Аудит

ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ БЮДЖЕТНОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ «ОМСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ АГРАРНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ИМЕНИ П. А. СТОЛЫПИНА» ОМСКИЙ АГРАРНЫЙ ТЕХНИКУМ ОТДЕЛЕНИЕ ЭКОНОМИЧЕСКОГО ОБРАЗОВАНИЯ Курс лекций по УЧЕБНОЙ дисциплине АУДИТ Омск, 2014 Содержание Курс лекций по учебной дисциплине ОП 09 Аудит составлен в соответствии с рабочей программой профессионального модуля ОП 09 «Аудит», разработанной на основе федерального государственного образовательного стандарта по специальности СПО 38.02.01 «Экономика и бухгалтерский учет (по отраслям)». Составитель: Пепеляева А.П., преподаватель ОЭО ОАТ Введение. Аудит является специальной дисциплиной, необходимой для получения профессиональных навыков по специальности «Экономика и бухгалтерский учет». АУДИТ в классическом понимании этого слова - независимый внешний финансовый контроль, осуществляемый независимыми дипломированными аудиторами, не работающими на данном предприятии. На современном этапе изменяются характер и методы экономической деятельности организаций, т.е. складывается современная система рыночной экономики. Становление рыночных отношений в России внесло существенные изменения в деятельность хозяйствующих субъектов, которые получили широкую самостоятельность, связанную с определением направлений деятельности и выбором партнеров при полной ответственности за результаты своей деятельности. Переход к рыночным отношениям выявил необходимость создания новых экономических институтов, регулирующих взаимоотношения различных субъектов предпринимательской деятельности, это институт аудиторства. Его главная цель – обеспечить контроль за достоверностью информации, отражаемой в бухгалтерской и налоговой отчетности. Данные по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций у юридических объектов могут быть объективно подтверждены независимым аудитором. Принимая решения о вложении средств в какой – либо бизнес, выдавая кредит или приобретая долговые ценные бумаги и даже заключая договоры о покупке или продаже товаров (работ, услуг), субъекты хозяйствования хотят получить полное представление о финансовом состоянии и финансовой устойчивости партнера. В этом случае они чаще всего опираются на данные независимых проверок, которые осуществляют аудиторы – независимые специалисты высокой квалификации. Поэтому аудит как самостоятельная профессиональная область деятельности становится важнейшим звеном инфраструктуры рыночной экономики. Дисциплина Аудит базируется на знаниях и умениях, полученных при изучении дисциплин: Бухгалтерский учет, Налоги и налогообложение, Экономика организации и др. В результате изучения дисциплины Вы должны: Узнать: - Законодательство об аудиторской деятельности в РФ, - порядок проведения аудиторского контроля, - стандарты аудита и этику аудитора. Научиться: - пользоваться источниками экономической информации, методами и приемами анализа, - пользоваться нормативными документами и инструкциями Федеральной налоговой службы России. - проводить контроль и ревизию финансово - хозяйственных операций. Первоначальные знания об аудите должен иметь любой человек, связанный с бизнесом. Прежде всего необходимо четко понимать роль и значение аудиторских проверок, отличия разных видов аудиторских услуг, уметь правильно выбрать тех специалистов, которые помогут решить конкретные задачи. Предприниматель и менеджер должны уметь подготовить материалы к финансовой и аудиторской проверке. Привлекая аудитора или аудиторскую организацию, необходимо четко представлять, какие материалы и в какой форме должен и может представить аудитор клиенту, каковы его права и ответственность. Рабочая программа дисциплины Аудит рассчитана на 52 часов, в т. ч. 16 часов практических занятий. В процессе изучения проводятся контрольная работа, а по окончании изучения – дифференцированный зачет. Раздел 1 «Основы аудита» Тема 1.1 Понятие, сущность и содержание аудита. Организация аудиторской службы. 1. Понятие об аудите и аудиторской деятельности. 2. История развития аудита. 3. Организация аудиторской службы в России. 1. Понятие об аудите и аудиторской деятельности. Аудит (аудиторская деятельность) - это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности, документов бухгалтерского учета, налоговых деклараций и других финансовых обязательств экономических субъектов, а также оказанию других аудиторских услуг (ведение и восстановление учета, консультации по вопросам ведения учета, налогообложения, обучение и др.) Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Под достоверностью понимается степень точности данных бухгалтерской отчетности, которая позволяет пользователю на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать обоснованные решения. Аудит дает возможность оценить эффективность работы предприятия , т.е. своеобразную экспертизу бизнеса (экономического состояния предприятия). Известный американский специалист в области аудита проффесор Робертсон отмечает, что аудит – это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска, т. к. можно примерно подсчитать этот риск и определить вероятность благоприятных событий. Аудит представляет собой одну из форм финансового контроля и осуществляется наряду с другими его видами: контроль, ревизия. 2. История развития аудита. Родиной аудита считается Великобритания. Профессия независимого бухгалтера – аудитора появилась в Х1Х веке в акционерных компаниях Европы. Это было вызвано потребностью в объективной оценке отчетности акционерного общества, получении достоверных данных о финансовом положении предприятия. Эти объективные данные мог дать только независимый от фирмы специалист. Бухгалтеры – аудиторы появились в Англии в середине Х1Х века, где в 1862 г. вышел закон об обязательном аудите. В 1880г. был основан Институт присяжных бухгалтеров в Англии. Этот институт разрабатывал учетные и аудиторские стандарты, издавал журнал, в котором печатались материалы по аудиту. Во Франции закон об аудите был принят в 1867г, где имеются две организации, занимающиеся аудиторской деятельностью в стране: Палата экспертов – бухгалтеров и Национальная компания комиссаров счетов. Первые приглашаются для проверок бухгалтерского учета и отчетности в АО, а вторые назначаются в обязательном порядке согласно существующему законодательству об акционерных обществах. В США аудиторская деятельность началась с 1939г., когда Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров учредил Комитет по аудиторским процедурам и он издал Положение об аудиторской процедуре. В настоящее время практически во всех странах мира с рыночной экономикой существует институт аудита со своей правовой и организационной инфраструктурой. 3. Организация аудиторской службы в России. В России аудиторская деятельность и профессия аудитора в их современном виде появились недавно в связи с экономическими преобразованиями в стране. Попытки создать в России институт аудита предпринимались в 1889, 1912, 1928 годах, но все они закончились провалом. В 1987г. на основе постановления Совета Министров СССР в нашей стране была создана первая хозрасчетная фирма « АО Инаудит». Эта фирма занималась аудиторскими проверками, консультированием по налогообложению, по различным правовым вопросам и др. Толчком к появлению аудиторских фирм было образование в СССР совместных предприятий (СП). Для этих предприятий аудиторская проверка стала обязательной для подтверждения годовых отчетов. В настоящее время в России создано и успешно функционирует более трех тысяч аудиторских фирм. К ним относятся: «Росэкспертиза», «Руфаудит», «Аудиторская палата «АСВП», « Артур Андерсен» и др. С развитием института аудита в нашей стране аудиторские фирмы будут объединяться в ассоциации, союзы, иные объединения. Цель такого объединения – это развитие аудиторской деятельности, обмен опытом, разделение сфер влияния. Созданы и успешно функционируют общественные профессиональные объединения аудиторов и бухгалтеров такие, как Ассоциация бухгалтеров и аудиторов России и СНГ, Аудиторская палата России, Российская коллегия аудиторов, Московская и Санкт – Петербургская аудиторские палаты, более 20 региональных аудиторских палат и др. Аудиторские фирмы имеют организационно – правовые формы закрытого акционерного общества (ЗАО) или общества с ограниченной ответственностью (ООО). Они могут иметь несколько лицензий на право проведения того или иного вида обязательного аудита и занимаются самыми разнообразными видами аудиторских услуг. Аудиторской деятельностью могут заниматься аудиторы – физические лица. Такие аудиторы должны пройти аттестацию, приобрести лицензию на право проведения обязательного аудита в определенной области и зарегистрироваться в качестве предпринимателей. Тема 1.2 Виды аудита. 