Государственные и муниципальные финансы.Часть 2

АНО ВПО «Региональный финансово-экономический институт» ГОСУДАРСТВЕННЫЕ И МУНИЦИПАЛЬНЫЕ ФИНАНСЫ (Вторая лекция) ____________________________ http://elearning.rfei.ru 2014 1 СОДЕРЖАНИЕ РАЗДЕЛ 4. САНАЦИЯ РЕГИОНАЛЬНЫХ И МУНИЦИПАЛЬНЫХ ФИНАНСОВ ................................................. 3 Глава 4.1. Международный опыт финансовой санации субнациональных органов власти ................................................. 3 Глава 4.2. Нормативная правовая база и возможности введения временной финансовой администрации на субфедеральном уровне ........................................................... 15 РАЗДЕЛ 5. ОСНОВЫ БЮДЖЕТНОГО ПЛАНИРОВАНИЯ ........ 28 Глава 5.1. Понятия и виды бюджетного планирования ............. 28 Глава 5.2. Основные модели бюджетного планирования .......... 32 Глава 5.3. Задачи и принципы бюджетного планирования ....... 34 Глава 5.4. Этапы бюджетного планирования ............................. 37 РАЗДЕЛ 6. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИСПОЛНЕНИЯ БЮДЖЕТА ............................................................ 40 Глава 6.1. Понятие и базовые модели исполнения бюджетов .. 40 Глава 6.2. Международный опыт исполнения бюджетов.......... 41 Глава 6.3. Базовая схема исполнения бюджетов ........................ 47 РАЗДЕЛ 7. НОРМАТИВНО-ПРАВОВАЯ БАЗА И ПРАКТИКА ИСПОЛНЕНИЯ РЕГИОНАЛЬНЫХ И МЕСТНЫХ БЮДЖЕТОВ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ....... 49 Глава 7.1. Бюджетный кодекс Российской Федерации .............. 49 Глава 7.2. Основные этапы, документы и операции исполнения региональных и местных бюджетов ..... 51 Глава 7.3. Взаимоотношения между органами власти разных уровней при исполнении бюджетов ............................... 63 РАЗДЕЛ 8. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА............................................. 68 Глава 8.1. Основы налоговой системы. Сущность и функции налогов ...................................................... 69 Глава 8.2. Критерии налоговой системы ..................................... 79 Глава 8.3. Виды налогов ............................................................... 83 2 РАЗДЕЛ 4. САНАЦИЯ РЕГИОНАЛЬНЫХ И МУНИЦИПАЛЬНЫХ ФИНАНСОВ Глава 4.1. Международный опыт финансовой санации субнациональных органов власти Во многих развитых и развивающихся странах применяются формализованные механизмы оздоровления субнациональных бюджетов, оказавшихся в тяжелом финансовом положении. Среди инструментов урегулирования неплатежеспособности региональных и местных органов власти можно выделить: • специальные режимы функционирования бюджетов и процедуры урегулирования неплатежеспособности; • предоставление финансовой помощи вышестоящими бюджетами в виде грантов и бюджетных кредитов. Специальные режимы функционирования бюджетов и процедуры урегулирования неплатежеспособности В Италии в этих целях используется так называемый режим «диссесто», который вводится по инициативе провинции (муниципалитета), направляющей соответствующее заявление в Министерство по делам региональных и местных органов власти. Режим «диссесто» действует 5 лет, в течение которых финансовая политика провинции (муниципалитета) контролируется министерством. Так, ставки местных налогов устанавливаются на максимальном уровне, ограничивается самостоятельность провинции (муниципалитета) в управлении расходами бюджета, вводится запрет на увеличение численности служащих. Введение режима «диссесто» не гарантирует кредиторам полного и своевременного исполнения долговых обязательств провинции (муниципалитета). После введения режима министерство проводит инвентаризацию долговых обязательств и активов провинции (муниципалитета), направляемых на исполнение долговых обязательств. Все долговые обязательства провинции (муниципалитета), возникшие до введения режима «диссесто», переходят в управление Комиссии по ликвидации. Комиссия осуществляет выплаты за счет профицита бюджета провинции (муниципалитета), поступающих доходов от продажи активов провинции (муниципального образования) и за счет финансовой по3 мощи центрального правительства, объем которой определяется законодательством в зависимости от численности населения провинции (муниципального образования). За муниципалитетом остается право заключать с кредиторами соглашения о реструктуризации долговых обязательств, позволяющие ускорить окончание процедуры «диссесто». С 1989 по 2000 гг. режим «диссесто» применялся в отношении 411 провинций и муниципалитетов. О сравнительно жестких требованиях данной процедуры и успехах центрального правительства в обеспечении стабильности общественных финансов свидетельствует динамика количества провинций (муниципалитетов), обратившихся с заявлением о введении «диссесто». Так, если в 1989г. режим «диссесто» был введен в 135 провинциях (муниципалитетах), то начиная с 1997г. «диссесто» вводился ежегодно лишь в 2–4 провинциях (муниципалитетах). В некоторых странах процедура банкротства региональных и муниципальных органов власти закреплена в специальных разделах национального законодательства. Опыт применения институциализированной процедуры урегулирования просроченной задолженности региональных и муниципальных органов власти имеется, в частности, в Венгрии, где в июне 1996г. вступил в силу Закон «Об урегулировании задолженности муниципальных образований». Закон был принят в целях предотвращения дефолта муниципальных образований по долговым обязательствам, закрепления формализованной и прозрачной процедуры урегулирования просроченной задолженности муниципальных образований, декларации в явном виде отсутствия ответственности центрального правительства по обязательствам муниципалитетов, гарантии предоставления гражданам минимального набора бюджетных услуг. К обязательствам муниципального образования, на которые распространяется действие Закона «Об урегулировании задолженности муниципальных образований», относятся долговые обязательства (кредиты, ценные бумаги, гарантии по обязательствам третьих лиц), обязательства по договорам лизинга, кредиторская задолженность, обязательства, возникающие вследствие вступления в силу судебных решений. Обязательство становится 4 просроченным, если не исполняется в течение 60 дней после изначально редусматриваемой даты платежа. В случае нарушения муниципалитетом условий исполнения обязательств и возникновения просроченной задолженности в соответствии с определением закона каждая сторона – орган местного самоуправления или кредитор – имеет право обратиться в суд. Суд рассматривает обращение, объявляет своим решением начало процедуры урегулирования адолженности муниципального образования и назначает временного управляющего. Муниципальное образование в течение 30 дней принимает чрезвычайный бюджет, предусматривающий финансирование минимального набора из 27 бюджетных услуг. Все прочие расходы, включая расходы на обслуживание и погашение долга, не финансируются. При этом все расходы бюджета должны санкционироваться временным управляющим. В ходе процедуры банкротства временный управляющий составляет перечень предъявляемых кредиторами требований. В течение 210 дней муниципальное образование должно разработать и согласовать с инвесторами условия реструктуризации всех долговых обязательств и график платежей по долгу. Если соглашение не достигнуто, временный управляющий открывает конкурсное производство и формирует конкурсную массу из имущества должника, приватизация которого разрешена действующим законодательством. Имущество реализуется на аукционах, доход от которых используется для расчетов с кредиторами. В Венгрии с 1996 по 2002 гг. процедура банкротства муниципальных образований была инициирована в отношении 18 относительно небольших муниципалитетов. В большинстве случаев дефолт муниципальных образований являлся следствием недальновидной долговой политики, в рамках которой финансировались масштабные и неэффективные инфраструктурные и коммерческие проекты, активно использовались гарантии по обязательствам коммерческих предприятий. Так, в пяти случаях муниципалитеты финансировали дорогостоящие проекты сооружения газоснабжающих сетей и канализации, оказавшиеся неэффективными из-за небольших размеров муниципалитетов, население которых составляло от 684 до 4 605 человек. Среди проектов, финансиру5 емых за счет заемных средств, был проект по строительству муниципалитетом Банкошег. В 1996г. муниципалитет объявил дефолт по долговым обязательствам, составившим в сумме 1,16 млн долл., или 872 долл. на 1 жителя. Венгерский опыт показывает, что муниципалитеты и инвесторы стараются избежать процедуры банкротства. В немногих случаях применения процедуры банкротства ее инициировали муниципалитеты, так как инвесторы рассчитывали на более благоприятные условия выплаты долга в результате самостоятельных соглашений с муниципалитетами, чем в ходе процедуры банкротства. В частности, это объясняется ожиданиями инвесторов, что муниципальные образования приложат максимальные усилия для того, чтобы избежать процедуры банкротства, существенно ограничивающей финансовую самостоятельность муниципальных образований. Анализ действий муниципальных образований, находившихся в сложном финансовом положении, показывает, что муниципалитеты действительно шли на жесткие меры по оздоровлению собственных финансов до формального начала процедуры банкротства: реструктуризацию графика обслуживания долга и погашения просроченной кредиторской задолженности, оптимизацию сети бюджетных учреждений путем закрытия, слияния и передачи другим органам власти, внедрение казначейского исполнения бюджета, сокращение штата бюджетных организаций, сокращение финансирования бюджетных услуг, не входящих в законодательно закрепленный минимальный набор обязательных бюджетных услуг, предоставляемых муниципальным образованием, повышение ставок местных налогов и размеров сборов за платные услуги, получение чрезвычайных трансфертов центрального правительства. В то же время, несмотря на относительно небольшое количество случаев применения процедуры банкротства в Венгрии, наличие законодательно утвержденной процедуры банкротства муниципальных органов власти оказало существенный положительный эффект на состояние муниципальных финансов. Реальная угроза процедуры банкротства служит стимулом для повышения качества управления обществен6 ными финансами, проведению ответственной бюджетной политики и управлению рисками. В США также формализована процедура урегулирования просроченной задолженности местных органов власти. Она регламентируется законом США о банкротстве. Основная функция применяемой в США процедуры банкротства – защита от требований кредиторов до выработки и утверждения плана реструктуризации задолженности. Процедура банкротства не предусматривает принудительную продажу активов для удовлетворения требований кредиторов. Банкротство местных органов власти в США регулируется специальной частью федерального закона США о банкротстве. Данная процедура не может применяться к штатам, она применима только к муниципальным органам власти. Процедура банкротства может инициироваться только органом местной власти и только в случае наличия просроченных долговых обязательств. Для начала процедуры банкротства должник подает в суд петицию о защите от требований кредиторов. Процедура банкротства начинается, если выполняются пять требований: Орган власти – заявитель – является органом местной власти, структурным подразделением или организацией, учрежденной органом местной власти, включая графства, города, школьные округа, общественные учреждения здравоохранения. Заявитель обладает правом осуществлять заимствования в соответствии с законодательством штата. Заявитель не способен полностью и в срок исполнить долговые обязательства. Заявитель подготовил проект плана реструктуризации задолженности. План реструктуризации задолженности согласован с большинством кредиторов либо являлся предметом переговоров с кредиторами, но их согласие не было получено. Согласования или проведения предварительных переговоров не требуется, если переговоры невозможны из-за слишком большого количества кредиторов. К долговым обязательствам, неисполнение которых может повлечь банкротство муниципального образования, относятся не только долговые заимствования, но и просроченная кредиторская 7 задолженность, обязательства по выплате заработной платы и пенсий, выплаты по судебным искам. Петиция местного органа власти рассматривается судом по банкротству, по решению которого начинается процедура банкротства. Вместе с петицией или (по разрешению суда) после подачи петиции местный орган власти готовит и представляет в суд реестр требований кредиторов. Информация о начале процедуры банкротства публикуется в СМИ в обязательном порядке. Кредиторы могут настоять на включении дополнительных требований в реестр, представляя необходимые требования и доказательства в суд. В ходе процедуры банкротства полномочия местного органа власти практически не ограничиваются, включая остающуюся возможность осуществлять заимствования. В ходе процедуры банкротства орган местного самоуправления редактирует представленный план реструктуризации задолженности в соответствии с требованиями закона о банкротстве. Итоговый вариант плана реструктуризации должен быть одобрен большинством кредиторов, представляющих не менее 2/3 требований и не менее 50 % от количества кредиторов. Если предлагаемые условия реструктуризации различны для разных групп кредиторов (типов обязательств), требуется дополнительное одобрение плана кредиторами, для которых устанавливаются сравнительно худшие условия реструктуризации. Одобренный кредиторами план реструктуризации задолженности утверждается судом и реализуется муниципальным образованием под контролем суда, обеспечивающим выполнение утвержденного плана реструктуризации. В США, так же как и в Венгрии, практика применения процедуры банкротства до настоящего времени ограничивается относительно небольшими муниципальными образованиями. Единственным исключением стало банкротство графства Орандж в 1994г., общий объем долговых обязательств которого составил 2,6 млрд долл. Помимо графства Орандж, с момента введения процедуры банкротства местных органов власти в 1934г. и до середины 90-х гг. эта процедура коснулась 362 местных органов власти, суммарный объем реструктурируемого долга которых составил 8 237 млн долл. Крупные муниципальные образования, испытывавшие долговые кризисы (Нью-Йорк, Кливленд, Филадельфия, Вашингтон), не обращались к процедуре банкротства для реструктуризации долга и использовали другие механизмы оздоровления собственных финансов: самостоятельно реструктурировали задолженность, оптимизировали расходы, увеличивали доходы, получали дополнительную финансовую помощь от властей штатов. Процедура банкротства муниципалитетов в США является сравнительно нежесткой, так как все операции по реструктуризации задолженности инициируются самим муниципалитетом. С другой стороны, в случае нежелания муниципального образования инициировать процедуру банкротства кредиторы могут удовлетворять требования в обычном судебном порядке, допускающем принудительное погашение долговых обязательств. Таким образом, процедура банкротства позволяет муниципалитетам избежать принудительного погашения задолженности, если они докажут собственную неплатежеспособность и гарантируют инвесторам частичное исполнение долговых обязательств. В целом накопленный в международной практике опыт применения процедуры банкротства к субнациональным органам власти позволяет сделать следующие выводы. 1. Бюджетное законодательство должно содержать процедуры урегулирования просроченной задолженности субнациональных органов власти. В случае объективной неспособности региональных и муниципальных органов власти исполнять долговые обязательства полностью и в срок механизм урегулирования просроченной задолженности позволяет разрешить возникший конфликт заемщика и инвесторов. В случае способности и нежелания заемщика платить процедура урегулирования просроченной задолженности должна обеспечить принудительное исполнение обязательств. Нормативное закрепление такой процедуры и ее применение на практике снижают неопределенность во взаимоотношениях заемщика и кредиторов в случае дефолта, тем самым снижая кредитный риск и стоимость заимствований. Кроме того, это способствует проведению более ответственной долговой политики региональными и муниципальными органами власти. 9 2. Процедура урегулирования просроченной задолженности должна основываться на идентичном подходе к реструктуризации просроченной задолженности различных региональных и муниципальных органов власти и юридическом равенстве с другими участниками гражданских правоотношений. То есть полное и своевременное исполнение обязательств для региональных и муниципальных органов власти, как и для других участников гражданских правоотношений, должно являться обязательным. В тот же время, процедуры урегулирования просроченной задолженности, применяемые к региональным и муниципальным органам власти и юридическим и физическим лицам, могут различаться. 3. Процедура урегулирования просроченной задолженности должна быть формализованной, прозрачной и справедливой, обеспечивая непредвзятый и идентичный подход к реструктуризации просроченной задолженности различных региональных и муниципальных органов власти. 4. Процедура урегулирования просроченной задолженности должна обеспечивать частичное, но не обязательно полное исполнение обязательств. Система урегулирования просроченной задолженности, гарантирующая полное исполнение обязательств, угрожает возможности региональным и местным органам власти предоставлять минимальный объем бюджетных услуг и нивелирует уровень кредитного риска для заемщиков, искажая взаимосвязь кредитоспособности заемщика и стоимости заимствований. 5. В процессе урегулирования просроченной задолженности региональных и муниципальных органов власти может оказаться под угрозой предоставление базовых бюджетных услуг населению, если их долговые обязательства обеспечиваются всеми активами. Возможным решением проблемы является ограничение активов региональных и муниципальных органов власти, обеспечивающих долговые обязательства. Данный механизм позволяет обеспечить неприкосновенность имущества и денежных средств, необходимых для предоставления базовых бюджетных услуг. 