавать бухгалтерскую информацию ее пользователям. Возможная цена продажи – это предполагаемая стоимость продажи активов на данный момент времени. Дисконтированная стоимость – расчетный показатель, исчисляемый на основе суммы предполагаемых к получению в будущем экономических выгод. 4. Оценка поступающего в организацию имущества Способы оценки имущества, поступающего в собственность организации, определяются пунктами 23-25 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. В соответствии с ней выделяются три способа оценки имущества в зависимости от способа поступления 1) приобретение имущества за плату по договору купли-продажи; 2) производство имущества в самой организации; 3) безвозмездное получение имущества по договору дарения или безвозмездной передачи; 4) получение имущества в счет вклада в уставный капитал по учредительному договору; 5) получение имущества по договору мены, предусматривающего оплату не денежными средствами, т.е. активами. Имущество, приобретенное организацией за плату, отражается в бухгалтерском учете и отчетности по фактической стоимости приобретения, которая включает. ● суммы, уплачиваемые поставщику (подрядчику); ● оплату консультационных, информационных услуг в связи с приобретением, вознаграждения посредникам; ● регистрационные сборы, государственные пошлины, невозмещаемые налоги и другие платежи; ● таможенные пошлины; ● проценты по привлекаемым для приобретения заемным средствам, начисленные до принятия объекта к бухгалтерскому учету; ● затраты на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования; 3 ● другие затраты, непосредственно связанные с приобретением актива. Имущество, произведенное в самой организации, отражается в бухгалтерском учете и отчетности по фактической себестоимости его изготовления. Под себестоимостью изготовления понимаются фактически произведенные расходы, связанные с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат, имеющих отношение к объекту производства. Имущество, полученное организацией по договору дарения, или безвозмездно, отражается в бухгалтерском учете и отчетности по текущей рыночной стоимости на дату оприходования. (принятия к учету). При определении рыночной стоимости могут быть использованы полученные в письменной форме данные о ценах на аналогичную продукцию от организацийизготовителей, от органов государственной статистики, от торговых инспекций, экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств, а так же сведения, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе. Имущество, внесение в счет вклада в уставный капитал оценивается в денежном выражении по согласованной с учредителями оценке. Имущество, поступающее на предприятие по договору мены, оценивается по стоимости ценностей, подлежащих передаче, исчисленной по обычно применяемым ценам или исходя из стоимости аналогичных объектов, приобретаемых в сравнимых обстоятельствах. 5. Оценка обязательств организации: дебиторской и кредиторской задолженности. Обязательства организации в зависимости от своей экономической природы подразделяются на дебиторскую (задолженность предприятию) и кредиторскую ( задолженность предприятия) задолженности. В составе дебиторской задолженности выделяют задолженность покупателей и заказчиков перед организацией. Оценка дебиторской задолженности производится исходя из условий, установленных договором между организацией и должником. Исходя из этих условий, возможны два принципиальных подхода к оценке дебиторской задолженности, определяемых установлением цены объекта, прописанной в договоре. Первый подход – дебиторская задолженность оценивается по цене объекта продажи, предусмотренной договором купли-продажи. При этом такая цена может корректироваться в зависимости от условий договора. В соответствии с этим оценка дебиторской задолженности предполагает три варианта ее отражения: - отражение в бухгалтерском учете дебиторской задолженности в полном ее объеме; - отражение дебиторской задолженности в объеме обязательств покупателя, который воспользовался системой снижения цен (торговая скидка) при оплате объекта продажи; - отражение по первому или второму варианту в условных денежных единицах. По существу третий вариант заключается в переоценке дебиторской задолженности. Второй подход - цена дебиторской задолженности договором купли-продажи не устанавливается, а определяется как цена, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичный объект продажи. Таким образом, в основе рассматриваемого подхода к оценке лежит рыночная стоимость актива. Такая оценка получила название справедливой стоимости. 4 Для определения справедливой стоимости необходима совокупность определенных признаков, к которым, как правило, относится наличие: Оценка кредиторской задолженности осуществляется исходя из условий ее возникновения. С этой точки зрения следует выделять: - кредиторскую задолженность перед поставщиками и подрядчиками, - задолженность по полученным кредитам и займам, - прочую кредиторскую задолженность. Момент возникновения кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками совпадает с моментом принятия к учету объекта покупки. Оценка такой задолженности в принципе осуществляется исходя из условий договора аналогично способам, предусмотренным для оценки дебиторской задолженности покупателей и подрядчиков. Задолженность по полученным кредитам и займам оценивается с учетом процентов, причитающихся к уплате на конец отчетного периода. Прочая кредиторская задолженность организации с позиции способов оценки включает в себя задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами, а также перед персоналом по оплате труда. Указанная задолженность отражается в бухгалтерском учете в месяце ее начисления в фактическом объеме. Нарушение сроков ее перечисления по назначению или выплаты ведет к тому, что такая задолженность корректируется в сторону увеличения способами, определенными действующими законодательными актами. 6. Оценка доходов и расходов организации. Важнейшими объектами оценки являются доходы и расходы организации. Именно их оценка, то есть правило определения величины доходов и расходов, является самым существенным аспектом в оценке финансового результата – главнейшего оценочного показателя хозяйственной деятельности организации. В соответствии с ПБУ 9/99 , доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на: а) доходы от обычных видов деятельности; б) прочие доходы; Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка), а так же доходы, получение которых связано с выполнением работ, оказанием услуг, являющихся предметом основной деятельности организации. Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. ( Величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. При продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности. Величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами (договор мены), принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. 5 Величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок). Отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями. В соответствии с ПБУ 10/99, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Выбытие активов именуется оплатой. Среди доходов организации по их значимости выделяют доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Их оценка имеет самое актуальное значение в деятельности организации Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг, являющихся предметом основной деятельности организации. Расходами по обычным видам деятельности считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений. Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности. Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом. Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами (договор мены), определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок). Для целей формирования организацией финансового результата от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг с учетом стоимости переходящих остатков на начал и на конец месяца. Коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году. Расходы, не отнесенные к расходам от обычных видов деятельности относятся к прочим расходам. Прочие расходы подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). 6 Если в организации - субъекте малого предпринимательства моментом признания выручки от продажи продукции является поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках: 7. Оценка имущества в бухгалтерском балансе Правила оценки статей бухгалтерской отчетности приводятся в п.п.41-83 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ» Так, например, -основные средства и нематериальные активы учитываются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. за минусом начисленной амортизации. -незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе по фактической или плановой производственной себестоимости, по прямым статьям затрат, по стоимости сырья, материалов, а в единичном производстве – по фактическим затратам. -готовая продукция – по фактической или плановой производственной себестоимости либо по прямым статьям затрат; -товары – по стоимости их приобретения. Изучить самостоятельно предлагаемый нормативный документ и составить таблицу по предлагаемой форме. Таблица - Оценка имущества и обязательств предприятия в бухгалтерском балансе (заполняется самостоятельно) № Статьи бухгалтерского Оценка статьи п/п баланса 1. Незавершенные капитальные вложения 2. Финансовые вложения 3 Основные средства Остаточная стоимость, т.е. фактические затраты их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации 4. Нематериальные активов Остаточная стоимость, т.е. фактические затраты на приобретение, изготовление и доведение до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации. 5 Сырье, материалы 6. Готовая продукция 7. Незавершенное производство 8 Расходы будущих периодов 9 Капитал 10 Резервы 11 Расчеты с дебиторами и кредиторами 12 Прибыль или убыток 7