1. Значение аудита в условиях рыночной экономики. 2. Виды аудита. 1. Значение аудита в условиях рыночной экономики. В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хозяйствующие субъекты вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Достоверность этих отношений должна подкрепляться возможностью получать и использовать финансовую информацию всеми участниками сделок. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором. Собственники – акционеры, учредители, вкладчики, а также кредиторы не в состоянии самостоятельно убедиться в том, что многочисленные и сложные хозяйственные операции предприятия, законны и правильно отражены в отчетности, так как они обычно не имеют доступа к учетным записям и соответствующего опыта, а поэтому нуждаются в услугах аудиторов. Независимое подтверждение информации о результатах деятельности предприятий и соблюдение ими законодательства необходимо государству для принятия решений в области экономики и налогообложения. Аудиторские проверки необходимы и государственным органам, судьям, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности интересующей их финансовой отчетности. 2. Виды аудита. Известны различные виды аудиторских проверок: внутренний аудит, внешний аудит, инициативный аудит, обязательный аудит, аудит по специальным заданиям. Внутренний аудит является важным элементом управленческого контроля и представляет собой проверку и оценку работы предприятия в интересах руководителей (менеджеров, специалистов). Он необходим для предотвращения потерь материальных и денежных ресурсов и осуществления необходимых изменений внутри предприятия. Внутренний аудит проводят штатные аудиторы, работающие непосредственно в данной организации. В небольших организациях проведение внутреннего аудита поручается ревизионной комиссии или аудиторской фирме на договорных началах. Внутренний аудит - часть внутрихозяйственного контроля, который должен быть непрерывным т.к он прямо связан с текущим обеспечением сохранности активов, контролем постановки и организации материальной ответственности, выявлением и ликвидацией задолженности по недостачам, растратам и хищениям. Внутренний аудит только инициативный, т.е. он проводится по решению собственников аудируемой организации. Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторскими организациями или индивидуальными аудиторами с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации. Внешний аудит в РФ подразделяется на общий аудит, страховой аудит, аудит банков, бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов. Аудит может быть инициативным, когда он проводится по решению руководства предприятия или его учредителей. Основная цель – выявить недостатки в ведении бухгалтерского учета, составления отчетности, в налогообложении, провести анализ финансового состояния предприятия и помочь ему в организации учета и отчетности. Помимо аудиторских проверок аудиторы могут оказывать другие виды аудиторских услуг: - ведение учета в организации, не имеющей бухгалтерской службы. - восстановление бухгалтерского учета за определенный период. - составление бухгалтерской (финансовой) отчетности. -защита бухгалтерской (финансовой) отчетности и налоговой отчетности в налоговых органах. - проведение экономического и финансового анализа. - консультационные услуги по вопросам налогообложения, бухгалтерского учета. - проведение семинаров, повышение квалификации бухгалтерского персонала предприятий, учреждений. - обучение бухгалтерского персонала. - автоматизация бухгалтерского учета. Обязательный аудит – это ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя. Обязательный аудит проводится аудиторскими организациями в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности». Обязательной аудиторской проверке подлежат: - ОАО, - банки, страховые организации, товарные и фондовые биржи, инвестиционные фонды, внебюджетные фонды (ПФР РФ, ФСС РФ, Фонды ОМС), благотворительные фонды. - организации или индивидуальные предприниматели, если объем выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда. Уклонение организации или индивидуального предпринимателя от проведения обязательной аудиторской проверки, либо препятствование ее проведению, влечет за собой взыскание на основании решения суда или арбитражного суда по искам, предъявляемым прокурором, органами Федерального казначейства, органами федеральной налоговой службы. Такое взыскание может быть в виде штрафа с организации в сумме от 100 до 500 - кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда, штрафа на руководителя в сумме от 50 до 100 – кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда. Аудит по заданию государственных органов – это, когда органы дознания, следователь при наличии санкции прокурора, прокурор, суд и арбитражный суд вправе в соответствии с процессуальным законодательством РФ поручить аудитору или аудиторской организации провести аудиторскую проверку экономического субъекта при наличии в производстве указанных органов: - возбужденного уголовного дела, - принятого к производству гражданского дела, - дела, подведомственного арбитражному суду. Тема 1.3 Законодательная и нормативная база аудита. 1. Правовое регулирование аудиторской деятельности. 2. Понятие аудиторского стандарта. 1. Правовое регулирование аудиторской деятельности. 1. Функции федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляет уполномоченный федеральный орган исполнительной власти. Постановлением Правительства РФ от 6 февраля 2002г. № 80 определено, что уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственное регулирование аудиторской деятельности в РФ является Министерство финансов РФ. Основными функциями уполномоченного федерального органа являются: - издание нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность, - организация разработки и представление на утверждение Правительству РФ федеральных правил ( стандартов) аудиторской деятельности, - организация аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в РФ, лицензирование аудиторской деятельности, - контроль за соблюдением аудиторскими организациями федеральных правил ( стандартов) аудиторской деятельности, и др. В настоящее время в РФ аудиторская деятельность регламентируется: - Федеральным законом « Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. № 119 – ФЗ, - федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности утвержденными Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 года № 696. - Гражданским кодексом РФ. - Федеральным законом « О лицензировании отдельных видов деятельности» - Федеральным законом « О бухгалтерском учете» - Федеральным законом « О сельскохозяйственной кооперации» и др. Отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, могут регулироваться также указами Президента РФ, Постановлениями Правительства РФ. ФЗ «Об аудиторской деятельности» раскрывает понятия « аудитор» и «аудиторская организация», устанавливает их правовой статус. Аудитором является физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям, установленным уполномоченным федеральным органом, и имеющее квалификационный аттестат аудитора. Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность в качестве работника аудиторской организации или в качестве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско – правового договора, либо в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица. Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги. Индивидуальный аудитор не вправе осуществлять иные виды предпринимательской деятельности. Аудиторская организация – коммерческая организация, осуществляющая аудиторские проверки и оказывающая сопутствующие аудиту услуги. Аудиторская организация осуществляет свою деятельность по проведению аудита после получения лицензии в порядке, предусмотренном законодательством РФ. Аудиторская организация может быть создана в любой организационно – правовой форме, за исключением открытого акционерного общества. Не менее 50 процентов кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане РФ, постоянно проживающие на территории РФ, а в случае, если руководителем аудиторской организации является иностранный гражданин, - не менее 75 процентов. В штате аудиторской организации должно состоять не менее пяти аудиторов. 2. Понятие аудиторского стандарта. Аудиторские стандарты – это единые базовые принципы и правила, которым должны следовать все аудиторы в своей профессиональной деятельности. Соблюдение аудиторских стандартов (правил) гарантирует определенный уровень качества аудита и надежности результатов. Стандарты подразделяются на внешние и внутренние. Внешние стандарты определяют организацию аудиторской деятельности, являются основным элементом системы её нормативного регулирования. Внешние аудиторские стандарты могут быть как международными, так и национальными. Международные аудиторские стандарты, разработанные в 1994 году, включают 45 стандартов по следующим направлениям: вводные замечания, ответственность, планирование, внутренний контроль, аудиторские доказательства, использование работы других (третьих) лиц, выводы и отчеты в аудите, положения по международной практике аудита и др. Российские правила (стандарты) – это федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002г. № 696, включающие следующие правила (стандарты): Правило (стандарт) №1 Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Правило (стандарт) № 2 Документирование аудита. Правило (стандарт) № 3 Планирование аудита. Правило (стандарт ) № 4 Существенность в аудите. Правило (стандарт) № 5 Аудиторские доказательства. Правило (стандарт) № 6 Аудиторское заключение и т.д. В настоящее время в РФ утверждены 34 стандарта аудиторской деятельности. Внутренние стандарты аудиторской деятельности разрабатываются в аудиторских фирмах и представляют собой документы, регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудиторских услуг, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. Аудиторские стандарты составляют основу всех учебных программ для подготовки аудиторов на право заниматься аудиторской деятельностью, обеспечивают высокое качество аудиторской проверки, определяют действия аудитора в конкретных ситуациях и т.д. Тема 1.4 Права, обязанности и ответственность аудитора. 1. Права, обязанности и ответственность аудитора. 2. Этические нормы аудиторской деятельности. 3. Аттестация аудиторских кадров и лицензирование аудиторской деятельности. 1. Права, обязанности и ответственность аудитора. При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе: 1. Самостоятельно определять формы и методы проведения аудита, 2. Проверять в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также фактическое наличие имущества, учтенного в этой документации, 3. Получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения в устной и письменной формах по возникшим в ходе аудиторской проверки вопросам, 4. Отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в аудиторском заключении в случаях: a. непредставления аудируемым лицом всей необходимой документации, b. выявлении в ходе аудиторской проверки обстоятельств, оказывающих, либо могущих оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации о степени достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица, При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны: 1. Осуществлять аудиторскую проверку в соответствии с законодательством РФ . 2. Предоставлять по требованию аудируемого лица необходимую информацию о требованиях законодательства РФ, касающихся проведения аудиторской проверки, а также о нормативных актах РФ, на которых основываются замечания и выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора. 3. В срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, передать аудиторское заключение аудируемому лицу или лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг. 4. Обеспечить сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудиторской проверки, не разглашать их содержание без согласия аудируемого лица или лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг, за исключением случаев, предусмотренных законодательством РФ. Ответственность аудиторских организаций возникает при нарушении принятых на себя по договору об аудите обязательств. Лицо, не исполнившее обязательства либо исполнившее его ненадлежащим образом, несет ответственность при наличии вины (умысла или неосторожности).Отсутствие вины доказывается лицом, нарушившим обязательство. За неквалифицированное проведение аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государства или для экономического субъекта, с аудиторской организации могут быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемому органом, выдавшим лицензию: понесенные убытки в полном объеме, расходы на проведение перепроверки, штраф в сумме от 100- до 500 – кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда. За нарушение этических норм аудиторской деятельности могут быть аннулированы лицензии на осуществление аудиторской деятельности Осуществление юридическим лицом аудиторской деятельности без лицензии влечет взыскание с указанных лиц на основании решения суда по искам, предъявляемым прокурором, органами федерального казначейства, органами федеральной налоговой службы штрафа от 500 – до 1000 – кратного размера минимальной оплаты труда. Аудиторы несут уголовную, административную и гражданско – правовую ответственность за нарушение законодательства РФ об аудите. 2. Этические нормы аудиторской деятельности. Одной из важнейших задач становления аудиторской профессии в нашей стране является разработка этических норм для аудиторской деятельности. Такие нормы, сложившиеся в аудиторской практике на протяжении многих лет, закреплены в этических кодексах аудита. Нарушение этических норм влечет за собой осуждение со стороны коллег, а также со стороны специально созданных судов при аудиторских палатах. В некоторых случаях к провинившимся могут быть применены меры наказания, как денежный штраф и отстранение от работы временно или навсегда. Если сравнивать профессию аудитора с профессией врача, то объектом благотворного воздействия аудитора является предприятие, а врача – человек. Аудитор доброжелательно знакомится с положением дел у клиента, выявляет пробелы и уязвимые места в финансовой деятельности, в организации учета и дает рекомендации, как улучшить учет и устранить недостатки и ошибки. Главное правило аудитора – не нанести клиенту вреда. Одной из этических норм является соблюдение общепринятых моральных норм и принципов в своих поступках и решениях, жить и работать по совести, правдивость и честность, самостоятельность и объективность в суждениях и выводах, непримиримость к несправедливости, нарушениям моральных и нравственных, а также правовых норм во всех их проявлениях. Аудиторы должны внимательно и серьезно относиться к своим обязанностям, соблюдать аудиторские правила ( стандарты). Этическими нормами аудита предусмотрены независимость суждений и заключений аудиторов, объективность и честность их выводов. Независимость аудитора обеспечивается тем, что он не находится на государственной службе, не является штатным сотрудником неаудиторских организаций и потому должен выполнять свои обязанности. Аудиторы не должны быть материально заинтересованы в деятельности проверяемого предприятия, т.