6. Денежные средства, необходимые для исполнения долговых обязательств, могут также изыскиваться за счет приватизации или передачи в делегированное управление имущества, необхо10 димого для предоставления базовых услуг, на условиях обязательного оказания соответствующих базовых бюджетных услуг. Предоставление экстренной финансовой помощи от вышестоящего уровня бюджетной системы Проблема нехватки финансовых ресурсов для предоставления базовых бюджетных услуг и полного и своевременного исполнения долговых обязательств может решаться предоставлением экстренной финансовой помощи от вышестоящего уровня бюджетной системы (обычно от центрального правительства). Опыт оказания такой помощи имеется во многих странах, например, в США, Германии, Италии, Франции, Бразилии, Мексике, Аргентине. Международная практика показывает, что положительный эффект предоставления экстренной помощи достигается только при условии формализованности такого вида финансовой помощи и проведения соответствующих мер оздоровления бюджета. Так, в Италии финансовая помощь из национального бюджета провинциям и муниципалитетам, испытывающим проблемы с обслуживанием долга, предоставляется в рамках режима «диссесто». Бразильский опыт свидетельствует о том, что условием предоставления такой помощи должны быть меры по оздоровлению финансов должника, мобилизации дополнительных доходов и сокращению расходов, а также сокращение долга до приемлемого уровня. Если оздоровления финансов не происходит, должник вскоре снова столкнется с долговой проблемой. Кроме того, предоставление экстренной финансовой помощи для выплаты долга может спровоцировать проведение безответственной долговой политики. Практика оказания такой помощи позволяет как органам власти – должникам, так и кредиторам рассчитывать на вмешательство центрального правительства и погашение им долговых обязательств неплатежеспособных местных и региональных органов власти. В результате долговая нагрузка достигает чрезмерного уровня, так как инвесторы продолжают кредитовать региональные и местные органы власти, рассчитывая на исполнение обязательств за счет национального бюджета. Помимо этого, неформализованная процедура предоставления экстренной финансовой помощи, на основе индивидуального подхода и без формализованных требований к органу 11 власти — получателю помощи, приводит к неэффективному расходованию средств из-за злоупотреблений чиновников центрального правительства, политического давления на центральное правительство и т. п. Негативный опыт применения такой процедуры имеется в Мексике, где до 1997г. в статье 9 Закона «О фискальной координации» была закреплена норма, в соответствии с которой предназначенные для определенного штата ежемесячные трансферты из федерального бюджета могли быть использованы для обслуживания и погашения долговых обязательств соответствующего штата в случае его неспособности исполнить собственные долговые обязательства полностью и в срок. При этом долговые обязательства штатов погашались напрямую из федерального бюджета, минуя бюджет штата. С учетом того, что трансферты составляли около 4/5 доходов бюджетов штатов, данная норма представляла практически 100-процентную гарантию исполнения обязательств штата. Для кредитора риск существенно снижался, что способствовало росту кредитования штатов банками. Со своей стороны, власти штатов не опасались угрозы сокращения финансовой помощи, так как рассчитывали на дополнительную финансовую помощь федерального правительства, замещавшую недополученные трансферты. Ожидания властей штатов и кредиторов оказались обоснованными, так как в 1995–1997гг. федеральное правительство действительно предоставило значительную дополнительную финансовую помощь. Для укрепления финансовой дисциплины на уровне штатов, подорванной неэффективным механизмом банкротства, федеральное правительство в 1997–2000 гг. внесло серьезные коррективы в действующую процедуру урегулирования просроченной задолженности. В результате кредитор более не мог требовать у казначейства погашения просроченного обязательства штата в счет предназначенных для данного штата трансфертов. В соответствии с новой редакцией закона штаты могли использовать трансферты как обеспечение, как и ранее, но теперь использованием трансфертов для обслуживания долга распоряжались сами штаты. То есть кредиторы в случае дефолта вынуждены вести переговоры о юреструктуризации долговых обязательств штата. 12 С 1 апреля 2000г. вступил в силу ряд изменений в действующей системе регулирования. Была отменена норма, в соответствии с которой долговые обязательства штатов могли погашаться федеральным правительством в счет предназначенных для данного штата трансфертов (с 1997г. для этого требовалось согласие штатов). По новой редакции закона штаты должны самостоятельно решать вопросы регулирования просроченной задолженности без участия федерального правительства. В США федеральное правительство не имеет право оказания финансовой помощи муниципалитетам в случае их финансовой несостоятельности, так как это является исключительно прерогативой правительств штатов США. Около 20 штатов США имеют законодательно утвержденные процедуры помощи муниципальным образованиям, находящимся под угрозой банкротства. Предоставление экстренной помощи сопровождается введением специальных процедур внешнего контроля финансового менеджмента муниципальных образований. Внешний контроль осуществляется, как правило, специальными «кризисными комитетами», создаваемыми властями штатов. Муниципалитет, получающий экстренную финансовую помощь, должен выработать план финансового оздоровления. Основными составляющими частями подобного плана должны являться оптимизация расходов муниципального бюджета и улучшение управления муниципальными финансами. Выплаты по долговым обязательствам должны быть отнесены к приоритетным расходам бюджета. Процедура внешнего финансового контроля со стороны властей штата является зачастую более жесткой, чем процедуры, определенные судом в случае официального банкротства. Поэтому многие штаты запрещают муниципальным образованиям начинать официальную процедуру банкротства без разрешения властей штата и прохождения процедуры кризисного управления муниципальными финансами. В зарубежной практике предоставление межбюджетной поддержки региональным и муниципальным органам власти на возмездной и платной основе (бюджетные кредиты) в настоящее время широко не практикуется. 13 Опыт кредитования региональных органов власти напрямую из центрального бюджета можно найти, в частности, в Бразилии, где федеральное правительство неоднократно предоставляло штатам, испытывавшим проблемы с исполнением долговых обязательств, финансовую помощь на возмездной основе путем предоставления кредитов. В результате в 1989, 1993, 1994 и 1997 гг. возникла значительная задолженность штатов перед федеральным правительством. Практика кредитования напрямую из национального бюджета имеет целый ряд существенных недостатков, не позволяющих эффективно решать задачи государственного регулирования заимствований. Кредитование из национального бюджета территорий-банкротов может приводить к неэффективному распределению заемных средств из-за непрозрачности методики принятия решения о предоставлении займа. В случае кредитования на нерыночных условиях средства национального бюджета подвергаются значительному кредитному риску в ущерб другим важным и приоритетным задачам центрального правительства. Кредитование из национального бюджета также снижает долговую дисциплину заемщиков. Центральное правительство может отказаться от принятия жестких мер по отношению к заемщикам, имеющим просроченную задолженность, например, по политическим причинам. Сохраняющаяся возможность доступа к кредитным ресурсам и нерыночная стоимость заимствований, не зависящая от уровня риска, не создают для региональных и муниципальных органов власти стимулов к проведению более ответственной долговой политики, повышению кредитоспособности и формированию положительной кредитной истории. Таким образом, международный опыт показывает, что предоставление должникам финансовой помощи может быть эффективным только при определенных условиях: – помощь должна предоставляться только в обмен на жесткие решения региональных и муниципальных органов власти, направленные на оздоровление собственных финансов и улучшение управления общественными финансами; 14 – процедура помощи не должна гарантировать полного и своевременного исполнения долговых обязательств должника; – процедура предоставления помощи должна быть предельно прозрачна; – необходимо ограничить неформализированные виды помощи центрального правительства финансово несостоятельным региональным и местным органам власти, в том числе принятие центральным правительством долговых обязательств региональных и местных органов власти на себя, писание и реструктуризацию их долговых обязательств перед центральным правительством, предоставление завуалированной помощи должнику в форме дополнительных трансфертов, бюджетных кредитов, гарантий и т. д. Глава 4.2. Нормативная правовая база и возможности введения временной финансовой администрации на субфедеральном уровне С принятием новых редакций федеральных законов «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации» (в редакции Федерального закона от 4 июля 2003г. № 95-ФЗ) и «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» (от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ), а также поправок в Бюджетный кодекс Российской Федерации от 2 мая 2006 г. (глава 19.1 «Осуществление бюджетных полномочий органов государственной власти субъектов Российской Федерации и местного самоуправления при введении временной финансовой администрации»), в законодательство Российской Федерации вошли нормы, устанавливающие механизмы введения временной финансовой администрации и санации субфедеральных бюджетов. Эти законы вводят новые нормы, связанные с регулированием деятельности территориальных органов власти в случае возникновения просроченной задолженности по долговым и бюджетным обязательствам региональных и муниципальных бюджетов. Их основная цель – внешнее финансовое управление субъектами публичного права, временное изме15 нение правового положения субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. Под временной финансовой администрацией понимается федеральный орган исполнительной власти (исполнительный орган государственной власти субъекта Российской Федерации), уполномоченный Правительством Российской Федерации (высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации) подготавливать и осуществлять меры по восстановлению платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования), оказывать содействие федеральным органам государственной власти (органам государственной власти субъектов Российской Федерации) в осуществлении отдельных бюджетных полномочий органов государственной власти субъектов Российской Федерации (органов местного самоуправления), осуществлять и (или) контролировать осуществление отдельных бюджетных полномочий исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации (местной администрации). Временная финансовая администрация в субъекте Российской Федерации (муниципальном образовании) вводится на срок до одного года решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (арбитражного суда субъекта Федерации) при осуществлении производства по делу о восстановлении платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования). Ходатайство о введении временной финансовой администрации в субъекте Российской Федерации подается Правительством Российской Федерации, а в муниципальном образовании – высшим должностным лицом субъекта Российской Федерации (руководителем высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации) и (или) представительным органом муниципального образования, главой муниципального образования. Основанием для передачи дела в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (арбитражный суд субъекта Федерации) являются возникшие в результате решений, действий или бездействия органов государственной власти субъекта Россий16 ской Федерации (органов местного самоуправления) просроченная задолженность по исполнению долговых и (или) бюджетных обязательств субъекта Российской Федерации (муниципального образования), которая превышает 30 % объема собственных доходов бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) в последнем отчетном финансовом году при условии выполнения бюджетных обязательств федерального бюджета перед бюджетом субъекта Российской Федерации (при условии выполнения бюджетных обязательств федерального бюджета и бюджета субъекта Российской Федерации перед бюджетом муниципального образования). Под просроченной задолженностью по исполнению бюджетных обязательств субъекта Российской Федерации (муниципального образования), возникшей в результате решений, действий или бездействия органов государственной власти субъекта Российской Федерации (органов местного самоуправления), понимаются не исполненные в установленный срок бюджетные обязательства субъекта Российской Федерации (муниципального образования), признанные в качестве таковых судом и (или) органами государственной власти субъекта Российской Федерации (органами местного самоуправления), в том числе при представлении в Министерство финансов Российской Федерации (исполнительные органы государственной власти субъекта Российской Федерации) бюджетной отчетности. Временная финансовая администрация в субъекте Российской Федерации (муниципальном образовании) не может быть введена в течение одного года со дня начала срока полномочий законодательного (представительного) органа. Порядок назначения (освобождения от должности) главы временной финансовой администрации, вводимой в субъектах Российской Федерации, утверждения структуры и штатного расписания, а также финансового обеспечения деятельности указанной временной финансовой администрации устанавливается Правительством Российской Федерации, а в муниципальных образованиях — высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации. 17 Временная финансовая администрация наделяется следующими полномочиями: • организует проведение проверки (аудита) бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) в порядке, установленном Правительством Российской Федерации (высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации); • организует учет просроченной задолженности по исполнению долговых и (или) бюджетных обязательств субъекта Российской Федерации (муниципального образования) в порядке, предусмотренном федеральным законом; • разрабатывает проект плана восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования); • разрабатывает и представляет в органы государственной власти субъекта Российской Федерации (органы местного самоуправления) проекты нормативных правовых актов органов государственной власти субъекта Российской Федерации (муниципальных правовых актов муниципальных образований), предусмотренные планом восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования), утвержденным Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации (арбитражным судом); • в случае, если подготовленный временной финансовой администрацией проект закона субъекта Российской Федерации (муниципального правового акта представительного органа муниципального образования) о внесении изменений в закон (решение) о соответствующем бюджете на текущий финансовый год (текущий финансовый год и плановый период) либо проект закона (решения) о соответствующем бюджете на очередной финансовый год (очередной финансовый год и плановый период) не принят в течение одного месяца со дня его представления временной финансовой администрацией в законодательный (представительный) орган государственной власти субъекта Российской Федерации (представительный орган муниципального образования) либо принят с внесением изменений, не согла18 сованных с главой временной финансовой администрации, представляет в Правительство Российской Федерации (высший исполнительный орган государственной власти субъекта Российской Федерации) соответствующие проекты бюджетов для внесения в Государственную Думу (орган законодательной (представительной) власти субъекта Российской Федерации) и утверждения федеральным законом (законом субъекта Российской Федерации); • в случае, если представленные временной финансовой администрацией проекты нормативных правовых актов исполнительных органов государственной власти субъекта Российской Федерации (муниципальных правовых актов) не приняты в течение 15 дней со дня их представления временной финансовой администрацией или приняты в редакции, не согласованной с главой временной финансовой администрации, принимает указанные проекты нормативных правовых актов (муниципальных правовых актов местной администрации муниципальных образований); • осуществляет контроль за исполнением плана восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования), утвержденного Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации (арбитражным судом), и предусмотренных им нормативных правовых актов (муниципальных правовых актов); • осуществляет контроль за исполнением бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета). Глава временной финансовой администрации руководит деятельностью временной финансовой администрации и несет персональную ответственность за исполнение возложенных на нее полномочий. К этим полномочиям относятся: • в период осуществления полномочий временной финансовой администрацией представляет Российскую Федерацию (субъект Российской Федерации) в арбитражном суде по делу о восстановлении платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования); • вносит на рассмотрение соответствующих органов государственной власти субъекта Российской Федерации (органов 19 местного самоуправления) проект плана восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования); • вносит на рассмотрение органов государственной власти субъекта Российской Федерации (органов местного самоуправления) проекты нормативных правовых актов (муниципальных правовых актов), предусмотренных планом восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования); • согласовывает внесение изменений в нормативные правовые акты (проекты нормативных правовых актов) органов государственной власти субъектов Российской Федерации (муниципальные правовые акты, проекты муниципальных правовых актов), предусмотренные планом восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования). План восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) Проект плана восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) разрабатывается временной финансовой администрацией в срок до двух месяцев со дня вступления решения арбитражного суда о введении временной финансовой администрации в субъекте Российской Федерации (муниципальном образовании) в законную силу. Проект плана восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) должен включать: 1. срок действия плана, необходимый для полного погашения просроченных расходных обязательств субъекта Российской Федерации (муниципального образования), не превышающий пяти лет; 2. долю собственных доходов бюджета субъекта Российской Федерации (муниципального образования), ежегодно направляемую на исполнение просроченных долговых и (или) бюджетных обязательств субъекта Российской Федерации (муниципального образования), не превышающую 15 %; 20 3. объемы и условия привлечения заемных средств на рефинансирование государственного долга субъекта Российской Федерации (муниципального долга); 4. график исполнения просроченных долговых и (или) бюджетных обязательств субъекта Российской Федерации (муниципального образования); 5. меры по оздоровлению государственных финансов субъекта Российской Федерации (муниципальных финансов муниципального образования), включая перечень необходимых для их реализации нормативных правовых актов органов государственной власти субъекта Российской Федерации (муниципальных правовых актов органов местного самоуправления). Проект плана восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) согласовывается сторонами, участвующими в производстве по делу о восстановлении платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования). Порядок составления и утверждения бюджета субъекта Российской Федерации (муниципального образования) в условиях введения временной финансовой администрации В течение 15 дней со дня утверждения арбитражным судом плана восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) временная финансовая администрация разрабатывает проект закона (решения) о внесении изменений в закон (решение) о бюджете субъекта Российской Федерации (муниципального образования) на текущий финансовый год (текущий финансовый год и плановый период) в целях приведения указанного закона (решения) в соответствие с планом восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) и представляет его в законодательный (представительный) орган государственной власти субъекта Российской Федерации (представительный орган муниципального образования). Законодательный (представительный) орган государственной власти субъекта Российской Федерации (представительный орган муниципального образования) рассматривает проект закона 21 (решения) о внесении изменений в закон (решение) о бюджете субъекта Российской Федерации (муниципального образования) на текущий финансовый год (текущий финансовый год и плановый период) во внеочередном порядке в течение 15 дней со дня его представления временной финансовой администрацией. Внесение изменений в закон (решение) о бюджете субъекта Российской Федерации (муниципального образования) на текущий финансовый год (текущий финансовый год и плановый период) в целях приведения указанного закона (решения) в соответствие с планом восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) может не предусматриваться, если план восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) утвержден арбитражным судом по истечении девяти месяцев текущего финансового года. Внесение высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации (местной администрацией) проекта закона субъекта Российской Федерации о бюджете субъекта Российской Федерации (решения представительного органа муниципального образования о местном бюджете) на очередной финансовый год (очередной финансовый год и плановый период), рассмотрение, принятие и введение в действие указанного закона (решения) с момента внесения ходатайства о возбуждении производства по делу о восстановлении платежеспособности субъекта Российской Федерации и до принятия Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации (арбитражным судом) решения об отказе введения временной финансовой администрации либо решения об утверждении плана восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) не допускаются. Временная финансовая администрация в соответствии с планом восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования) разрабатывает проект закона (решения) о бюджете субъекта Российской Федерации (муниципального образования) на очередной финансовый год (очередной финансовый год и плановый период) либо поправки к нему и представляет их в законодательный (представительный) 22 орган государственной власти субъекта Российской Федерации (представительный орган муниципального образования) в срок, установленный планом восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования). Законодательный (представительный) орган государственной власти субъекта Российской Федерации (представительный орган муниципального образования) рассматривает представленный в установленном порядке проект закона (решения) о бюджете субъекта Российской Федерации (муниципального образования) на очередной финансовый год (очередной финансовый год и плановый период) в течение одного месяца со дня его представления временной финансовой администрацией. Глава временной финансовой администрации участвует с правом совещательного голоса в заседаниях органа законодательной (представительной) власти субъекта Российской Федерации (представительного органа муниципального образования) при рассмотрении проектов законов (решений) о бюджете или о внесении изменений в закон (решение) о бюджете субъекта Российской Федерации (муниципального образования) и вправе выступать с заключением по всем вопросам, ставящимся на голосование. При рассмотрении проекта закона (решения) о внесении изменений в закон (решение) о бюджете на текущий финансовый год (текущий финансовый год и плановый период) или проекта закона (решения) о бюджете на очередной финансовый год (очередной финансовый год и плановый период) законодательный (представительный) орган государственной власти субъекта Российской Федерации (представительный орган муниципального образования) не вправе принимать поправки без положительного заключения главы временной финансовой администрации. В случае, если внесенный в установленном порядке проект закона о внесении изменений в закон о бюджете на текущий финансовый год (текущий финансовый год и плановый период) или проект закона о бюджете на очередной финансовый год (очередной финансовый год и плановый период) не принят законодательным (представительным) органом государственной власти субъекта Российской Федерации в течение установленного срока 23 или без положительного заключения поправок главы временной финансовой администрации, временная финансовая администрация представляет соответствующий проект бюджета в Правительство Российской Федерации для внесения в Государственную Думу проекта федерального закона о бюджете субъекта Российской Федерации. Государственная Дума рассматривает проект указанного федерального закона во внеочередном порядке в течение 15 дней со дня его внесения. В случае, если внесенный в установленном порядке проект решения о внесении изменений в решение о местном бюджете на текущий финансовый год (текущий финансовый год и плановый период) или проект решения о местном бюджете на очередной финансовый год (очередной финансовый год и плановый период) не принят представительным органом муниципального образования в течение установленного срока или без положительного заключения поправок главы временной финансовой администрации, временная финансовая администрация представляет соответствующий проект местного бюджета в высший исполнительный орган государственной власти субъекта Российской Федерации для внесения на рассмотрение законодательного (представительного) органа государственной власти субъекта Российской Федерации в качестве проекта закона субъекта Российской Федерации о бюджете соответствующего муниципального образования. Законодательный (представительный) орган государственной власти субъекта Российской Федерации рассматривает проект закона о бюджете соответствующего муниципального образования во внеочередном порядке в течение 15 дней со дня его внесения. Порядок исполнения бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) и осуществления контроля за его исполнением при введении временной финансовой администрации Временная финансовая администрация осуществляет финансовый контроль за исполнением бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета), включая контроль за использованием бюджетных средств главными распорядителями, распорядителями и получателями бюджетных средств, а также получателями государственных (муниципальных) гарантий. 24 К компетенции главы временной финансовой администрации относится дача согласия на совершение руководителем финансового органа субъекта Российской Федерации (муниципального образования) следующих действий: • утверждение сводной бюджетной росписи бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета); • утверждение лимитов бюджетных обязательств для главных распорядителей средств бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета); • осуществление заимствований; • предоставление бюджетных кредитов из бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета); • использование доходов, полученных при исполнении бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) сверх утвержденных законом (решением) о бюджете; • перемещение ассигнований между главными распорядителями средств бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета), между разделами, подразделами, целевыми статьями, видами расходов функциональной классификации и статьями экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации. Глава временной финансовой администрации имеет право запретить главным распорядителям средств бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) изменять целевое назначение бюджетных средств в пределах бюджетной сметы в случае нарушения ими бюджетного законодательства Российской Федерации. Глава временной финансовой администрации в случае нарушения бюджетного законодательства Российской Федерации имеет право назначить в органы исполнительной власти субъекта Российской Федерации (местные администрации муниципальных образований) и бюджетные учреждения, финансируемые из бюджета соответствующего субъекта Российской Федерации (местного бюджета), своих представителей, к которым переходят все полномочия главного распорядителя, распорядителя и получателя бюджетных средств. 25 В случае создания руководителем финансового органа субъекта Российской Федерации (муниципального образования) препятствий в исполнении временной финансовой администрацией полномочий, возложенных на нее, а также в случае совершения руководителем финансового органа субъекта Российской Федерации (муниципального образования) действий, нарушающих права и интересы субъекта Российской Федерации (муниципального образования) и его кредиторов, бюджетное законодательство Российской Федерации и (или) план восстановления платежеспособности субъекта Российской Федерации (муниципального образования), глава временной финансовой администрации вправе ходатайствовать перед арбитражным судом об отстранении руководителя финансового органа субъекта Российской Федерации (муниципального образования) от должности и о возложении его полномочий на главу временной финансовой администрации. Таким образом, новые нормы законов имеют очевидные достоинства. Их введением сделан новый шаг в направлении разработки процедуры банкротства администрации регионов и муниципалитетов с целью их финансового оздоровления. До сих пор в Бюджетном кодексе Российской Федерации существовали только меры воздействия на регионы или муниципалитеты, связанные с превышением предельного размера государственного долга региона, долга муниципального образования или предельных объемов расходов на обслуживание долга (статья 112 Бюджетного кодекса Российской Федерации). При этом если субъект Российской Федерации (или муниципальное образование) был в состоянии обеспечить обслуживание и погашение своих обязательств, т. е. дефолт отсутствовал, то налагался просто запрет на новые заимствования. Если же субъект Российской Федерации (или муниципальное образование) был не в состоянии обеспечить обслуживание и погашение своих обязательств, то к нему можно было применить следующие меры: проверку исполнения местного бюджета (бюджета региона); передать исполнение местного бюджета под контроль органа, исполняющего бюджет субъекта Российской Федерации (соответственно, для региона – под контроль Минфина России). Теперь новые нормы бюд26 жетного законодательства о внешнем управлении расширяют круг санкций и наполняют их конкретным смыслом. В принятых нормах закона речь идет о просроченных долговых и бюджетных обязательствах, т. е. уже о состоявшемся дефолте. Обязательная процедура арбитражного суда доказывает наличие просроченных долгов и их обоснованность. Введенный критерий, одинаковый для субъекта Российской Федерации и муниципального образования, исключает ситуацию, при которой меры внешнего финансового управления будут применены к региону или муниципалитету до того, как объем просроченных обязательств превысит 30 % от величины собственных доходов. До этого момента администрация будет иметь возможность попытаться собственными усилиями выйти из кризисного финансового положения, например, реструктурировать долг, принять экстренные меры по увеличению доходов и сокращению расходов и т. п. Кроме того, даже при наличии просроченной задолженности в 30 % внешнее финансовое управление не вводится, если задолженность администрации возникла в результате так называемых «нефинансируемых мандатов». Таким образом, вышестоящие уровни бюджетной системы не перекладывают ответственность за невыполнение своих планов на нижестоящие. Более того, временная финансовая администрация не может быть введена по ходатайству вышестоящих властей и, следовательно, не сможет предложить свой план оздоровления законодательному органу субъекта Российской Федерации или муниципалитета, если со дня начала срока его полномочий не прошел один год. В этом случае процедура банкротства может начаться только по инициативе самого регионального или местного органа власти. Положительную роль в восстановлении платежеспособности муниципалитета или субъекта Российской Федерации должна сыграть организационная и методологическая помощь, оказываемая временной финансовой администрацией и вышестоящими органами власти. 27 РАЗДЕЛ 5. ОСНОВЫ БЮДЖЕТНОГО ПЛАНИРОВАНИЯ Глава 5.1. Понятия и виды бюджетного планирования Основным результатом бюджетного планирования в настоящее время является составление проекта бюджета территории (субъекта Российской Федерации или муниципального образования) на очередной финансовый год. Важнейшим направлением совершенствования бюджетного планирования явилось расширение его границ с включением в него бюджетных проектировок, выходящих за пределы очередного финансового года и отражающих основные направления бюджетной политики на среднесрочную перспективу. Это находит выражение в подготовке перспективных финансовых планов и последующем переходе к среднесрочным (трехлетним) бюджетам. Система бюджетного планирования – совокупность организации, методов и процедур формирования проекта бюджета. Возможны три варианта бюджетного планирования: 1. годовое планирование; 2. годовое планирование и перспективное финансовое планирование (два этапа составления бюджета с едиными агрегированными показателями для очередного финансового года); 3. перспективное (многолетнее) планирование, в котором годовое планирование полностью интегрировано (один формат, единые процедуры). Бюджетное планирование можно разделить на два относительно самостоятельных блока: • разработку перспективного (среднесрочного) финансового плана на среднесрочный период; • разработку бюджета на очередной финансовый год. В соответствии со статьей 174 Бюджетного кодекса Российской Федерации перспективный финансовый план формируется одновременно с проектом бюджета на очередной финансовый год на основе среднесрочного прогноза социально-экономического развития Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования. 28 Перспективный финансовый план содержит данные о прогнозных возможностях бюджета по мобилизации доходов, привлечению государственных или муниципальных заимствований и финансированию основных расходов бюджета. Перспективный финансовый план составляется на три года. Процесс среднесрочного финансового планирования включает процедуры разработки, принятия, мониторинга и корректировки среднесрочного финансового плана (после принятия бюджета или в рамках так называемой «скользящей трехлетки»). Разработка и принятие бюджетов только на очередной год не дает возможности выработать и осуществить необходимые шаги в направлении желаемых прогнозируемых изменений и при необходимости скорректировать продвижение в их направлении. Встречаются следующие недостатки (ограничения) годового планирования: • не увязанность текущего, среднесрочного и стратегического планирования; • отсутствие преемственности в бюджетной политике; • годовой бюджет не согласуется с долгосрочными целями государства в области общественных финансов, а также с целевыми показателями дефицита и долга на многолетнюю перспективу; • отсутствует программный подход в планировании; • проблемы планирования и реализации инвестиционных программ; • невозможность заключения долгосрочных контрактов. Процесс годового планирования включает в себя формирование проекта бюджета на очередной финансовый год. Процесс разработки годового бюджета обеспечивается за счет выделения и детализации отдельных элементов перспективного финансового плана, относящихся к очередному финансовому году. Годовой бюджет должен рассматриваться только как более детализированная и неотъемлемая часть перспективного финансового плана. Вместе с тем, ввиду возможности возникновения объективных факторов, обуславливающих возникновение отличий годовых объемов финансовых ресурсов бюджета субъекта 29 Российской Федерации или муниципального образования, а также принимая во внимание необходимость получения точного плана поступления доходов в течение года, некоторые отличия имеют право на существование. Однако это исключение справедливо только в отношении доходной части бюджета. Расходы, предусмотренные перспективным финансовым планом, при отсутствии существенных обстоятельств, влияющих на изменение условий формирования расходов (например, резкое (труднопрогнозируемое) изменение тарифов естественных монополий и т. д.), должны в полной мере соответствовать и планируемым расходам в годовых бюджетах на эти годы. Процедуры бюджетного планирования неразрывно связаны практически со всеми сферами деятельности финансовых органов. Так, для процесса бюджетного планирования информация отраслевых структурных подразделений финансовых органов является необходимыми исходными данными (например, реестры расходных обязательств, оценка возможных объемов заимствований). И, наоборот, результаты бюджетного планирования являются исходными данными для последующей работы по другим направлениям деятельности финансовых органов (например, для обеспечения сбалансированности финансового плана или проекта бюджета могут быть определены конкретные потребности в заимствованиях, секвестирование определенных расходных статей (в случае отражения их в перспективном финансовом плане), условия формирования резервного или стабилизационного фонда). Значительная часть функций, связанных с бюджетным планированием, может быть непосредственно возложена на отраслевые структурные подразделения, непосредственно занимающиеся, например, управлением доходами и расходами. При этом обязательно выделяется структурное подразделение в составе финансового органа, которое непосредственно занимается разработкой проекта бюджета и перспективного финансового плана в процессе бюджетного планирования. В течение продолжительного времени (в период становления бюджетной системы Российской Федерации) в регламентации и реализации процедур бюджетного планирования основное внимание 30 уделялось именно процессам годового и внутригодового планирования, связанным с разработкой проекта бюджета на очередной год и исполнением этого бюджета. Вместе с тем по мере стабилизации бюджетной системы и межбюджетных отношений возрастала актуальность и значимость расширения границ бюджетного планирования за пределы очередного финансового года на среднесрочную перспективу. В рамках реформы бюджетного процесса основным принципом бюджетной политики становится то, что конкретные решения принимаются как средство для достижения ожидаемого результата. Годовое и перспективное бюджетное планирование регламентируются в бюджетном законодательстве Российской Федерации с закреплением основных принципов на федеральном уровне и детализацией их в рамках регионального законодательства. При этом в нормативных правовых актах регионального и муниципального уровней необходимо относительно подробно регламентировать, что именно надо выполнить субъекту Российской Федерации и муниципальному образованию, но при этом сохранить достаточную свободу действий для определения способа выполнения. Необходимо использование основных шагов, процедур и методов бюджетного планирования в тесной увязке с социальноэкономическим планированием в регионе и муниципальных образованиях, что дает возможность: • оптимизировать последовательность и содержание процедур формирования перспективного финансового плана и проекта бюджета; • прогнозировать поступления доходов и планировать объем обязательств в соответствии с располагаемыми ресурсами; • находить оптимальный баланс между собственными и заемными средствами; • обеспечить максимальное соответствие годового бюджета среднесрочным приоритетам. Предложенные рекомендации могут быть использованы для того, чтобы эта система утвердилась в качестве института, обеспечивающего эффективное выявление перспективных потребно31 стей территории в услугах сектора государственного управления и необходимых для их оказания ресурсов. Бюджетным кодексом Российской Федерации регламентируется, что к органам, осуществляющим составление проектов бюджетов субъектов Федерации (муниципальных образований), относятся финансовые органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. Участники перспективного финансового планирования федеральным законодательством не определены, однако по смыслу перспективного финансового плана как основы бюджета территории на очередной год головным его разработчиком должны быть определены также финансовые органы. Финансовые органы также являются головными разработчиками проектов основных направлений бюджетной, налоговой и долговой политики. Глава 5.2. Основные модели бюджетного планирования Система бюджетного планирования состоит из годового бюджетного планирования и перспективного (среднесрочного) финансового планирования. Результатом годового бюджетного планирования является составление проекта бюджета территории (субъекта Российской Федерации или муниципального образования) на очередной финансовый год, основой которого является перспективный финансовый план на среднесрочный (трехлетний) период, составление проекта которого, в свою очередь, является результатом среднесрочного финансового планирования. При этом среднесрочное финансовое планирование основано на результатах среднесрочного и долгосрочного социальноэкономического планирования, а также основных приоритетах социально-экономического развития субъекта Федерации или муниципального образования. В совокупности реализация указанных процедур представляет собой единый цикл бюджетного планирования, начинающийся в начале года с разработки исходных документов, необходимых для составления перспективного финансового плана, и заканчивающийся утверждением бюджета на очередной финансовый год. Цикл бюджетного планирования может реализовываться и в рамках составления и утверждения многолетнего бюджета. Процесс разработки годового бюджета обес32 печивается за счет выделения отдельных элементов перспективного финансового плана, относящихся к очередному бюджетному году. При этом годовой бюджет должен рассматриваться только как более детализированная и неотъемлемая часть перспективного финансового плана. Результаты процесса бюджетного планирования представляются в виде следующих документов: 1. Сценарные условия. 