е. ни они сами, ни их близкие родственники не могут быть собственниками, пайщиками или акционерами проверяемых предприятий. Для достижения профессиональных целей аудитор обязан соблюдать следующие фундаментальные принципы: Честность. При предоставлении профессиональных услуг аудитор должен действовать открыто и честно. Независимость. При предоставлении профессиональных услуг аудитор должен быть не зависимым от аудируемых лиц и от третьих лиц. Объективность. Аудитор должен быть справедливым, на его объективность не должны влиять ни предубеждения, ни пристрастия, ни конфликт интересов, ни другие лица, ни иные факторы. Профессиональная компетентность и должная тщательность. Аудитор предоставляет профессиональные услуги с должной тщательностью, компетентностью и старанием. В его обязанности входит постоянное поддержание профессиональных знаний и навыков на высоком уровне с тем, чтобы аудируемые организации могли пользоваться преимуществами компетентных профессиональных услуг, основанных на новейших разработках в области практики, законодательства. Конфиденциальность. Аудитор должен соблюдать конфиденциальность информации, полученной в процессе предоставления профессиональных услуг, и не должен использовать или раскрывать такую информацию без согласия собственника экономического субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законодательством РФ. Профессиональное поведение. Аудитор должен действовать таким образом, чтобы это соответствовало хорошей репутации профессии, и должен воздерживаться от какого-либо поведения, которое бы могло её дискредитировать. 3. Аттестация аудиторских кадров и лицензирование аудиторской деятельности. Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности – это проверка квалификации физических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью. Аттестация осуществляется в форме квалификационного экзамена. Лицам, успешно сдавшим экзамен, выдается квалификационный аттестат аудитора без ограничения срока его действия. Обязательными требованиями к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора являются: наличие документа о высшем экономическом или юридическом образовании, наличие стажа работы по экономической или юридической специальности не менее трех лет. Каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в течение каждого года проходить обучение по программам повышения квалификации. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы без лицензии на осуществление аудиторской деятельности не имеют право заниматься аудиторской деятельностью в РФ. Лицензирование аудиторской деятельности, в том числе порядок выдачи, приостановления и аннулирования лицензии, осуществляется в соответствии с законодательством РФ о лицензировании отдельных видов деятельности. Датой получения лицензии считается дата принятия решения о выдаче лицензии Министерством финансов РФ. Для получения впервые лицензии на право заниматься аудиторской деятельностью в РФ установлены следующие требования: 1. Аудиторская организация не может иметь форму открытого акционерного общества. 2. Уставный капитал, заявленный в учредительных документах, должен составлять не менее 100-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законом. 3. В уставном капитале аудиторской организации доля, принадлежащая аттестованным аудиторам и получившим лицензии аудиторским организациям, должна составлять не менее 51%. 4. В штате аудиторской организации должно состоять не менее двух аудиторов, имеющих квалификационные аттестаты аудитора. Выдача лицензии индивидуальному предпринимателю, получающему её впервые, осуществляется при наличии у него квалификационного аттестата аудитора. Лицензии выдаются отдельно на осуществление следующих видов аудиторской деятельности: аудит страховых организаций и обществ, аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, общий аудит. Лицензии выдаются по заявлению соискателя лицензии на три, два или один год. По истечении срока действия лицензии по заявлению соискателя лицензии может быть выдана новая лицензия. Для получения лицензии представляются в лицензирующий орган следующие документы: 1. Заявление с указанием вида деятельности, места нахождения организации, наименование банка и номера расчетного счета в банке. 2. Копии учредительных документов, свидетельства о государственной регистрации заверенные нотариально. 3. Справка о постановке на учет в налоговом органе. 4. Документ, подтверждающий внесение платы за рассмотрение заявления. 5. Сведения о руководителях аудиторской организации, их заместителях и работающих аттестованных аудиторах. Раздел 2 Организация аудита Тема 2.1 Общие понятия о формах и методах аудиторской деятельности. 1. Сущность, виды и источники получения аудиторских доказательств. 2. Аналитические процедуры для получения аудиторских доказательств. 3. Выборочные методы, применяемые аудиторами. 4. Качество и эффективность аудита 1. Сущность, виды и источники получения аудиторских доказательств. Требования к аудиторским доказательствам, на основе которых аудиторская организация или аудитор, может составить обоснованное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, определены правилом (стандартом) «Аудиторские доказательства». Аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны получить достаточные надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств. Аудиторские доказательства получают в результате проведения тестов внутреннего контроля и процедур проверки по существу. Тесты внутреннего контроля означают действия, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения доказательств существенных искажений в финансовой отчетности. Они проводятся в следующих формах: - детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета (пересчет, инвентаризация, подтверждение информации, которая вызывает сомнение, устный опрос персонала, проверка документов для подтверждения учётных записей и т.д.) - аналитические процедуры. Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. Источниками получения аудиторских доказательств являются: 1. Первичные документы . 2. Бухгалтерские записи. 3. Письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица. 4. Информация, полученная из различных источников. 5. Результаты инвентаризации. 6. Бухгалтерская отчетность. Аудиторские доказательства собираются по каждому утверждению, иногда одно доказательство может подтвердить несколько утверждений , например при проверке погашения дебиторской задолженности можно выявить доказательства как относительно ее существования, так и относительно ее величины. Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления – это - визуальной ( результаты осмотра, наблюдения), - документальной (информация, полученная из бумажных, электронных и других носителей), - устной (полученной при опросах персонала или в форме заявлений руководства). При оценке надежности аудиторских доказательств исходят из следующего: 1) доказательства, полученные из внешних источников, надежнее полученных из внутренних источников, 2) доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными, 3) доказательства, собранные аудитором, надежнее доказательств, предоставленных аудируемым лицом, 4) доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме. Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и не противоречат друг другу. Если доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен провести дополнительные процедуры для выяснения причин такого несоответствия. 2. Аналитические процедуры для получения аудиторских доказательств. Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого лица с целью выявления необычных и неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений. Типичные виды аналитических процедур: 1) сопоставление информации за предыдущие периоды, 2) сопоставление показателей бухгалтерской отчетности со сметными или плановыми, или показателями, рассчитанными аудитором, 3) оценка соотношений между различными статьями отчетности и сопоставление их с данными предыдущих периодов, например сумма начисленной амортизации по основным средствам не может превышать их восстановительной стоимости, 4) сопоставление финансовых показателей деятельности субъекта со средними показателями соответствующей отрасли экономики, например реальность начисленной оплаты труда можно сравнить со среднеотраслевым показателем по заработной плате за тот же период. Аудитор должен исследовать обнаруженные в результате проведения аналитических процедур значительные изменения или взаимосвязи, противоречащие другой информации или отличающиеся от прогнозируемых сумм. Исследование проводится в виде составления запросов руководству, получения подтверждения его ответов. 