2. Основные направления бюджетной, налоговой и долговой политики. 3. Перспективный финансовый план. Бюджет субъекта Российской Федерации (муниципального образования) на очередной год (в случае перехода на многолетний бюджет – на три года). В общем случае можно выделить три основные модели реализации процесса бюджетного планирования, которые можно обозначить как «Перспективный финансовый план + бюджет», «Перспективный финансовый план и бюджет» и «многолетний бюджет»: 1. Модель «Перспективный финансовый план + бюджет». Одновременно с проектом бюджета на очередной год идет разработка перспективного финансового плана на три года. Перспективный финансовый план полностью соответствует в своих проектировках проекту бюджета и представляется вместе с ним в законодательные (представительные) органы власти. Перспективный финансовый план законодательно не утверждаемый, но может иметь следующий статус: Информационный материал, прилагаемый к проекту закона о бюджете. Нормативный акт, утверждаемый главой исполнительной власти субъекта Федерации (муниципального образования), направляемый для информации в представительный орган вместе с проектом годового бюджета. Может быть скорректирован по итогам рассмотрения проекта бюджета представительным органом. 2. Модель «Перспективный финансовый план и бюджет». Перспективный финансовый план разрабатывается до начала разработки проекта бюджета и является прогнозным докумен33 том без жесткого соответствия годовому бюджету. В нем обязательно представлены общие показатели доходов, расходов, дефицита/профицита бюджета, долга, возможен также ведомственный и отраслевой разрез. После утверждения перспективного финансового плана главой исполнительной власти субъекта Федерации (муниципального образования) его основные показатели являются установленными ориентирами при разработке проекта бюджета. Перспективный финансовый план подлежит корректировке (в случае значительных расхождений в показателях с проектом бюджета) по итогам разработки проекта бюджета и, при необходимости, по результатам рассмотрения проекта бюджета законодательным (представительным) органом. 3. Модель «Многолетний бюджет». Перспективный финансовый план как самостоятельный документ не разрабатывается, при разработке проекта бюджета используется принцип «скользящей трехлетки», когда основные показатели бюджета утверждаются с горизонтом в три года, а исходными данными являются показатели утвержденного бюджета предыдущего года, скорректированные с учетом изменения сценарных условий и основных политических приоритетов. Основным преимуществом первой модели является соответствие сложившейся процедуре составления и рассмотрения бюджетов, однако в этом случае разделение между текущим (на очередной год) и среднесрочным планированием окажется недостаточно четким, что не позволит существенно упростить процедуру принятия ежегодного бюджета. Во второй модели появляется возможность раздельной и, как следствие, более качественной и менее длительной проработки среднесрочных и текущих вопросов бюджетного планирования, в то же время могут возникнуть трудности в их увязке друг с другом. Рекомендуется постепенное внедрение в бюджетное планирование соответственно первой, второй и третьей моделей. Глава 5.3. Задачи и принципы бюджетного планирования Необходимость развития бюджетного планирования в субъектах Российской Федерации и муниципальных образованиях 34 связана с реформированием финансовых основ федеративных отношений и местного самоуправления в Российской Федерации, в результате которого были созданы предпосылки для перехода к перспективному бюджетному планированию. Стабилизация финансовой системы и межбюджетных отношений позволяют планировать будущие поступления на основе четко сформулированных и не подлежащих ежегодному пересмотру правил. Возникла потребность в создании перспективных программ наращивания собственных доходных источников в условиях увеличения зависимости обеспеченности бюджетов необходимыми средствами от качества разрабатываемой и реализуемой на местах налоговой и экономической политики. Наблюдается тенденция к повышению прозрачности финансовых потоков между федеральным центром и территориями, улучшающих перспективы эффективного менеджмента в области общественных финансов. Внедрение бюджетирования, ориентированного на результат, обусловливает необходимость выхода за рамки годового горизонта планирования в части достижения всех поставленных целей. Потребности в среднесрочном бюджетировании связаны с необходимостью иметь четко заявленные цели налогово-бюджетной политики на более продолжительный период времени. В бюджетной документации должно быть отражено, как годовой бюджет согласуется с долгосрочными целями государства в области общественных финансов, а также с целевыми показателями дефицита и долга на многолетнюю перспективу. Кроме того, повышается актуальность содействия лучшему пониманию избирателями реальных возможностей органов власти региона (муниципального образования) и распределения ответственности между региональными и муниципальными властями. Перспективное бюджетное планирование позволяет решать следующие задачи: • обеспечение среднесрочной сбалансированности доходов и расходов; • определение приоритетов развития территории и их отражение в перспективном финансовом плане, а через него в 35 бюджетах, с учетом ограничений по доходам; • формирование обоснованных и реалистичных программ по реализации приоритетов развития территории; • осуществление мониторинга и анализа степени достижения поставленных целей и качества прогнозов; • повышение обоснованности стратегических решений; • повышение эффективности использования бюджетных ресурсов; Система бюджетного планирования должна строиться на следующих принципах: • прозрачности и предсказуемости финансовой политики, проводимой субъектом Российской Федерации (муниципальным образованием), обеспечиваемых путем максимальной формализации действий исполнительных органов власти; • расширения доступности соответствующей информации для заинтересованных лиц; • реалистичности экономических прогнозов, лежащих в основе бюджетного планирования, обеспечиваемой расширением круга используемых данных и регулярным анализом причин нарушения прогноза по результатам отчетного периода; • учета циклических факторов экономического развития, обеспечиваемого за счет использования прогнозных моделей, с целью обеспечения стабильности бюджетной политики в условиях дефицита или избыточности финансовых ресурсов; • обязательного резервирования средств под непредвиденное снижение доходных источников путем обособления части финансовых ресурсов в периоды благоприятной экономической конъюнктуры, которые могут быть использованы в периоды ухудшения финансового положения субъекта Российской Федерации (муниципального образования); • вариантности прогнозирования и планирования. Учитывая сложность точного прогнозирования макроэкономических показателей, не зависящих от налогово-бюджетной политики, проводимой органами государственной власти субъек36 та Российской Федерации (органов местного самоуправления), прогнозные и плановые документы в рамках бюджетного планирования рекомендуется разрабатывать в различных вариантах, соответствующих консервативному, оптимистическому и пессимистическому сценариям. Глава 5.4. Этапы бюджетного планирования Ежегодный цикл бюджетного планирования начинается после утверждения законодательным (представительным) органом проекта бюджета, но не позднее начала года, предшествующего прогнозируемому, и заканчивается после принятия указанным органом бюджета на очередной финансовый год. В календарном плане цикла финансового планирования можно выделить следующие этапы (стадии). Первая стадия. Процесс формирования на среднесрочный период сценарных условий и основных направлений бюджетной, налоговой, долговой и инвестиционной политики (с программой действий администрации), в котором должны участвовать финансовый орган и орган, отвечающий за развитие экономики (далее – экономический орган). Экономический орган разрабатывает сценарные условия и основные параметры прогноза социально-экономического развития. На основе этих материалов и обобщения результатов исполнения перспективного финансового плана финансовый орган разрабатывает основные параметры финансового плана на очередной период планирования. Стадия заканчивается утверждением (согласованием) на уровне высшего органа исполнительной власти (местной администрации) основных направлений налоговой и долговой политики, сценарных условий, основных параметров прогноза и перспективного финансового плана. Вторая стадия. Финансовый орган вырабатывает перспективный финансовый план и контрольные цифры для проекта бюджета на следующий год. Высший орган исполнительной власти утверждает основные направления налоговой и долговой политики, сценарные условия и перспективный финансовый план. Третья стадия. Разработка проекта бюджета субъекта Российской Федерации (муниципального образования) на основе 37 утвержденного финансового плана (с участием главных распорядителей бюджетных средств – субъектов бюджетного планирования). Внесение поправок в перспективный финансовый план, учитывающих последние прогнозы развития территории и учитывающих основные показатели проекта бюджета на очередной год. Четвертая стадия. Проект бюджета вместе с программой действий администрации и финансовым планом рассматриваются органом исполнительной власти (перед передачей на рассмотрение представительному органу власти). Пятая стадия. С учетом утвержденного бюджета, уточнения показателей прогноза социально-экономического развития и иных факторов осуществляется уточнение перспективного финансового плана. Таким образом, в результате последовательного выполнения указанных стадий перспективный финансовый план встраивается в бюджетный процесс в качестве самостоятельного звена, выполняя, в том числе, роль утвержденных на уровне исполнительной власти (после завершения бюджетной реформы – на уровне представительной власти) ориентиров для разработки проекта бюджета. Объединение в рамках единой стадии цикла бюджетного планирования разработки основных направлений бюджетной (налоговой, долговой) политики, сценарных условий и перспективного финансового плана означает необходимость более тесной координации действий финансовых и экономических органов и повышает значимость и обоснованность финансового плана. Кроме того, промежуточные результаты разработки перспективного финансового плана могут являться основанием для корректировки основных направлений бюджетной политики. Вместе с тем в случае наличия объективных причин, затрудняющих внедрение указанной схемы бюджетного планирования, в качестве промежуточных вариантов возможно совмещение по времени процессов разработки перспективного финансового плана и проекта бюджета с утверждением финансового плана од38 новременно с внесением проекта бюджета на рассмотрение законодательного (представительного) органа власти. Представляется необходимым использовать такие процедуры финансового планирования, чтобы основные параметры проекта бюджета на очередной год, вносимого на рассмотрение представительного органа, совпадали с показателями перспективного финансового плана на соответствующий год. В связи с этим возможно перенести утверждение органом исполнительной власти перспективного финансового плана в третью стадию или предусмотреть обязательность корректировок финансового плана. 39 РАЗДЕЛ 6. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИСПОЛНЕНИЯ БЮДЖЕТА Глава 6.1. Понятие и базовые модели исполнения бюджетов В процессе исполнения бюджета особое место принадлежит казначейству, в обязанности которого входят обеспечение эффективного функционирования платежно-расчетной системы. В реализацию этой функции включена и банковская система. В высокоразвитых странах казначейства гарантируют наличие достаточных денежных средств для осуществления всех требуемых платежей. Только в экстремальных ситуациях правительства могут прибегать к схемам осуществления платежей по мере поступления доходов. В обычной практике в условиях кассовых разрывов казначейство обязано осуществлять заимствования. Процесс исполнения бюджета можно разбить на следующие этапы: 1. Подготовка бюджетной росписи. Принятый бюджет должен быть представлен в виде бюджетных назначений, представленных в соответствии с принятой структурой бюджета и распределением по годовому периоду. 2. Принятие бюджетного обязательства. Этот этап начинается в момент, когда бюджетное учреждение заключает какой-либо контракт или соглашение, требующие осуществления в будущем платежей. Само заключение контракта предполагает, что соблюдено условие наличия достаточных ассигнований (и лимитов бюджетных обязательств) для финансирования этого контракта, выделенных учреждению в бюджете. 3. Приемка и получение подтверждения выполнения заказа (работ). Прежде чем платеж за поставленные товары (выполненные услуги) может быть произведен, ответственное за это бюджетное учреждение должно убедиться в том, что они соответствуют заказу, учет и регистрация осуществлены должным образом, платежные поручения составлены правильно. 4. Этап платежа. Бюджетное учреждение готовит платежное поручение, которое направляется для исполнения в казначейство. В казначействе платежные поручения проходят свой этап провер40 ки и подтверждения прежде, чем будет осуществлен перевод средств получателю. Системы исполнения бюджета можно разделить на две категории: централизованная система и децентрализованная система. Как правило, в централизованных системах все основные функции реализуются под контролем казначейства. Бюджетное учреждение управляет только подготовкой платежа. Казначейство проверяет каждое платежное поручение на выполнение нормативных требований, проверяет наличие средств, регистрирует платеж, переводит средства с единого счета. Недостатком любой централизованной системы является ее высокая стоимость, задержки в проведении операций, что ведет к потере эффективности в управлении бюджетными средствами. В децентрализованной системе бюджетное учреждение несет полную ответственность за подготовку платежного поручения, а казначейства осуществляют чисто технические функции, обрабатывают платежные поручения и обеспечивают необходимый уровень ликвидности. Децентрализованные системы встречаются достаточно редко. При хорошо налаженной системе внутреннего финансового контроля, как важнейшей предпосылки для перехода к бюджетированию, ориентированному на результат, нет необходимости дублирования операций по проверке в казначействе, и система исполнения бюджета может быть разумно децентрализованной. На заключительном этапе казначейство осуществляет платеж получателю средств через банковскую систему (через использование электронного платежа, чека или наличных денег). Глава 6.2. Международный опыт исполнения бюджетов Проведение реформ в системах управления финансами во многих странах с развитой рыночной или переходной экономикой связано с необходимостью укрепления бюджетной дисциплины и повышения эффективности использования ресурсов. В ходе проводимых реформ был сделан акцент на процессах исполнения бюджета и мерах по повышению эффективности государственно- 41 го сектора. На примере ряда стран вкратце рассмотрим некоторые функции по исполнению бюджета. Скандинавия (Швеция, Норвегия, Дания). Исполнение бюджета является, в основном, функцией отраслевых министерств. Отраслевые министерства используют для перечисления средств коммерческие банки (или почтовую службу). Организационная структура систем в трех странах разная. Так, в Швеции и Норвегии функционирует единый казначейский счет. В конце каждого дня все средства центрального правительства переводятся на один счет в национальном банке. Каждое отраслевое министерство в рамках указанного счета может иметь ряд субсчетов для учета своих казначейских операций. В дополнение к этим счетам министерства имеют расчетные счета в банках для перевода средств. В Норвегии эффективное управление денежными средствами не рассматривалось в качестве важного элемента процесса исполнения бюджета до тех пор, пока этот вопрос не приобрел политического характера в середине 90-х гг. Средства правительства размещались на различных банковских счетах. Плата за услуги по перечислению средств осуществлялась в форме потери дохода от нахождения кассовой наличности в банке. В 1997 г. система управления денежными средствами была изменена. Ежедневно все средства правительства перечисляются на один счет в Банке Норвегии. По результатам проведения тендера заключается соглашение с выбранными частными банками о перечислении средств по поручению правительства. Указанные банки получают плату за каждую операцию, но задержка государственных средств в системе не допускается. В Швеции введена система управления денежными средствами, которая во многом схожа с норвежской системой. Ведомствам в Швеции начисляются проценты по остаткам средств на едином счете. Дания не вводила систему единого казначейского счета, но там были созданы стимулы и условия для эффективного управления денежными средствами в министерствах и подотчетных организациях. В Дании все средства перечисляются на банковские счета министерств на регулярной основе. Им разрешено удерживать часть процентного дохода на этих счетах для обеспечения 42 своевременности платежей и эффективности сбора задолженности. Казахстан. По мере продвижения Казахстана по пути рыночной экономики правительство республики поставило задачу усиления роли Министерства финансов в процессе управления государственными финансами и объединения функций исполнения государственного бюджета в одном органе. Созданное в январе 1994 г. Казначейство республики представляет собой ведомство, которое в пределах компетенции осуществляет специальные исполнительные и контрольно-надзорные функции, а также межотраслевую координацию по обслуживанию и исполнению республиканского бюджета, расчетно-кассовому обслуживанию государственного бюджета, государственных учреждений и предварительному и текущему контролю за целевым использованием средств государственного бюджета. На органы казначейства были возложены задачи по организации и контролю исполнения бюджета республики, обработке и анализу данных о состоянии финансов, управлению и обслуживанию государственного долга, представлению отчетности правительству о результатах кассового исполнения по бюджету и государственным внебюджетным фондам, а также о состоянии финансовых ресурсов правительства. Одним из основных принципов бюджетного устройства является самостоятельность частей бюджетной системы государства: республиканского и местных бюджетов. В Республике Казахстан произведено основное разграничение направлений расходования бюджетных средств между республиканским и местными бюджетами. В республике действует норма обязательности регистрации в органах казначейства гражданско-правовых сделок за счет бюджетных денег. Ведется реестр государственных учреждений – организаций, по обязательствам которых несет ответственность государство и финансирование которых, соответственно, осуществляется из бюджета. Некоторые государственные функции переданы в конкурентную среду и выполняются в форме оказания услуг государству. Введены новые принципы межбюджетных отношений. Упразднены все внебюджетные фонды, а их доходы и расходы консолидированы в государственный бюджет. 43 Разработан и внедрен механизм проведения платежей на едином казначейском счете: все операции по зачислению доходов и списанию произведенных кассовых расходов республиканского бюджета производятся через единый счет казначейства. По местным бюджетам действует такой же механизм финансирования расходов, как и по республиканскому бюджету: финансирование расходов путем выдачи лимитов всем учреждениям и организациям местного бюджета финансовыми и бюджетными разрешениями. При этом за казначейством закреплено расчетнокассовое обслуживание местных бюджетов. В результате проведенных реформ в Казахстане действует система казначейства, позволяющая консолидировать, контролировать и учитывать все доходы и расходы государственного бюджета. Франция. Система организации казначейского исполнения бюджетов, принятая во Франции, является моделью, характерной для унитарного государства. Организация процессов формирования и исполнения госбюджета во Франции возложена на Министерство экономики, финансов и промышленности, в структуре которого выделены: 1. Управление бюджета (орган, отвечающий за процедуру подготовки, утверждения и методологию исполнения бюджета); 2. Главное управление по учету государственных финансов – собственно государственное казначейство Франции; 3. Дирекция казначейства – агентство «Франс-трезор» (АФТ). Основными задачами подразделений Государственного казначейства являются сбор, учет налоговых и неналоговых платежей, расходование государственных средств после необходимых контрольных мероприятий, учет операций государственного долга, бухгалтерская регламентация доходных и расходных операций, оказание консалтинговых услуг, ведение контрольной работы в отношении государственных учреждений и другие задачи. Основными функциями агентства АТФ являются эффективное управление средствами единого казначейского счета, открытого в Банке Франции, и организация работы по обслуживанию государственного долга. Таким образом, во Франции реализована 44 двухуровневая модель казначейского исполнения бюджета с четким распределением функций и полномочий. Государственное казначейство в рамках принципа единства кассы осуществляет консолидацию всех средств бюджетов государства и его административно-территориальных единиц, казенных предприятий, а также средств по учету внебюджетной деятельности на едином доходно-расходном казначейском счете, на котором отражаются все движения денежных средств государства и его корреспондентов. Непосредственно в Банке Франции открыт один центральный казначейский счет (центральный единый казначейский счет) и в его территориальных подразделениях — операционные счета (с обязательным режимом ежедневного сальдирования, самостоятельно осуществляемого Банком). Информация обо всех операциях на центральном едином казначейском счете ежедневно поступает в агентство АТФ, являющееся администратором данного счета. Государственные бухгалтеры казначейской системы в соответствии с бюджетной росписью после предварительного и текущего контроля платежных, а также подтверждающих документов, представленных распорядителями и получателями бюджетных ассигнований, принимая положительное решение об оплате, дебетуют операционные счета. В случае, когда поступления доходов в бюджет соответствующего уровня превышают совокупную массу расходов, операция проводится немедленно. При этом сальдо превышения перечисляется на единый казначейский счет. В противном случае недостающая разница в тот же рабочий день направляется через агентство АТФ на подкрепление соответствующего операционного счета. Следовательно, важнейшая роль в вопросе обеспечения способности Франции как государства выполнить свои бюджетные обязательства в любое время и при любых обстоятельствах принадлежит агентству АТФ. Германия. В Германии каждый уровень власти (федерация и земли) самостоятельно формирует свои бюджеты. Тем не менее, существует ряд базовых, общих для всех бюджетных принципов. Функции кассового исполнения федерального бюджета осуществляются федеральными кассами, имеющими территориальную подчиненность, во главе с Главной федеральной кассой, 45 входящей в состав Федерального ведомства по финансам. Главная федеральная касса выполняет функцию расчетного центра для всех федеральных касс, ведет Главную книгу, в которой отражаются все операции, осуществляемые федеральными кассами, управляет единым счетом Федерации. В результате система федеральных касс обеспечивает наличие ежедневной информации о состоянии доходов и расходов федерации. На региональном и местном уровне все устроено также. Казначейства разных стран мира выполняют различные функции в сфере управления государственными финансами. При этом под одинаковым названием могут скрываться разные ведомства. Например, в Великобритании Казначейство – это Министерство финансов. Структура и роль казначейства определяются историческими традициями, экономическим развитием страны и соотношением сил между различными государственными учреждениями, участвующими в управлении экономикой. Основной задачей любого государственного казначейства является содействие оптимальному финансовому управлению государственными ресурсами путем обеспечения своевременного получения бюджетными учреждениями необходимых средств для их бесперебойного функционирования. Казначейство, как структура, связанная с исполнением бюджета, может непосредственно не вмешиваться в вопросы его исполнения бюджетными организациями, играя тем самым пассивную роль в исполнении бюджета. Роль казначейства в исполнении бюджета может быть и более значительной. Оно может выполнять ряд функций, свойственных Министерству финансов. Например, оно имеет право выделять средства бюджетным учреждениям для выполнения их программ, определять их финансовую политику и более активно участвовать в процессе согласования и оплаты их платежных требований, устанавливать пределы на обязательства и на оплату расходов или даже вправе разрешать производить конкретные расходы на основе заранее установленных критериев. В международной практике основные функции исполнения бюджетов следующие: 46 • планирование, разработка и оценка бюджетных поступле- ний и расходов; • исполнение и контроль бюджетных операций, а также контроль операций внебюджетных фондов и операций местных органов государственного управления; • управление средствами: ведение регистров государственных активов и обязательств, выпуск государственных ценных бумаг и выдача гарантий, управление внешним и внутренним государственным и муниципальным долгом; • учет бюджетных операций: контроль и совершенствование системы государственного бухгалтерского учета и финансовой информации; • аудиторская проверка и оценка соответствия исполнения бюджета утвержденному бюджету и другим правовым положениям и, в последнее время, анализ эффективности использования государственных ресурсов. В одних странах Министерство финансов отвечает за решение всех упомянутых выше вопросов. В других странах одна или несколько функций возлагается на другие государственные учреждения. Какой-либо преобладающей в мировой практике модели управления государственными финансами в части исполнения бюджета на сегодняшний день не существует. Глава 6.3. Базовая схема исполнения бюджетов Единый счет бюджета. Одним из основных признаков исполнения бюджета является наличие единого счета соответствующего бюджета, открытого в Банке России. На этом едином счете должны учитываться все операции по кассовому исполнению данного бюджета. Кассовое обслуживание исполнения бюджета на едином счете бюджета является наиболее приемлемым и оптимальным. Это подтверждается не только сложившейся практикой в Федеральном казначействе, но и мнением субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, у которых существуют собственные казначейства. При этом такой способ кассового обслуживания предъявляет ряд специальных требований по организации процесса исполнения бюджета. 47 Субъект Российской Федерации (муниципальное образование) должен обеспечить выполнение следующих обязательных условий: • осуществление всех безналичных рублевых платежей в пользу поставщиков товаров и услуг от имени и по поручению получателей бюджетных средств за счет соответствующего бюджета с единого счета бюджета; на единый счет бюджета должны зачисляться все доходы соответствующего бюджета; • осуществление всех безналичных рублевых платежей в пользу поставщиков товаров и услуг от имени и по поручению получателей бюджетных средств за счет включенных в бюджет средств, полученных от предпринимательской и иной приносящий доход деятельности, с единого счета бюджета; на единый счет бюджета должны зачисляться все средства, полученные от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности; • все расчетные счета получателей бюджетных средств должны быть закрыты, операции с наличными средствами получателей бюджетных средств должны осуществляться с отдельных счетов, открываемых финансовым органом в соответствии с порядком, установленным Банком России; • обеспечение со стороны финансового органа процедуры санкционирования расходов в соответствии с требованиями Бюджетного кодекса Российской Федерации; • осуществление передачи информации в Федеральное казначейство посредством электронного документооборота по установленным Федеральным казначейством правилам. При этом к числу желательных требований относится обеспечение организации исполнения бюджета по принципу перечисления средств в момент возникновения реальной потребности у получателей бюджетных средств к оплате. Переход на принцип единого счета создает условия и предпосылки для оперативного управления финансовыми ресурсами, осуществления краткосрочного прогнозирования и кассового планирования средств бюджета, анализа финансового состояния. 48 РАЗДЕЛ 7. НОРМАТИВНО-ПРАВОВАЯ БАЗА И ПРАКТИКА ИСПОЛНЕНИЯ РЕГИОНАЛЬНЫХ И МЕСТНЫХ БЮДЖЕТОВ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Глава 7.1. Бюджетный кодекс Российской Федерации Принцип единства бюджетной системы Российской Федерации включает в себя единство бюджетного законодательства Российской Федерации, единство принципов организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, форм бюджетной документации и отчетности, бюджетной классификации Российской Федерации, а также единый порядок установления и исполнения расходных обязательств, формирования доходов и осуществления расходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации. Статьей 7 Бюджетного кодекса Российской Федерации к ведению Российской Федерации отнесен перечень бюджетных полномочий, среди которых следует выделить: • установление общих принципов организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации; • установление основ бюджетного процесса; • определение основ формирования доходов и осуществления расходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации. Среди основополагающих принципов следует выделить: • принцип единства кассы; • принцип осуществления бюджетных расходов и платежей в пределах фактического наличия средств на едином счете казначейства; • принцип подведомственности. Наиболее существенный из них – принцип единства кассы – устанавливает, что орган, осуществляющий кассовое обслуживание бюджета (в рассматриваемом случае это орган Федерального казначейства), открывает в учреждении Банка России единый счет, на который зачисляются все поступающие доходы и поступления из источников финансирования дефицита бюджета и производят49 ся все предусмотренные бюджетом расходы. Органы казначейства по сути дела являются кассирами всех распорядителей и получателей бюджетных средств и осуществляют платежи за счет бюджетных средств от имени и по поручению бюджетных учреждений. Отражение всех операций и средств соответствующего бюджета осуществляется в системе балансовых счетов казначейства, при этом запрещается проводить операции, минуя систему балансовых счетов казначейства. Принцип подведомственности расходов означает, что получатель бюджетных средств должен иметь дело и получать лимиты бюджетных обязательств и бюджетные ассигнования только от одного главного распорядителя. Ситуация, когда бюджетополучатель вынужден работать с несколькими органами исполнительной власти, непозволительна, так как запутывает всю систему управления общественными финансами, начиная от планирования и кончая формированием отчетности. В соответствии с нормами Бюджетного кодекса Российской Федерации: • органами, обеспечивающими исполнение бюджета соответственно уровню бюджета, является Правительство Российской Федерации, высший исполнительный орган государственной власти субъекта Российской Федерации и местная администрация; • органами, организующими исполнение бюджета, являются соответствующие финансовые органы; • органом, осуществляющим кассовое обслуживание бюджетов, является Федеральное казначейство. Статья 215.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации регламентирует обязательность кассового обслуживания исполнения бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов органами Федерального казначейства. Кассовое обслуживание заключается в проведении и учете операций по поступлениям в соответствующие бюджеты и выплатам из бюджета. Тем не менее в пятом абзаце статьи 215.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрена возможность передачи субъектам Российской Федерации полномочий Федерального казначейства по кассовому обслуживанию исполнения региональных и 50 местных бюджетов. Делегирование полномочий должно осуществляться на основании соответствующих нормативных документов, которые устанавливают процедуры передачи указанных полномочий. При этом на основании специального соглашения, заключаемого Правительством Российской Федерации и высшим органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации, должна быть предусмотрена возможность передачи исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации полномочий по кассовому обслуживанию исполнения бюджета субъекта, бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов субъекта и бюджетов муниципальных образований, входящих в состав субъекта, при условии финансового обеспечения указанных полномочий за счет собственных доходов бюджета субъекта Российской Федерации и наличия в собственности необходимого для их осуществления имущества. Глава 7.2. Основные этапы, документы и операции исполнения региональных и местных бюджетов Исполнение бюджета по доходам. В соответствии со статьей 218 Бюджетного кодекса Российской Федерации исполнение бюджетов по доходам предусматривает: • перечисление и зачисление доходов на единый счет бюджета; • распределение доходов, поступивших в бюджетную систему, между бюджетами разных уровней; • возврат излишне уплаченных в бюджет сумм доходов; • учет доходов бюджета и составление отчетности о доходах соответствующего бюджета. В дополнение к Бюджетному кодексу Российской Федерации в соответствии со статьей 11 Федерального закона «О Федеральном бюджете на 2005г.» в целях обеспечения полноты учета и распределения доходов федеральные налоги и сборы, иные платежи, а также региональные и местные налоги и сборы, являющиеся источниками формирования доходов бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, подлежат зачислению в полном объеме на счета территориальных органов Федерального казначейства для распределения этими органами дохо51 дов от их уплаты в соответствии с нормативами отчислений, установленными бюджетным законодательством Российской Федерации, между: • Федеральным бюджетом; • бюджетами субъектов Российской Федерации; • местными бюджетами; • бюджетами государственных внебюджетных фондов (в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Одним из главных изменений в нормативном обеспечении учета и распределения доходов является установление порядка взаимодействия администраторов неналоговых поступлений с органами Федерального казначейства, а также полномочий органов Федерального казначейства осуществлять возвраты излишне уплаченных неналоговых платежей по решениям органов, администрирующих эти самые платежи, если такие полномочия им будут предоставлены соответствующими нормативно-правовыми актами. Исполнение бюджета по расходам. В соответствии со статьей 219 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджеты по расходам 149 исполняются в пределах фактического наличия бюджетных средств на едином счете бюджета с соблюдением обязательных последовательно осуществляемых процедур санкционирования и финансирования. Основными этапами санкционирования при исполнении расходов бюджетов являются: • составление и утверждение бюджетной росписи; • утверждение и доведение уведомлений о бюджетных ассигнованиях до распорядителей и получателей бюджетных средств, а также утверждение смет доходов и расходов распорядителям бюджетных средств и бюджетным учреждениям; • утверждение и доведение уведомлений о лимитах бюджетных обязательств до распорядителей и получателей бюджетных средств; 52 • принятие денежных обязательств получателями бюджетных средств; • подтверждение и выверка исполнения денежных обязательств. Процедура финансирования заключается в расходовании бюджетных средств. Перечень распорядителей и получателей бюджетных средств. В соответствии со статьей 158 Бюджетного кодекса Российской Федерации Главный распорядитель средств бюджета субъекта Российской Федерации, средств местного бюджета – орган государственной власти субъекта Российской Федерации, орган местного самоуправления, бюджетное учреждение, имеющие право распределять бюджетные средства по подведомственным распорядителям и получателям средств бюджета субъекта Российской Федерации, средств местного бюджета, определенные ведомственной классификацией расходов соответствующего бюджета. В соответствии со статьей 159 Бюджетного кодекса Российской Федерации распорядитель бюджетных средств – орган государственной власти или орган местного самоуправления, имеющие право распределять бюджетные средства по подведомственным получателям бюджетных средств. В соответствии со статьей 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации получатель бюджетных средств — бюджетное учреждение или иная организация, имеющие право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год. Несмотря на то, что указанные организации имеют название и в большей степени статус бюджетных, тем не менее в эту категорию попадают и коммерческие организации, получающие субсидию, что в принципе неправильно и требует уточнения определения получателя бюджетных средств. Сведения о главных распорядителях, распорядителях и получателях бюджетных средств и отношений подчиненности между ними ведутся в сводном реестре распорядителей и получателей средств. 