3. Выборочные методы, применяемые аудиторами. Аудиторская выборка представляет собой отобранные по определенным правилам элементы для формирования проверяемой совокупности в виде отдельных документов, записей и т.п. Выборочная проверка – это вид не сплошного наблюдения. Она может быть двух видов: - на соответствие, - по существу. Задача выборочной проверки на соответствие - установить, часто ли нарушались нормы внутреннего контроля. Например, проверка такого элемента внутреннего контроля, как сличение поступающих на предприятие материальных ценностей по наименованиям, количеству и качеству в натуре с данными сопровождающих их документов. Задача выборочной проверки по существу состоит в измерении нарушений внутреннего контроля в стоимостном выражении. Например, подтверждение сальдо счетов бухгалтерского учета, записей в первичных документах, анализ показателей хозяйственной деятельности. Аудиторская выборка проводится с целью применения аудиторских процедур в отношении менее чем 100% статей, включенных в сальдо счета, или операций, составляющих обороты по счетам таким образом, чтобы на все элементы совокупности распространялась возможность быть отобранными. Вся совокупность данных, из которых делается выборка, называется генеральной совокупностью. При аудиторской выборке может использоваться статистический и нестатистический подход. Статистическая выборка – это случайный отбор элементов и использование теории вероятности для оценки результатов. Существует риск выборочного метода, это когда выводы аудитора могут отличаться от выводов, которые были бы сделаны, если бы применяемым процедурам была подвергнута вся генеральная совокупность. При использовании нестатистических методов произвольно отбираются и оцениваются какие-либо особо важные позиции на основании опыта или интуиции аудитора, например, всегда необходимо проверять особо крупные операции или операции, оформленные нестандартным договором. 4. Качество и эффективность аудита. Качество аудита можно определить как обобщенный эффект аудиторской проверки, выраженной в степени соответствия мнения аудитора потребностям заинтересованных пользователей в объективной информации, содержащейся в финансовой отчетности аудируемого лица. Основные факторы, определяющие качество и эффективность аудита: - полнота (достаточность) – количество информации должно быть достаточным для оценки состояния аудируемого субъекта и принятия решения пользователем. - точность – выводы аудитора должны объективно отражать реальную степень соответствия финансовой отчетности фактическому наличию имущества, обязательств и финансовых результатов. - доступность – мнение аудитора представляется в виде, не нуждающемся в дополнительном осмыслении и не затрудняющем принятие решения пользователями информации. - оперативность- заключение должно быть подготовлено к установленному сроку для предоставления финансовой отчетности вместе с аудиторским заключением заинтересованным пользователям. Тема 2.2 Технологические основы аудита. 1. Подготовка и заключение договора оказания аудиторских услуг. 2. Планирование аудита. 3. Документирование аудита. 1. Подготовка и заключение договора оказания аудиторских услуг. В соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 12 « Согласование условий проведения аудита» установлены единые требования к порядку согласования условий проведения аудита с аудируемым лицом. Аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита. Аудитор может использовать в ходе достижения договоренности с руководством аудируемого лица письмо о проведении аудита – документ, направляемый аудитором предполагаемому аудируемому лицу и подписываемый руководством аудируемого лица, в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита. Согласованные условия необходимо отразить документально в договоре оказания аудиторских услуг. С точки зрения интересов аудитора и аудируемого лица целесообразно заблаговременное подписание с предполагаемым аудируемым лицом договора оказания аудиторских услуг. Форма и содержание договоров оказания аудиторских услуг (писем о проведении аудита) для различных аудируемых лиц могут иметь особенности, но, как правило, в договоре указываются: - цель аудита бухгалтерской отчетности, - ответственность руководства аудируемого лица за подготовку и представление бухгалтерской отчетности, - объем аудита, включая ссылки на законодательство РФ и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, - аудиторское заключение и любые иные документы, которые предполагается подготовить по результатам аудита, - информация о том, что в связи с применением в ходе аудита выборочных методов тестирования и ограничениями, присущими системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, имеется неизбежный риск того, что некоторые искажения бухгалтерской отчетности могут остаться необнаруженными, - требование обеспечения свободного доступа ко всей бухгалтерской документации и другой информации, запрашиваемой в ходе проведения аудита, - стоимость проведения аудита, а также порядок признания услуги оказанной и порядок расчетов, - право аудитора получить от руководства аудируемого лица письменные заявления в связи с аудитом, - обязательство руководства аудируемого лица обеспечить присутствие сотрудников аудитора при инвентаризации имущества, - о привлечении к работе по вопросам аудита экспертов, внутренних аудиторов и других сотрудников аудируемого лица, - информация о любых дополнительных соглашениях между аудитором и аудируемым лицом. 2. Планирование аудита. Федеральное правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита» устанавливает единые требования по планированию аудита бухгалтерской отчетности. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно, оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять и координировать работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке. Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита. Общий план аудита должен быть подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. При этом аудитору необходимо принимать во внимание: а) деятельность аудируемого лица, в том числе общие экономические факторы, влияющие на деятельность, финансовое состояние, общий уровень компетентности руководства. б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе: учетную политику аудируемого лица и ее изменения, планы использования в ходе проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу. в) риск и существенность в том числе: возможность существенных искажений или недобросовестных действий, выявление сложных областей бух. учета. г) существование внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита. д) привлечение других аудиторских организаций, экспертов и специалистов. е) форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и отчетов в соответствии с законодательством, стандартами аудиторской деятельности и условиями аудиторского задания. Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, которая является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки выполнения работы. Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. 3. Документирование аудита. 4. Федеральное правило (стандарт) №2 «Документирование аудита» устанавливает единые требования к составлению документации в процессе аудита бухгалтерской отчетности. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны документально оформлять все сведения,, которые важны для доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами(стандартами) аудиторской деятельности. Под документацией понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Они могут быть представлены в виде данных на бумаге, фотопленке, в электронном виде. Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита. Рабочие документы должны содержать информацию о планировании аудиторской работы, временных рамках и объеме выполненных процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. Рабочие документы должны быть составлены и систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой конкретной аудиторской проверки и потребности аудитора в ходе ее проведения. Рабочие документы обычно содержат: - информацию об организационно- правовой форме и организационной структуре аудируемого лица. - выдержки или копии необходимых юридических документов, соглашений. - информацию об отрасли, экономической и правовой среде, в которой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность, - анализ финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бух.учета, - сведения о том, кто выполнил аудиторские процедуры, с указанием времени выполнения, - письменные заявления, полученные от аудируемого лица, копии писем и телеграмм по вопросам аудита, - выводы, сделанные аудитором по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычные обстоятельства, которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором, - копии бухгалтерской отчетности и аудиторского заключения. Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет. Рабочие документы являются собственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут быть предоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора, но они не могут служить заменой бухгалтерских записей аудируемого лица . Тема 2.3 Аудиторское заключение. Федеральное правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой( бухгалтерской ) отчетности» устанавливает единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения, которое составляется по итогам проведенного аудита бухгалтерской отчетности. Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с федеральными правилами и содержащим мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству РФ. Основными элементами аудиторского заключения являются: 1. Наименование документа - аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности. 2. Адресат – аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством РФ и договором о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т.п. 3. Сведения об аудиторе: а) для аудиторской организации - организационно-правовая форма и наименование, место нахождения, номер и дата свидетельства о государственной регистрации, номер и дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, срок действия лицензии, членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении, фамилии, имена и отчества аудиторов, принимавших участие в проверке, б) для индивидуального аудитора – номер свидетельства о регистрации в качестве предпринимателя, фамилия, имя, отчество , номер и дата выдачи лицензии на осуществление аудиторской деятельности, наименование органа, выдавшего лицензию, срок её действия 4. Сведения об аудируемом лице: организационно – правовая форма и наименование, место нахождения, номер и дата свидетельства о государственной регистрации, сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности. 5. Вводная часть. В этой части аудиторского заключения содержится перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчётности с указанием отчётного периода. Здесь же отмечается, что экономический субъект несёт ответственность за подготовку и достоверность отчетности, аудиторская фирма – за высказанное мнение о её достоверности. Пример изложения: «Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «АВС» за период с 1 января по 31 декабря 20ххг. включительно. Финансовая отчетность организации состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, пояснительной записки и др. Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство организации «АВС». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ на основе проведенного аудита» 6. Аналитическая часть. В ней описывается объем аудита, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой отчетности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке бухгалтерской отчетности. 7. Итоговая часть. Она содержит мнение аудитора. Мнение может быть выражено в форме: - безоговорочно положительного, - условно положительного, - отрицательного - или отказ от выражения мнения. Безоговорочно положительное мнение выражается тогда, когда аудитор считает, что финансовая отчетность представлена объективно во всех существенных аспектах. Условно положительное мнение означает, что финансовая отчетность достоверна в целом, но были допущены незначительные нарушения. Отрицательное мнение в том случае, если финансовая отчетность не обеспечивает глубинного раскрытия информации финансового состояния и финансовых результатов деятельности. При существенном ограничении объема работы аудитора, из-за чего аудитор не может получить достаточные доказательства о достоверности отчётности, составляется отказ от выражения мнения. Например для выражения аудиторского мнения используются слова: «По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «АВС» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20ххг. и результаты её финансово- хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20ххг. в соответствии с требованиями законодательства РФ в части подготовки финансовой отчетности». 8. Дата аудиторского заключения. Аудитор должен датировать заключение числом, когда был завершен аудит. Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, он не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финансовой отчетности руководством аудируемого лица. 9. Подпись аудитора. Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора и лицом, проводившим аудит, с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата, Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудит, аудиторское заключение подписывается только этим аудитором. К аудиторскому заключению прилагается финансовая отчетность, которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица и сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом. Но аудитор и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности. Раздел 3 Методика проверки разделов бухгалтерского учета. Тема 3.1. Аудит учета денежных средств и операций в валюте. Цель аудита – это соблюдение законодательных и нормативных актов, регулирующих учёт денежных средств и операций в валюте. К ним относятся : письмо ЦБР «Порядок ведения кассовых операций в РФ», Закон РФ « О применении контрольно – кассовых машин при осуществлении денежных расчётов с населением, «Положение о безналичных расчетах в РФ», инструкция ЦБ РФ « О порядке обязательной продажи организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке РФ», «О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов», Налоговый кодекс РФ, Гражданский кодекс РФ, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» и др. Источниками информации для проверки операций с денежными средствами служат: 1. Кассовая книга, отчеты кассира, приходные и расходные кассовые ордера, журнал регистрации кассовых документов, журнал регистрации депонентов, оправдательные документы к кассовым документам, авансовые отчеты, журнал – ордер № 1 и ведомость № 1, акты ревизии кассы, договор о полной материальной ответственности с кассиром и др. при проверке кассовых операций 2. Выписки банка со счетов, первичные документы: платежные поручения, платежные требования, денежные чеки, объявления на взнос денег, а также договор о расчётно – кассовом обслуживании с банком, журнал – ордер № 2 и ведомость № 2 и др. для проверки безналичных денежных средств и операций в валюте. Приступая к проверке операций с денежными средствами, аудиторы должны выяснить, как на предприятии соблюдается кассовая дисциплина, как контролируются операции с денежной наличностью, в том числе с валютой, как производятся платежи с расчетного и других счетов предприятия. В ходе аудита кассовых операций аудиторы применяют различные процедуры проверки: 1) проверка правильности документального оформления операций по кассе. 2) оценка полноты и своевременности оприходования денежных средств. 3) анализ правильности списания денежных средств в расход. 4) проверка соблюдения кассовой дисциплины. 