53 Ведение указанного реестра должно осуществляться в соответствии с Порядком ведения реестра распорядителей и получателей средств бюджета. Организация работы с лицевыми счетами распорядителей и получателей бюджетных средств. Лицевые счета ведутся для главных распорядителей, распорядителей и (или) получателей средств соответствующего бюджета. Открытие, переоформление и закрытие лицевых счетов, учет кассовых операций по расходам соответствующего бюджета на лицевых счетах осуществляется в соответствии с Инструкцией, утвержденной Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 31 декабря 2002 г. № 142н. Порядок ведения и обслуживания лицевых счетов согласно Приказу Федерального казначейства от 22 марта 2005г. № 1н следующий. Кассовые операции по расходам бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) учитываются на лицевых счетах получателей средств соответствующего бюджета, открытых им в органах Федерального казначейства. Проведение кассовых операций осуществляется на основании платежных документов, представленных получателями средств бюджета в органы Федерального казначейства. При этом необходимо предварительное санкционирование платежных документов финансовым органом (уполномоченным органом), главным распорядителем (распорядителем) средств бюджета или согласно заключенному Соглашению. Не позднее следующего рабочего дня орган Федерального казначейства после получения банковской выписки, содержащей операции по списанию средств со счета 40201 «Средства бюджетов субъектов Российской Федерации» (или 40204 «Средства местных бюджетов» соответственно), выдает главному распорядителю (распорядителю) и получателю средств бюджета выписку из лицевого счета распорядителя и выписку из лицевого счета получателя средств по установленным Министерством финансов России формам. 54 Ежемесячно орган Федерального казначейства осуществляет сверку операций, учтенных на лицевых счетах, с главным распорядителем, распорядителем и получателем средств бюджета. Бюджетная роспись и сводная бюджетная роспись. В соответствии со статьей 217 Бюджетного кодекса Российской Федерации исполнение бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации осуществляется уполномоченными исполнительными органами на основе бюджетной росписи. Бюджетная роспись составляется главным распорядителем бюджетных средств по распорядителям и получателям бюджетных средств на основе утвержденного бюджета в соответствии с функциональной и экономической классификациями расходов бюджетов Российской Федерации с поквартальной разбивкой и представляется в орган исполнительной власти, ответственный за составление бюджета, в течение 10 дней со дня утверждения бюджета. На основании бюджетных росписей главных распорядителей бюджетных средств орган, организующий исполнение соответствующего бюджета и ответственный за составление проекта, составляет сводную бюджетную роспись в течение 15 дней после утверждения бюджета. Сводная бюджетная роспись утверждается руководителем указанного органа в установленном порядке и не позднее 17 дней после утверждения бюджета направляется в орган, обеспечивающий исполнение бюджета. Одновременно сводная бюджетная роспись направляется для сведения в соответствующие представительный и контрольные органы. В соответствии с Порядком исполнения сводной бюджетной росписи на очередной финансовый год и внесения изменений в нее (смотри, например, Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 10 декабря 2004г. № 155н) сводная бюджетная роспись включает в себя: • роспись поступлений доходов в целом на год; • поквартальное распределение поступлений доходов в разрезе главных распорядителей средств бюджета – администраторов доходов; • роспись расходов в целом на год; 55 • поквартальное распределение расходов, установленное со- ответствующему главному распорядителю; • роспись источников внутреннего финансирования дефицита бюджета; • роспись источников внешнего финансирования дефицита бюджета. Утвержденная сводная бюджетная роспись доводится до главных распорядителей средств бюджета. На основании доведенных показателей сводной бюджетной росписи главные распорядители (распорядители) средств бюджета уточняют и утверждают сметы доходов и расходов получателей средств бюджета и доводят до распорядителей (получателей) уведомления о бюджетных ассигнованиях из бюджета. Внесение изменений в сводную бюджетную роспись осуществляется по представлению главных распорядителей на основании закона о бюджете на текущий финансовый год и в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации в рамках полномочий главных распорядителей средств бюджета. Формирование и доведение до распорядителей и получателей бюджетных средств выделенных бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования. Доведение до главных распорядителей, распорядителей и получателей бюджетных средств показателей сводной бюджетной росписи, лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования через органы Федерального казначейства осуществляется согласно Порядку, утвержденному Приказом Министерства финансов России от 10 июня 2003г. № 50н. Основные достоинства указанного Порядка: • установление документооборота, при помощи которого через систему Федерального казначейства реализуются публичные полномочия главных распорядителей и распорядителей средств бюджета при исполнении ими своей части бюджета по распределению и доведению лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования до подведомственных распорядителей и получателей средств; • установление контроля над доводимыми до получателей средств бюджета лимитами бюджетных обязательств в стро56 гом соответствии с принципом подведомственности, который означает, что распорядитель и получатель бюджетных средств могут получать показатели бюджетной росписи, лимиты бюджетных обязательств и объемы финансирования только от главного распорядителя бюджетных средств того бюджета, в ведении которого они находятся, т. е. оплата бюджетных обязательств может производиться за счет средств только одного бюджета; • ускорение доведения информации о лимитах бюджетных обязательств и объемах финансирования до распорядителей и получателей средств бюджета. В результате главным распорядителям средств предоставляется гибкий инструмент для оперативного и более эффективного управления лимитами бюджетных обязательств и объемами финансирования. Приказом Федерального казначейства от 22 марта 2005г. № 1н определен следующий порядок доведения лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования расходов до главных распорядителей, распорядителей и (или) получателей средств бюджета: Доведение лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования расходов до получателей средств бюджета в условиях ведения органами Федерального казначейства лицевых счетов, открытых главным распорядителям, распорядителям и (или) получателям средств соответствующих бюджетов, обеспечивается соответствующим финансовым органом (уполномоченным органом), главными распорядителями и распорядителями средств бюджета в соответствии с Расходными уведомлениями, в которых указываются лимиты бюджетных обязательств и объемы финансирования расходов. Предоставление средств бюджета иным получателям средств бюджета субъекта Российской Федерации осуществляется на основании представленных в орган Федерального казначейства главным распорядителем (распорядителем) средств, в ведении которого находится иной получатель, Расходного уведомления и платежного поручения на перечисление средств со счета 57 органа Федерального казначейства № 40201 на счет № 40202 иного получателя средств. Расходные уведомления оформляются по каждому главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета и (или) получателю средств бюджета. На обеспечение своего содержания, включая осуществление централизованных мероприятий, финансовый орган (уполномоченный орган), главный распорядитель (распорядитель) также оформляют Расходное уведомление. Показатели, отраженные в Расходных уведомлениях, учитываются на лицевом счете распорядителя и (или) получателя средств бюджета, открытом в органе Федерального казначейства, с начала финансового года по каждому главному распорядителю (распорядителю) и (или) получателю соответственно. После отражения Расходных уведомлений на лицевом счете главного распорядителя (распорядителя) средств бюджета орган Федерального казначейства направляет их в электронном виде по принадлежности в органы Федерального казначейства по месту открытия соответствующих лицевых счетов распорядителям и (или) получателям средств бюджета. Орган Федерального казначейства учитывает лимиты бюджетных обязательств и объемы финансирования расходов, указанные в поступившем Расходном уведомлении, на соответствующем лицевом счете распорядителя (получателя) средств бюджета. Копия Расходного уведомления, заверенная органом Федерального казначейства, прилагается к выписке из соответствующего лицевого счета, выдаваемой распорядителю (получателю) средств бюджета, не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления Расходного уведомления в орган Федерального казначейства. В случае, если получатели средств бюджета субъекта Российской Федерации расположены на территории района, города (района в городе) субъекта Российской Федерации, при отсутствии возможностей осуществления операций органами Федерального казначейства с единого счета бюджета, соответствующий финансовый орган (уполномоченный орган), главный распорядитель, распорядитель средств бюджета представляет в орган Федерального казначейства Расходные уведомления и платежное поручение на перечисление средств на счет № 40201 органа Фе58 дерального казначейства, в котором вышеупомянутым получателям средств бюджета открыты лицевые счета. Лимиты бюджетных обязательств на финансовый год и объемы финансирования расходов с начала финансового года, отраженные в Расходных уведомлениях главного распорядителя (распорядителя) средств по распорядителям (получателям), а также на обеспечение его содержания, включая осуществление централизованных мероприятий, не должны превышать лимиты бюджетных обязательств на финансовый год и объемы финансирования расходов с начала финансового года, доведенные ему Расходным уведомлением финансового органа (уполномоченного органа), главного распорядителя (вышестоящего распорядителя) средств бюджета. Сформированные главным распорядителем (распорядителем) средств бюджета Расходные уведомления, не соответствующие требованиям, установленным Приказом Федерального казначейства от 22 марта 2005 г. № 1н, не подлежат учету на его лицевом счете распорядителя и с соответствующими пояснениями возвращаются органом Федерального казначейства главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления в орган Федерального казначейства данных Расходных уведомлений. Неиспользованные или нераспределенные лимиты бюджетных обязательств на финансовый год и объемы финансирования расходов с начала финансового года, числящиеся на соответствующих лицевых счетах главных распорядителей, распорядителей и (или) получателей, могут быть отозваны финансовым органом (уполномоченным органом) и (или) главным распорядителем (распорядителем) средств бюджета. Для осуществления данной операции оформляется следующее по порядку отдельное Расходное уведомление с указанием уменьшенных лимитов бюджетных обязательств, а также объемов финансирования расходов. В Расходном уведомлении, указанном в абзаце выше, лимиты бюджетных обязательств на финансовый год не должны быть меньше кассовых расходов получателя, а объемы финансирования расходов с начала финансового года – меньше, соответственно, объемов финансирования расходов, распределенных распоря59 дителем или произведенных получателем кассовых расходов с начала финансового года. О принятии Расходного уведомления к учету на лицевом счете распорядителя средств или его аннулировании орган Федерального казначейства информирует орган Федерального казначейства, направивший Расходное уведомление, путем направления ему Извещения. Сформированное Расходное уведомление, не соответствующее указанным выше требованиям, не подлежит учету на лицевом счете распорядителя средств и возвращается органом Федерального казначейства главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета без исполнения. Учет бюджетных обязательств. В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетное обязательство – это расходное обязательство, исполнение которого предусмотрено законом (решением) о бюджете на соответствующий финансовый год. Под расходным обязательством понимается обусловленная законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанность Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования предоставить физическим или юридическим лицам, органам государственной власти, органам местного самоуправления, иностранным государствам, международным организациям и иным субъектам международного права средства соответствующего бюджета (государственного внебюджетного фонда, территориального государственного внебюджетного фонда). В соответствии со статьей 222 Бюджетного кодекса Российской Федерации указанная обязанность предоставления средств соответствующего бюджета должна быть реализована в течение определенного срока. Учет обязательств, подлежащих оплате за счет средств бюджета, осуществляется по конкретным кодам экономической классификации расходов. С целью осуществления расходов и платежей получатель бюджетных средств принимает денежное обязательство, которое выражается в составлении платежных и других документов, необходимых для совершения указанных операций. В соответствии 60 со статьей 225 Бюджетного кодекса Российской Федерации денежные обязательства могут приниматься в пределах доведенных до получателя бюджетных средств лимитов бюджетных обязательств и сметы доходов и расходов. После представления указанного пакета документов в орган, исполняющий бюджет, им (органом) проводятся следующие действия: • проверяется соответствие представленных платежных и других документов, необходимых для совершения расхода или платежа, требованиям, предъявляемым к указанным документам; • совершается расходование бюджетных средств после успешной проверки; • подтверждается исполнение денежных обязательств. При этом объем подтвержденных денежных обязательств не может превышать объем принятых денежных обязательств и объемы принятых и исполненных денежных обязательств не могут превышать лимиты бюджетных обязательств. Реализация мероприятий, связанных с учетом бюджетных обязательств, позволяет существенно улучшить ситуацию по оплате договоров бюджетных учреждений и снизить кредиторскую задолженность бюджета. Средства от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Учет средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности (внебюджетная деятельность) в настоящее время ведется на отдельных лицевых счетах, открываемых органам казначейства в учреждениях банка в установленном порядке (Приказ Министерства финансов России от 21 июня 2001 г. № 46н «О порядке открытия и ведения территориальными органами Федерального казначейства Минфина России лицевых счетов для учета операций со средствами, полученными от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, получателей средств Федерального бюджета, финансируемых на основании смет доходов и расходов»). По своей сути порядок учета указанных средств такой же, как и бюджетных средств. Средства, полученные от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, – средства, полученные получателями средств из внебюджетных источников, образование и 61 расходование которых установлено законодательными актами, решениями Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, а в отдельных случаях – нормативными правовыми актами федеральных органов исполнительной власти и учредительными документами (уставами) получателей средств, гражданско-правовыми договорами (далее – внебюджетные средства). Смета доходов и расходов по внебюджетным средствам – документ, составляемый получателем средств на текущий финансовый год, утверждаемый в порядке, установленном главным распорядителем средств Федерального бюджета (далее – главный распорядитель средств), и определяющий объемы поступлений внебюджетных средств с указанием источников образования и направлений использования этих средств в структуре показателей ведомственной и экономической классификаций расходов бюджетов Российской Федерации. Основанием для открытия получателям средств лицевых счетов для учета операций по внебюджетным средствам являются генеральные разрешения на открытие лицевых счетов по учету указанных средств, например, применительно к Федеральному бюджету, в территориальных органах Федерального казначейства главному распорядителю средств Федерального бюджета и подведомственным ему учреждениям, выданные Федеральным казначейством главным распорядителям средств Федерального бюджета, и разрешения на открытие лицевого счета для учета операций со средствами, полученными от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, в территориальных органах Федерального казначейства, выдаваемые в соответствии с генеральными разрешениями главными распорядителями средств и распорядителями средств Федерального бюджета получателям средств. Сами средства, полученные от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, рассматриваются как дополнительные средства к бюджету. Решение вопроса об учете внебюджетных средств (учет доходов и расходов по внебюджетной деятельности) связано со следующим аспектом: четкое определение статуса бюджетной организации (т. е. организации, которая выполняет функции, пору62 ченные государством, и финансируется только из бюджета) и статуса организации, занимающейся коммерческой деятельностью. Если организация находится на бюджетном финансировании, то она не должна смешивать свою деятельность как бюджетного учреждения с предпринимательской деятельностью. Такой подход соответствует международной практике и Бюджетному кодексу Российской Федерации. Глава 7.3. Взаимоотношения между органами власти разных уровней при исполнении бюджетов Формы исполнения бюджета. Главные распорядители бюджетных средств (ГРБС) и подведомственные им распорядители (РБС) и получатели бюджетных средств (ПБС) непосредственно исполняют бюджет. Организует исполнение бюджета соответствующий финансовый орган. При этом часть функций по исполнению бюджета может быть передана другому органу или Федеральному казначейству высшим исполнительным органом власти субъекта (муниципального образования) на основании соглашения и исключительно на добровольной основе при наличии у такого органа или Федерального казначейства соответствующей технической возможности. Организация исполнения бюджета включает в себя ряд обязательных функций, в том числе: • составление и ведение сводной бюджетной росписи, утверждение лимитов бюджетных обязательств; • доведение лимитов бюджетных обязательств до ГРБС, РБС и ПБС; • бухгалтерский учет исполнения бюджета; • учет бюджетных обязательств (договоров); • осуществление контроля за целевым использованием бюджетных средств и правильностью оформления платежных документов; • расчетно-кассовое обслуживание ГРБС, ПБС, РБС (в том числе ведение их лицевых счетов). Различие способов организации исполнения бюджета привело к существованию нескольких схем кассового обслуживания исполнения бюджетов субъектов и муниципальных образований: 63 • схема, устанавливающая Правила кассового обслуживания исполнения бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов; • схема с предварительным санкционированием платежей; • схема, реализующая технологию единого счета бюджета. Первая из указанных схем реализована во многих субъектах Российской Федерации. Она обеспечивает следующие преимущества: • ведение единообразного учета по средствам собственного бюджета и по целевым средствам, выделяемым региональным и местным бюджетам из Федерального бюджета; • ведение лицевого счета финансового органа и лицевых счетов распорядителей и получателей бюджетных средств в органах Федерального казначейства. Однако данная схема обладает существенными недостатками: • схема не позволяет концентрировать все средства на едином счете бюджета; • средства собственного бюджета при поступлении в доход распределяются по лицевым счетам распорядителей и получателей бюджетных средств в полном объеме независимо от фактического возникновения потребностей; • операция финансирования осуществляется в плановом порядке. Плановое финансирование приводит к возникновению остатков на лицевых счетах и к несовпадению объемов кассовых выплат и финансирования. При этом происходит существенное снижение эффективности использования имеющихся в наличии бюджетных средств с точки зрения возможности их использования на другие, более насущные цели. Эта проблема становится наиболее актуальной при дефицитном бюджете и кассовых разрывах, когда финансовому органу приходится организовывать трудоемкий процесс переброски финансирования с одного лицевого счета на другой. Схема с осуществлением предварительного санкционирования платежей обеспечивает: 64 • концентрацию всех бюджетных средств на едином счете бюджета и повышение управляемости финансовыми потоками; • ведение единообразного учета по средствам собственного бюджета и по целевым средствам, выделяемым нижестоящим бюджетам из Федерального бюджета; • ведение лицевого счета финансового органа в управлении Федерального казначейства; • ведение лицевых счетов распорядителей бюджетных средств в финансовом органе; • ведение лицевых счетов получателей бюджетных средств в отделениях Федерального казначейства; • формирование реестров на финансирование на основе подготовленных получателями бюджетных средств платежных поручений, представляемых в органы Федерального казначейства, с осуществлением предварительного санкционирования платежей со стороны финансового органа. Схема, реализующая технологию единого счета бюджета, обеспечивает: 1. сосредоточение средств бюджета на едином счете бюджета; 2. ведение лицевых счетов распорядителей и получателей бюджетных средств в финансовом органе или собственном казначействе; 3. ведение единого лицевого счета бюджета субъекта Федерации в управлении Федерального казначейства; 4. возможность оперативного и достоверного краткосрочного (с периодом один день) планирования расходов бюджета и их осуществление на основании заявок на расходование средств под потребность, основанную на возникших требованиях к оплате. С 1 января 2006г. вступил в силу утвержденный Приказом Федерального казначейства от 22 марта 2005г. № 1н Порядок кассового обслуживания исполнения бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов территориальными органами Федерального казначейства, направленный на совершенство- 65 вание процессов и процедур осуществления Федеральным казначейством функций кассового обслуживания. В отмеченном порядке предусмотрено следующее: 5. Учет операций по кассовым поступлениям в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты осуществляется в установленном порядке (Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 16 декабря 2004г. № 116н) на счете Управления Федерального казначейства по субъекту Российской Федерации по учету доходов, распределяемых органами Федерального казначейства. Одновременно с этим на счетах, открытых органу Федерального казначейства для кассового обслуживания исполнения бюджета субъекта и местного бюджета, проводятся и учитываются кассовые операции по поступлению и возврату доходов бюджета, по привлечению и погашению источников финансирования дефицита бюджета, по возврату в бюджет средств, выданных на возвратной основе. 6. Учет операций по кассовым выплатам из бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов может осуществляться по следующим вариантам: 7. с открытием и ведением лицевого счета финансового органа (уполномоченного органа) соответствующего бюджета; 8. с открытием главным распорядителям, распорядителям и (или) получателям средств соответствующего бюджета лицевых счетов для учета операций по расходам бюджета в соответствии с соглашением, которое заключается между высшим органом исполнительной государственной власти субъекта Российской Федерации и органом Федерального казначейства при передаче последнему отдельных функций по исполнению бюджета при кассовом обслуживании. В приведенном варианте кассовое обслуживание исполнения соответствующего бюджета по кассовым выплатам может осуществляться с доведением через органы Федерального казначейства до главных распорядителей, распорядителей и (или) получателей средств бюджета объемов финансирования расходов на основании реестров на финансирование, 66 лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования расходов на основании расходных уведомлений. Данным Порядком предусматривается (в обязательной части) кассовое обслуживание исполнения региональных и местных бюджетов как обеспечение открытия и ведения Федеральным казначейством единых счетов бюджетов в Банке России и ведение единого лицевого счета каждого бюджета. По соглашению с администрациями субъектов Российской Федерации и муниципальных образований Федеральное казначейство может вести лицевые счета главных распорядителей, распорядителей и получателей бюджетных средств, а также выполнять иные функции, относящиеся к исполнению бюджета. В связи с отмеченным, основное отличие Порядка от ныне действующих Правил – это установление функции ведения лицевых счетов получателей бюджетных средств в качестве необязательного элемента кассового обслуживания исполнения бюджетов, что в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации является обязательным только для федерального уровня и опосредованным для других уровней бюджетной системы согласно статьей 168 Бюджетного кодекса Российской Федерации, в части распространения процедур по исполнению бюджетов через органы Федерального казначейства по соглашению. По мере развития ситуации «новые» муниципальные образования (с точки зрения определения самостоятельности бюджета) должны будут выбрать вариант кассового обслуживания исполнения бюджета, а те субъекты и муниципальные образования, которые вошли в приведенную статистику, могут менять вариант в соответствии с заключаемым Соглашением. 67 РАЗДЕЛ 8. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА 68 Глава 8.1. Основы налоговой системы. Сущность и функции налогов Налоговая система – это совокупность институтов и инструментов, используемых государством для централизации части национального дохода в бюджетах всех уровней с их последующим перераспределением в интересах государства. В качестве институтов выдают органы государственной власти, обеспечивающие сбор налогов и их мобилизацию в бюджеты всех уровней. Инструментами являются налоги, сборы, таможенные пошлины, обеспечивающие различные формы изъятия части национального дохода. Налоговая система является инструментом, прежде всего фискальной политики государства, позволяющей регулировать совокупный спрос в экономике, перераспределять доходы, покрывать государственные расходы, контролировать распределение национального дохода. Однако она имеет и социальную направленность, которая проявляется в механизмах налогообложения юридических и физических лиц. Чем выше значимость ее социальной составляющей, тем выше уровень социального развития общества, тем эффективнее решаются социальные задачи. Преобладание фискальной составляющей означает, что государство стремится решить проблему наполняемости бюджетов ценой сокращения спроса в других горах экономики. Налоги являются экономической категорией, изменяющейся под воздействием развития государства. Появление налогов непосредственно связано с функционированием государства и выполнением им своих функций, а также оказанием услуг гражданам и предприятиям. Возникновение науки о финансах связано именно с появлением учения о налогах. Изменение налогов находилось под воздействием ряда факторов, в частности оно зависело от направленности усилий государства по поддержанию общественного порядка, укреплению обороноспособности, развитию промышленности, решению социальных задач и т.п. 69 Состав и структура налогов определяется главным образом отраслевой структуры экономики, степенью развития государства, уровнем его научного и технологического потенциала. Поэтому налоговые системы развитых и развивающихся стран, а также стран с низким уровнем общественного развития имеют существенные различия. Налоговые системы ряда развитых стран, в частности Скандинавских, имеют ярко выраженную социальную направленность и отличаются высоким уровнем подоходного налогообложения. Помимо положительного момента в этом есть и недостаток. Налогоплательщики стремятся стать налоговыми резидентами стран с более благоприятными налоговыми режимами. На этом основано появление так называемых оффшорных зон, т.е. территорий, где налоги носят чисто символический характер. В таких зонах зарегистрировано множество налогоплательщиков, для которых национальные режимы налогообложения кажутся чрезмерно жесткими. Само по себе наличие оффшорных зон еще не является поводом для ухода от налогообложения путем регистрации на их территории налогоплательщика. Их «удачно» дополняют двусторонние договоры об избежании двойного налогообложения, заключаемые правительствами разных стран. Только благодаря таким договорам налогоплательщик на законных основаниях минимизирует налоги. Через оффшорные зоны осуществляется отмывание «грязных» денег, т.е. легализация доходов, полученных преступным путем. Для устранения негативного влияния оффшорного бизнеса на экономику своих стран правительства особо тщательно контролируют операции резидентов, осуществляемые через оффшорные зоны, вводятся различные ограничения на такие операции вплоть до их запрещения. Оффшорные зоны являются одним из свидетельств того, что сверхжесткие налоговые режимы приводят к обратному эффекту, т.е. к снижению поступлений в доход государства. Поэтому правительства пытаются найти оптимальные варианты для создания приемлемых условий развития бизнеса. 70 Рассмотрим основные сущностные характеристики налоговой системы. Налог – это экономическая категория, выражающая отношения между субъектами экономической деятельности и государством по поводу перераспределения части вновь созданной стоимости. Налог – это часть национального дохода, мобилизуемая государством в централизованные фонды денежных средств – бюджеты всех уровней бюджетной системы и бюджеты государственных внебюджетных фондов, в виде индивидуально безвозмездных платежей, взимаемых с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им денежных средств, обусловленная необходимостью обеспечения функционирования государства. Сбор – обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в интересах плательщиков определенных юридических действий. Таможенная пошлина – это обязательный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц, применительно к товарам, перемещаемым через таможенную границу Российской Федерации. Участниками налоговых отношений являются: • организации и физические лица – налогоплательщики или плательщики сборов; • организации и физические лица – налоговые агенты; • Министерство РФ по налогам и сборам и его подразделения в Российской Федерации – налоговые органы; • Государственный таможенный комитет РФ и его подразделения – таможенные органы; • государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, уполномоченные ими органы и должностные лица, осуществляющие прием и взимание налогов и сборов, контроль за их уплатой; • Министерство финансов РФ, финансовые органы субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, другие уполномоченные органы – при решении вопросов об 71 отсрочке, рассрочке уплаты налогов и сборов и других вопросов в рамках их компетенции; • органы государственных внебюджетных фондов; • Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации и ее территориальные подразделения. Основные функции налоговой системы – фискальная и стимулирующая, или регулирующая. Фискальная функция означает изъятие части вновь созданной стоимости у субъектов экономической деятельности в пользу государства для последующего ее перераспределения. Решающее значение здесь имеет уровень таких изъятий в общем объеме ВВП, т.е. доля ВВП, перераспределяемая через централизованные государственные фонды. Чем больше доля изъятий денег из корпоративного сектора экономики и сектора домашних хозяйств, тем выше доля государственного сектора в экономике, тем острее стоит задача эффективного перераспределения бюджетных средств. Отсюда выше ответственность государства перед обществом и ниже заинтересованность субъектов экономической деятельности в полном и своевременном выполнении обязательств перед государством. Если государство переходит некую критическую черту в части изъятия вновь созданной стоимости, то экономика начинает «погружаться в тень», растет доля сокрытий, искажения отчетности, неуплата налогов из-за роста просроченной задолженности перед бюджетом. По оценкам статистических органов, доля теневого сектора экономики в России достигает 1/4 ВВП. Например, в Бразилии и Аргентине она составляет 2/3 ВВП. Существует также зависимость теневого сектора от структуры экономики и экспорта. Чем выше доля добывающих отраслей и экспорта сырьевых ресурсов, тем потенциально большим может быть доля теневого сектора. Из-за неэффективной фискальной политики в значительной мере страдает социальное развитие государства, сокращается уровень жизни населения, формируется узкая олигархическая прослойка, определяющая политику государства. Стимулирующая, или регулирующая, функция налогов означает, что государство посредством финансовой политики влияет 72 на процессы воспроизводства, накопления капитала, величину платежеспособного спроса. Для того чтобы чрезмерно высокие налоги не подавляли предпринимательскую активность, не приводили к стагнации производства, государство должно поддерживать баланс между фискальной и регулирующей функциями налогов, создавая для налогоплательщиков благоприятный налоговый климат и тем самым стимулируя инвестиционную активность и решение социальных задач. Эта функция оптимизирует соотношение между экономической эффективностью и социальной справедливостью. Стимулирующая, или регулирующая, функция налогов состоит также в том, что государство формирует определенную структуру объектов налогообложения. Например, высокая доля налогов на добычу полезных ископаемых и незначительная доля изъятия прибыли стимулирует инвестиционную активность и развитие высоко технологичных и наукоемких отраслей. Напротив, высокие налоги на прибыль и низкие налоги на недра приводят к концентрации доходов в добывающих отраслях, сокрытию прибыли и социальному застою, установлению сырьевой экспортной специализации государства, технологической отсталости. С помощью различных льгот, в том числе инвестиционных и социальных, государство может стимулировать развитие отдельных отраслей экономики. Однако предпочтительнее оптимизация совокупной налоговой нагрузки, общей структуры налогов и налогооблагаемой базы. Наличие различных классификаций налогов обусловлено многообразием их форм, видов, порядка исчисления и др. Классификация налогов необходима для универсализации налогообложения, приведения его в соответствие с международными стандартами, для осуществления финансового анализа. Наиболее важным является деление налогов в зависимости от объекта налогообложения и субъектам уплаты граждан и предприятий. Объектами налогообложения являются: - расходы граждан и предприятий; - имущество граждан и предприятий; - увеличение стоимости активов граждан и предприятий; - собственность граждан и предприятий. 73 Субъектами уплаты налогов могут быть производители, потреби продукции, товаров, работ и услуг, собственники, посредники в актах купли-продажи продукции, товаров, работ и услуг. Между объектами и субъектами налогообложения существует непосредственная зависимость, которая проявляется, в том числе и в классификации налогов. Налогом на доход облагается источник дохода, производитель продукции, товаров, работ и услуг. Налогом на расход облагается потребитель продукции, товаров, работ и услуг, операция, сделка, связанная с оборотом продукции, товаров и услуг. При этом каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, а один и тот же объект не может дважды облагаться налогом, т.е. действует принцип однократности и однозвенности обложения налогом. Что касается субъектов, то они являются плательщиками разных налогов. Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Налоговый кодекс РФ – кодифицированный законодательный акт, устанавливающий общие принципы налогообложения, состав налогов и сборов, совокупность институтов, обладающих правами и обязанностями в наго вой сфере. Он определяет: • виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации; • основания возникновения, изменения, прекращения и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов; • принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов Федерации и местных налогов и сборов; • права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах; • формы и методы налогового контроля; • ответственность за совершение налоговых правонарушений; • порядок обжалования актов налоговых органов, действий и бездействий их должностных лиц. Законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах состоит из законов и других нормативных правовых 74 актов о налогах и сборах субъектов Федерации. Нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах принимаются представительными органами местного самоуправления. В Российской Федерации действуют принципы всеобщности и равенства налогообложения. Целями функционирования налоговой системы являются: • обеспечение государства необходимыми финансовыми ресурсами; • обеспечение социальных выплат и общественных благ; • регулирование уровня совокупного спроса в экономике (совокупных расходов); • перераспределение доходов и богатства в обществе между различными секторами экономики; • регулирование платежного баланса государства — объемов экспорта и импорта конкретных товаров, работ и услуг. Функционирование налоговой системы направлено на устранение противоречий между частными и общественными интересами. Ввиду того что общественные затраты многократно превышают частные затраты, государство должно через налоги включить разумную часть общественных затрат в себестоимость продукции, товаров, работ и услуг или изъять часть дохода у производителя или потребителя продукции, товаров, работ и услуг. Отсюда функционирование налоговой системы всегда имеет ту или иную социальную направленность, которая позволяет решать задачи социально-экономического развития преимущественно через солидарный либо индивидуальный принцип удовлетворения социальных потребностей общества. Через социальную направленность в налоговую систему должен быть встроен мотивационный механизм стимулирования выполнения обязательств налогоплательщиков перед государством. Социальная направленность налоговой системы обеспечивает максимизацию экономического благосостояния – уровня социальноэкономического развития общества. Большое значение имеет также экологическая направленность налоговой системы. Охрана окружающей среды требует огромных общественных затрат, которые также частично через 75 налоги должны покрывать производители и потребители продукции, товаров, работ и услуг. Эти задачи решает лесной налог, водный налог, экологический налог, сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами и др. Налоговая система Российской Федерации имеет три уровня: 1. федеральные налоги и сборы; 2. налоги и сборы субъектов РФ – региональные налоги и сборы; 3. местные налоги и сборы. К федеральным относятся налоги и сборы, устанавливаемые Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) и обязательные уплате на всей территории Российской Федерации. К региональным относятся налоги и сборы, устанавливаемые водимые в действие законами субъектов Российской Федерации в соответствии с НК РФ и обязательные к уплате на территории соответствующих субъектов Российской Федерации. При их установлении законодательные и представительные органы власти субъектов Российской Федерации определяют следующие элементы налогообложения: • налоговые ставки в пределах, установленных НК РФ; • порядок и сроки уплаты налогов; • форму отчетности по каждому региональному налогу; • налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. К местным относятся налоги и сборы, устанавливаемые НК РФ нормативными правовыми актами представительных органов мерного самоуправления, вводимые в действие в соответствии с НК РФ нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления и обязательные к уплате на территории соответствующих муниципальных образований. Местные налоги и юры в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге устанавливаются и вводятся в действие законами этих субъектов Российской Федерации. При этом в нормативно-правовых актах определяются следующие элементы налогообложения: 76 • налоговые ставки в пределах, установленных НК РФ; • порядок и сроки уплаты налогов; • форму отчетности по каждому местному налогу; • налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками. Федеральные налоги и сборы включают: • налог на добавленную стоимость; • акцизы; • налог на доходы физических лиц; • единый социальный налог (взнос); • налог на операции с ценными бумагами; • таможенная пошлина; • налог на добычу полезных ископаемых; • платежи за пользование природными ресурсами; • налог на прибыль организаций; • государственная пошлина; • плата за пользование водными объектами; • налог с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения; • сбор за использование наименований «Россия», «Российская Федерация» и образованных на их основе слов и словосочетаний; • налог на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте; • налог на игорный бизнес; • сбор за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции. Региональными налогами и сборами являются: • налог на имущество предприятий; • налог с продаж; • единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности. Налог на недвижимость будет вводиться постепенно. После введения его в действие на территории соответствующего субъекта Российской Федерации прекращают действие налог на имуще- 77 ство организаций, налог на имущество физических лиц и земельный налог. Местные налоги и сборы: • земельный налог; • налог на имущество физических лиц; • регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью; • курортный сбор; • целевые сборы с граждан, предприятий, организаций и учреждений на содержание милиции, благоустройство территорий, на нужды образования и другие цели; • налог на рекламу. При установлении налога определяется состав налогоплательщиков и объекты налогообложения. Налогоплательщики и плательщики сборов – это организации и физические лица, на которые законодательством возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. Поскольку организации могут иметь обособленные подразделения, расположенные вне местонахождения головной организации, то они выполняют обязанности организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения в соответствии с НК РФ. К элементам налогообложения относятся: • объект налогообложения; • налоговая база; • налоговый период; • налоговая ставка; • порядок исчисления налога; • порядок и сроки уплаты налога; • налоговые льготы и основания для их использования. Действующее законодательство предусматривает возможность специального налогового режима. Это особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного перемени, применяемый в соответствии с НК РФ и федеральными законами для отдельных категорий налогоплательщиков либо отдельных административных территорий. К специальным налоговым режимам относятся: 78 • упрошенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства; • система налогообложения в свободных экономических зонах (СЭЗ), закрытых административно-территориальных образованиях (ЗАТО); • система налогообложения при выполнении договоров концессии соглашений о разделе продукции (СРП). Специальные налоговые режимы реализуют стимулирующую (регулирующую) функцию налогов. Они нацелены на решение задач по привлечению инвестиций, созданию более благоприятного налогового климата, социальному развитию территорий. В то же время специальные налоговые режимы нарушают принцип равной конкуренции и возможностей субъектов экономической деятельности по ведению бизнеса. Поэтому они вводятся на определенный срок достижения окупаемости инвестиций, определенного развития производства и социальной сферы. Специальные налоговые режимы могут устанавливаться в масштабах целых государств. Мы уже кратко затронули проблемы оффшорных зон. В этом случае специальный налоговый режим является своеобразным «государственным бизнесом» по привлечению в страну налогоплательщиков. Ряд государств выступают за запрет на существование оффшорных зон. Однако ярым противником запрета являются США. Глава 8.2. Критерии налоговой системы Любые аспекты функционирования общественного сектора, в том числе и относящиеся к налогообложению, должны оцениваться с позиций экономической эффективности и социальной справедливости. Вместе с тем в силу изъянов государства абсолютно эффективные решения, как правило, недостижимы. Так, налоги, за счет которых финансируется производство общественных благ, практически невозможно установить на уровне цен Линдаля. Это связано как с проблемой выявления предпочтений, так и с чрезвычайно высокими издержками, которых потребовала бы индивидуализация налогов. Нереально было бы также претендовать на абсолютно полную реализацию в налоговой системе принципов справедливости. 79 Представления индивидов о справедливости не совпадают друг с другом. Позиция общества формируется в ходе политического процесса и практически всегда отличается некоторой расплывчатостью и, более того, непоследовательностью. По природе своей политика государства в отношении разных слоев населения представляет компромисс, зачастую довольно зыбкий, и, во всяком случае, ей не присуща та четкость, которой обладают, например, бентамианская или роулсианская концепции функции общественного благосостояния. Именно потому, что на практике невозможно построить идеальную налоговую систему, налогообложение в разных странах не следует единому шаблону. Это, по сути, уже отмечалось выше, когда речь шла о структуре налогов. Однако недостижимость идеального состояния не означает, конечно, что любой подход к формированию доходов государства не лучше и не хуже другого. Нужны и действительно существуют практически ориентированные критерии, позволяющие сравнивать различные подходы, отсекать заведомо худшие варианты, фиксировать преимущества и недостатки каждого конкретного налога. Ни один из подобных критериев заведомо не является безукоризненным. Более того, они могут до некоторой степени противоречить друг другу. Ведь критерии призваны отразить как требования эффективности. Первым следует рассмотреть критерий относительного равенства налоговых обязательств. Он непосредственно связан с идеей справедливости и предполагает распределение налогов в соответствии с ясно выраженными и одобряемыми обществом подходами, а также отсутствие дискриминации. Относительное равенство обязательств достигается за счет равенства по горизонтали и равенства по вертикали. Равенство по горизонтали означает, что с налогоплательщиков, находящихся в одинаковом положении, взимается одинаковый налог. Равенство по вертикали означает, что налоги, которые уплачиваются лицами, находящимися в разном положении, дифференцируются в соответствие с этим положением. Коль скоро речь идет о равенстве по горизонтали и вертикали, ясно, что рассматриваемому принципу не отвечало бы воз- 80 ложение на всех членов общества налоговых обязательств, которые были бы количественно равны друг другу в абсолютном выражении. Требуется равенство относительное, которое определяется, сообразуясь с некими шкалами, соответствующими представлениям общества о справедливости. Разумеется, ключевой вопрос состоит в том, как именно строить подобного рода шкалы, или, иными словами, как оценивать положение плательщика, с которым сопоставляется размер налога. Для этого используются два различных принципа. Первый из них — принцип получаемых выгод. Согласно ему, платежи дифференцируются в соответствии с теми преимуществами, которые получает конкретный плательщик от деятельности государства, финансируемой за счет данного налога. Вторым принципом является принцип платежеспособности. Согласно этому принципу налоговое бремя должно распределяться в соответствии с экономическими возможностями плательщиков. Другим критерием является нейтральность, по существу, означает, что вмешательство государства в данном случае, хотя и ограничивает возможности плательщиков, изымая у них часть средств, все же оставляет доступными те варианты поведения, которые характеризуются наивысшей аллокационной эффективностью. При равных условиях, эффективность налогообложения тем выше, чем ниже издержки сбора налогов. Затраты на обслуживание налоговой системы складываются, во-первых, из расходов на содержание налоговой службы, во-вторых, из затрат времени и средств плательщиков, требующихся для выполнения налоговых обязательств, включая перечисление средств в бюджет и документирование соответствующих действий, и, в-третьих, из расходов на оплату услуг налоговых консультантов, адвокатов и других лиц, обеспечивающих квалифицированную трактовку налогового законодательства и разрешение конфликтов, которые возникают в ходе его применения. Каждый из этих компонентов тем значительнее, чем сложнее налоговая система. Если налоговая система громоздка и особенно если она допускает многообразные варианты поведения, позволяющие 81 уменьшать обязательства плательщиков, последние предъявляют спрос на услуги налоговых консультантов. Возникает также основа для таких конфликтов между налогоплательщиками и налоговыми службами, которые требуют разрешения в судебном порядке. Все это порождает дополнительные расходы. Тот аспект эффективности налогообложения, который связан с «внутренним» построением налоговой системы, обозначается термином «организационная простота»- еще один критерий налоговой системы. При прочих равных условиях, чем проще налоговая система, тем с меньшими издержками формируются доходы государства. Критерий «гибкость» обозначает адекватность налогообложения динамике макроэкономических процессов. Гибкость налога зависит не только от характера налоговых обязательств как таковых, но и от их надлежащей синхронизации с макроэкономической динамикой. Гибкость относится к тем характеристикам налогов, которые имеют отношение к эффективности налоговой системы. Последним критерием является прозрачность — это ключевая предпосылка политической контролируемости налогов со стороны основной массы их плательщиков. Прозрачность до некоторой степени связана с организационной простотой, поскольку сложная налоговая система с многочисленными льготами особенно трудна для восприятия. Однако организационная простота представляет ценность прежде всего для тех, кто собирает налоги, а прозрачность — для тех, кто их платит. Интересы налогоплательщиков и налоговых служб не всегда непосредственно совпадают. Так, с точки зрения организационной простоты подоходный налог на физических лиц не имеет преимуществ перед налогом на прибыль, а с точки зрения прозрачности первый, как было показано, предпочтительнее второго. Вместе с тем наиболее прозрачный налог, разумеется, необязательно является наиболее справедливым или эффективным. При построении налоговой системы критерий прозрачности может и должен учитываться лишь наряду с другими критериями, охарактеризованными выше. 82 Глава 8.3. Виды налогов Классификация налогов строится прежде всего с учетом объектов налогообложения. Так, различаются прямые и косвенные налоги. Первыми облагаются непосредственно физические и юридические лица, их доходы или имущество, вторыми — ресурсы, деятельность, товары и услуги. В Российской Федерации наибольшее значение среди прямых налогов имеют налог на прибыль предприятий и организаций и подоходный налог с физических лиц. Среди важнейших косвенных налогов следует назвать налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенные пошлины. Другим основанием классификации налогов выступают цели их взимания, Преобладающая часть налогов в современном обществе поступает в бюджет, который расходуется как единый фонд средств, обеспечивающих финансирование разнообразных нужд государства. Так, применительно к Государственному бюджету Российской Федерации не имеет смысла вопрос о том, за счет какого именно налога финансируется, например, оборона в отличие от образования. Однако в общем ряду налогов выделяются целевые. Целевые налоги предназначены для финансирования конкретных программ общественных расходов, которые определяются уже в момент введения того или иного налога. Использование поступлений от такого налога, в каких бы то ни было иных целях, не допускается. Целевые налоги принято называть маркированными. Чаще всего маркированные налоги зачисляются в государственные и муниципальные внебюджетные фонды. Последние, собственно, и создаются, чтобы обособить средства, собираемые для использования в заранее фиксированных целях, от прочих средств, находящихся в распоряжении государства, которые могут расходоваться на различные цели в зависимости от решений органов, утверждающих бюджет. Примерами маркированных налогов служат платежи в фонды общественного страхования, а также местные целевые сборы на благоустройство территории и т. п. Выполняя свои обязательства по платежам в пенсионный фонд или фонд социального страхования, налогоплательщик твердо знает, на что будут израс- 83 ходованы уплачиваемые средства. В этом состоит преимущество маркированных налогов. Если средства, аккумулируемые с помощью налога, могут расходоваться для решения разнообразных задач по усмотрению органа, утверждающего бюджет, такой налог называется немаркированным. К разряду немаркированных относятся налог на добавленную стоимость, налог на прибыль предприятий и организаций, подоходный налог с физических лиц, налоги на имущество и многие другие. Главное достоинство немаркированных налогов состоит в том, что они позволяют, сохраняя стабильность налоговой системы, осуществлять гибкую бюджетную политику путем перераспределения государственных доходов между различными направлениями их использования. В то же время преобладание стабильных немаркированных налогов означает, что государственные органы в существенной мере автономны по отношению к избирателям (налогоплательщикам) в определении приоритетных направлений развития общественного сектора. Гибкость бюджетной политики государства достигается в значительной степени за счет того, что для принятия каждого отдельного решения не требуется выявлять предпочтения основной массы избирателей. При прочих равных условиях удельный вес немаркированных налогов тем выше, чем сильнее проявляется рациональное неведение избирателей. Последнее благоприятствует «приобретению» налогоплательщиками общественных благ и перераспределительных программ не по отдельности, а в больших «пакетах». Соответственно граждане как бы выделяют государству лимит расходов, в пределах которого полномочные органы формируют конкретный бюджет. В идеале первичным было бы выявление готовности платить за каждое отдельное общественное благо. С изменением равновесного состояния в сфере производства конкретного блага менялись бы и платежи, предназначенные для его финансирования. Это естественно было бы оформлять с помощью соответствующих целевых налогов, размер которых фиксировал бы колебания спроса. 84 Однако в действительности условия общественного выбора таковы, что два аспекта единого, по сути, процесса определения требований к общественному сектору во многом обособляются друг от друга. Первый аспект — формирование лимита, о котором говорилось выше, а значит, выделение доходов государства из суммарных доходов общества и вместе с тем определение масштабов общественного сектора. Второй аспект — использование лимита, иными словами, аллокация средств, которыми распоряжается государство, что предполагает формирование структуры общественных расходов. Разделение, о котором идет речь, существенным образом проявляется в бюджетном процессе, построении и организации работы государственного аппарата, а также в структуре теории государственных финансов. Классифицируя налоги, исходя из объектов и целей обложения, можно охарактеризовать структуру налоговых поступлений государства. Во многих странах, в том числе в России, немаркированное налогообложение занятости не применяется. При значительном несходстве ситуаций в различных странах в целом заметно некоторое снижение удельного веса налогов на товары и услуги, на имущество и на доходы корпораций при росте доли отчислений на социальное страхование и относительной стабильности доли налогообложения личных доходов. Налоговые обязательства, т. е. установленные законом обязанности по уплате налога, иногда определяются суммой в расчете на единицу того или иного товара, работы, услуги, потребленного ресурса и т. п. Например, в ряде стран акцизы на спиртные напитки устанавливаются исходя из содержания в них чистого алкоголя, причем последний облагается фиксированной суммой в расчете на литр. Различия в стоимости конкретных напитков, равно как и в стоимости используемых при их производстве сортов спирта, при этом роли не играют. Если налог исчисляется путем умножения ставки, выраженной в денежных единицах, на количество облагаемых товаров и др., выраженное в натуральных единицах, такой налог называется специфическим. Однако чаще налоговые обязательства устанавливаются в расчете на стоимость облагаемых объектов. Если налог исчисляется путем умножения ставки, выраженной в процентах (долях), 85 на величину стоимости товаров, услуг, работ, ресурсов и т. п., то налог является стоимостным. Еще одна важная классификация налогов основана на том, как изменяется удельный вес налогового платежа в доходе с увеличением последнего. С этой точки зрения различаются прогрессивные, регрессивные и пропорциональные налоги. Прогрессивный налог растет быстрее дохода, регрессивный — медленнее его, а доля пропорционального налога в доходе остается неизменной независимо от того, насколько велик доход. Если сравнить удельные веса налога в доходах двух одинаковых по численности групп населения, первая из которых получает больше средств, чем вторая, то при прогрессивном налогообложении этот показатель будет выше у первой группы, при регрессивном — у второй, а при пропорциональном он окажется одинаковым для обеих групп. Следует подчеркнуть, что в теории государственных финансов понятия пропорционального, прогрессивного и регрессивного налогообложения обычно используются, именно когда речь идет о том, как налог влияет на величину располагаемого дохода плательщика, а не просто о шкале, по которой непосредственно исчисляются налоговые обязательства. Долю дохода налогоплательщика, которая изымается в виде налога, принято называть нормой налогообложения. Различаются средняя и предельная нормы налога (налогообложения). Средняя норма равна удельному весу налога во всем доходе налогоплательщика, иначе говоря, отношению суммы налога к размеру дохода. Предельная норма представляет собой долю налога в «последней единице» дохода, иными словами, производную налога по доходу. Прогрессивные, пропорциональные и регрессивные налоги различаются соотношениями средних и предельных норм обложения. При пропорциональном налогообложении предельная норма равна средней, при прогрессивном — превышает среднюю, а при регрессивном не достигает средней. 86 На первый взгляд при прогрессивном налогообложении предельная норма должна непременно возрастать по мере увеличения дохода, а при регрессивном уменьшаться с его ростом. Поскольку существенно именно соотношение предельной и средней нормы, понятия прогрессивного, пропорционального и регрессивного налога применимы не только к стоимостному, но и к специфическому налогообложению. Вместе с тем, когда речь идет о стоимостных налогах, термины «прогрессивный», «регрессивный» и «пропорциональный» иногда применяют, характеризуя непосредственно построение налоговых обязательств, а именно зависимость ставки от налогооблагаемой базы. В этом смысле говорят, например, о прогрессивном налогообложении прибыли, если с ростом размера прибыли ставка налога повышается. Конец второй лекции. Все замечания и предложения отсылайте по адресу: [email protected] 87