5) выяснение правильности отражения кассовых операций в учете. При проверке правильности документального оформления выясняется полнота заполнения реквизитов приходных и расходных документов, обязательная регистрация их, наличие подписей ответственных лиц и получателей денег, отсутствие исправлений и т.п. Для этого проверяются отчеты кассира с приложенными первичными документами и кассовая книга. Кассовая книга должна быть пронумерована, прошнурована, опечатана печатью и вестись в одном экземпляре. Записи в кассовой книге должны быть идентичны записям в отчете кассира и подтверждаться первичными документами. При проверке полноты, своевременности и правильности оприходования денежной наличности: - поступившей из банка, сверяются суммы, записанные в корешках чеков, выписках банка и приходных кассовых ордерах, - возврат подотчетных сумм анализируется по приходным кассовым ордерам, - выручки и других поступлений, сверяются суммы, записанные в приходных кассовых ордерах, накладных и счетах – фактурах, лентах кассового аппарата. При проверке расходования наличных денег из кассы аудиторы для выявления излишнего списания денег по кассе путём повторного использования одних и тех же документов проверяют полноту приходных и расходных кассовых документов, приложенных к отчёту кассира и своевременность гашения их. Для выявления излишнего списания денег по кассе неправильным подсчётом итогов в кассовых документах и кассовых отчетах проверяют совпадение входящего остатка по кассе на каждый день с конечным остатком по кассе за предыдущий день, а также итогов кассовых отчётов. Для выявления излишнего списания денег по кассе без оснований или по подложным документам, проверяется совпадение расходных кассовых ордеров с информацией о них, содержащейся в журнале регистрации расходных кассовых ордеров и обоснованность включения лиц в расчётно – платежные ведомости. Для выявления хищения денежных средств проводится инвентаризация кассовой наличности в рублях и иностранной валюты, денежных документов в присутствии кассира и главного бухгалтера. Кассир должен составить кассовый отчет, вывести остаток денег по кассовой книге на день проверки. С кассира берется расписка, что к моменту инвентаризации кассы не оприходованных и не списанных в расход денег не имеется. После этого пересчитывают наличные деньги. Если во время инвентаризации кассы имеются частично оплаченные платежные ведомости и т.д., аудитор подсчитывает выплаченную по ним сумму принимает к зачету, о чем делается отметка в акте. После пересчета денег и других ценностей, хранящихся в кассе, полученный остаток сверяется с данными учета по кассовой книге. Результаты проверки оформляются актом, который подписывают аудитор, гл. бухгалтер аудируемого лица и кассир. Аудитор обязан проверить проводятся ли периодические и внезапные ревизии кассы, не превышают ли установленный лимит наличных денег в кассе. В заключении исследуется правильность указанной в учетных регистрах по счету 50 «Касса» корреспонденции счетов, подсчета оборотов и остатков в журнале – ордере № 1 и в ведомости №1. В ходе аудита учёта денежных средств аудитору необходимо определить круг счетов (расчетных, валютных, специальных и других), открытых организацией в банках. По каждому счёту проверяется наличие договора, наличие факта уведомления налоговой службы об открытии этих счетов. Для проверки правильности и полноты отражения в учёте и отчётности оборотов и сальдо по счетам организации в банках применяются следующие аудиторские процедуры: - проверка полноты банковских выписок по расчётному счёту, специальным счетам и документов к нему, остаток средств на конец периода в предыдущей выписке банка по счету должен совпадать с остатком средств на начало периода в следующей выписке. - проверка соответствия сумм по выпискам банка по расчетному счету, специальным счетам суммам, указанным в приложенных к ним первичных документах. Каждая сумма, указанная в вписке банка, должна быть подтверждена оправдательным документом ( платежное поручение, пл. требования, квитанции к объявлению на взнос наличными и др.) - проверка полноты банковских выписок по валютному счету и документов к нему, - проверка соответствия сумм по выпискам банка по валютному счету суммам, указанным в приложенных к нему первичных документах, - проверка правильности определения курсовых разниц по валютному счету, - проверка правильности отражения в учете операций по покупке и обратной продажи валюты на внутреннем валютном рынке РФ. В соответствии с Инструкцией Банка России №7 от 29.06.92 « О порядке обязательной продажи организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке РФ» покупка иностранной валюты за рубли на валютном рынке без открытия специального транзитного валютного счета не допускается. На специальный транзитный валютный счет организации зачисляются иностранная валюта , купленная за рубли на валютном рынке а также суммы, не использованные для оплаты командировочных расходов. Полученные в ходе проверки сведения аудитор заносит в свои рабочие документы, определяет значимость выявленных ошибок, сопоставляет их с предварительно рассчитанными , при необходимости корректирует план проведения проверки для осуществления дополнительных проверок. Тема 3.2 Аудиторская проверка расчётов с бюджетом и внебюджетными фондами. Цель проверки расчётов с бюджетом и внебюджетными фондами – это подтверждение достоверности бухгалтерской отчётности проверяемой организации в части отражения задолженности перед бюджетом по налогам и сборам и перед внебюджетными фондами по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, медицинскому страхованию. Во время проведения проверки расчетов по налогам, сборам и платежам аудиторы руководствуются Налоговым Кодексом РФ, инструкциями и методическими рекомендациями финансовых и налоговых органов, связанными с составлением налоговых деклараций, исчислением и уплатой отдельных налогов и сборов. Источниками информации являются первичные учётные документы: счета – фактуры, книги покупок, книги продаж, расчётно – платёжные ведомости, лицевые счета, банковские выписки, платежные поручения, журналы – ордера, машинограммы по счетам 68, 69, 70, 76, 84, 90, 91, 99 и др., налоговые карточки, налоговые декларации и др. В ходе аудиторской проверки аудитору необходимо проверить: 1) правильно ли исчислены налогооблагаемые базы, 2) правильно ли применены ставки налогов и платежей, 3) своевременно ли и полностью уплачены платежи в бюджет и во внебюджетные фонды, 4) правильно ли и обоснованно применены льготы, 5) правильно ли ведётся аналитический и синтетический учёт по счёту № 68 « Расчеты по налогам и сборам» и счёту № 69 « Расчёты по социальному страхованию и обеспечению», 6) соответствуют ли записи аналитического и синтетического учёта записям в главной книге и балансе организации. При аудите расчетов с бюджетом по НДС аудитор руководствуется главой 21 НК РФ, который устанавливает законодательные основы для расчёта и уплаты НДС. Учёт расчётов с бюджетом по НДС должен вестись на отдельном субсчете к счёту № 68. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между суммами НДС, полученными от покупателей, и суммами НДС, фактически уплаченными поставщикам за приобретённые (оприходованные) ТМЦ. Сумма НДС, полученная от покупателей от реализации продукции, товаров, работ, услуг и имущества учитывается по ДТ 90, 91, Кт 68. Суммы НДС, подлежащие уплате поставщикам, учитываются по Дт 19, а затем после получения выписки банка о фактической оплате счета поставшика, списываются в уменьшение задолженности Дт 68 Кт 19 . При аудите расчетов по налогу на прибыль организаций аудитор руководствуется главой 25 НК РФ. Объектом налогообложения является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в соответствии с НК РФ признаётся полученный доход, уменьшенный на величину обоснованных и документально подтверждённых расходов. В первую очередь прибыль используют на уплату налога на прибыль. Начисление налога на прибыль отражается бухгалтерской записью Дт 99 Кт 68. Использование прибыли на другие цели учитывается по Дт сч. 84 в корреспонденции с кредитом различных счетов. Порядок налогообложения физических лиц установлен главой 23 НК РФ. Налог на доходы удерживается с совокупного дохода физических лиц, исчисленного нарастающим итогом с начала года. В состав доходов включаются все виды основной и дополнительной заработной платы, доплаты, пособия, премии и другие выплаты, полученные как в денежной, так и в натуральной форме. Каждый работник имеет право на уменьшение совокупного дохода на суммы стандартных, социальных и имущественных налоговых вычетов для целей исчисления налога на доходы. При проверке аудитору необходимо удостовериться в правильности расчета совокупного дохода, а также в правильности и обоснованности применения льгот. Для проверки льгот необходимо проверить наличие документов: справок о составе семьи, с места работы, копии свидетельств о рождении, заявления работника и др. Для проверки суммы исчисленного налога на доходы используются документы: расчетно – платежные ведомости, лицевые счета, налоговые карточки, платежные поручения на уплату налога на доходы. Порядок исчисления и уплаты платежей во внебюджетные фонды, установлен главой 24 НК РФ. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения за исключением государственных пособий (временная нетрудоспособность, безработице, беременности и родам) и всех видов компенсационных выплат. Учет налоговой базы и сумм налога, относящегося к ней, ведется по каждому физическому лицу нарастающим итогом с начала года. Сумма налога исчисляется плательщиком отдельно в отношении каждого фонда по соответствующим ставкам: ПФ РФ – 22%, ФСС РФ – 2,9%, ФОМС – 5,1%. При проверке аудитору необходимо проверить правильность расчетов по исчислению платежей исходя из налоговой базы, ставки и своевременность уплаты. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца отдельными платежными поручениями в каждый фонд. Сумма платежей уменьшается на сумму произведенных организацией самостоятельно расходов на выплату пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам, по уходу за больным ребенком. Расчёты о суммах начисленных и уплаченных авансовых платежей предоставляются в налоговый орган до 20 – го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Всю полученную в ходе проверки информацию аудитор регистрирует в своих рабочих документах, сопоставляет фактические ошибки с предельно допустимыми, делает выводы и корректирует при необходимости план проверки. Тема 3.3 Аудиторская проверка учёта расчетных и кредитных операций. Расчётные операции являются неотъемлемой частью хозяйственной деятельности организации. Они возникают при приобретении ТМЦ, основных средств и прочих активов пред поставщиками и подрядчиками, при осуществлении процесса реализации перед покупателями и заказчиками, перед подотчетными лицами, перед банками по полученным кредитам. Цель аудита расчетных операций – оценка правильности организации учета расчетов на предприятии, подтверждение законности образования дебиторской и кредиторской задолженности, её достоверности и реальности погашения. Источниками информации для проверки расчетных и кредитных операций служат: баланс, главная книга, журналы – ордера, акты инвентаризации расчётов, счета – фактуры, платежные поручения, банковские выписки, договоры купли – продажи продукции (работ, услуг), книги покупок, книги продаж, кредитные договоры, договоры займа, машинограммы по счетам 60, 62, 71, 76, 66, 67, бухгалтерская отчетность. При проверке расчётов с поставщиками, покупателями, разными дебиторами и кредиторами производится оценка правильности оформления хозяйственных договоров. Данные баланса сверяются с данными главной книги по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Главная книга сверяется с данными журнала – ордера №6. Журнал – ордер № 6 сверяется с данными первичных документов по движению материальных ценностей, счетами – фактурами и платежными поручениями. При аудите проводятся инвентаризации расчетов. Эту процедуру целесообразно проводить посредством запроса к контрагенту о состоянии расчетов на определенную дату, прилагая к запросу расшифровку задолженности, числящейся в проверяемой организации. Расчеты с покупателями и заказчиками возникают в результате отгрузки им продукции, оказания услуг, выполнения работ на основании договоров на поставку и учитываются на счёте 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками». Для подтверждения этих фактов необходимо проверить документы на отпуск продукции со склада - это приказ – накладная на отпуск продукции со склада, счет – фактура, предъявленная к оплате, правильность оформления договоров . В книге продаж проверяется информация о начисленных суммах НДС, которую необходимо сверить с декларацией по НДС. При проверке расчетов с покупателями за продукцию (работы, услуги) необходимо помнить, что существуют два метода учета реализации, которые устанавливаются в учетной политике для целей налогообложения. При кассовом методе (по оплате), отгруженная продукция учитывается на счете 45 «Товары отгруженные». Типовые бухгалтерские проводки для кассового метода: Дт 45 Кт 43 отгружена продукция покупателю Дт 51 Кт 90 поступила выручка от реализации Дт 90 Кт 45 списана фактическая с/с реализованной продукции Дт 90 Кт 68 НДС на реализацию Дт 90 Кт 99 прибыль, Дт 99 Кт 90 убыток, т.е. финансовый результат. Если используется метод начисления (по отгрузке), то все расчёты ведутся на счёте 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками». Типовые бухгалтерские проводки: Дт 62 Кт 90 предъявлены счета к оплате покупателям. Дт 90 Кт 68 начислен НДС Дт 90 Кт 43 списана фактическая с/с отгруженной продукции Дт 51 Кт 62 оплачена покупателем отгруженная продукция Дт 90 Кт 99 прибыль. Дт 99 Кт 90 убыток, т.е. фин. Результат. Аудитор должен выявить используется или нет метод, указанный в учетной политике, правильность применяемых схем корреспонденции счетов по расчётам с покупателями и заказчиками, соответствие данных аналитического и синтетического учёта. При проверке расчетов с подотчетными лицами проверяют журнал – ордер № 7, авансовые отчеты, командировочные удостоверения, распоряжения руководителя о выдаче сумм подотчетным лицам, кассовые документы, главная книга, баланс и др. Баланс сверяется с данными главной книги по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Главная книга проверяется арифметически и сверяется с данными журнала – ордера № 7. Ж – о № 7 сверяется с авансовыми отчетами, с приходными и расходными кассовыми ордерами. Авансовые отчеты проверяются на правильность составления, на наличие оправдательных документов (накладные, товарные и кассовые чеки, счета, проездные билеты), которые должны быть подлинными. В рыночных условиях многие организации используют кредиты банка, займы других организаций. Аудитор должен убедиться в правильности: составления и заключения договора займа, кредитного договора, организации аналитического учета по счетам 66 «Краткосрочные кредиты и займы», 67 «Долгосрочные кредиты и займы», полноты получения и соблюдения целевого использования кредитов и займов, своевременности и полноту погашения кредитов и займов, законности отнесения начисленных и уплаченных процентов на счета затрат или источники их покрытия, корреспонденции счетов по учёту кредитов и займов. Проверяя вопросы получения и использования кредитов, аудитор должен произвести оценку эффективности вложенных средств по мероприятиям, их целевого использования, экономического эффекта полученного предприятием от их использования. Всю полученную в ходе проверки информацию аудитор заносит в свои рабочие документы, сопоставляет фактически выявленные ошибки с предварительно рассчитанными, делает выводы и при необходимости проводит дополнительные проверки. Тема 3.4 Аудиторская проверка операций с основными средствами и нематериальными активами. Аудит основных средств и НМА осуществляется на основании следующих нормативных документов: 1) Ф З «О бухгалтерском учете» № 402 – ФЗ от 06.12.2011г. 2) ПБУ 6/01 «Учет основных средств» 3) ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» 4) Налоговый кодекс РФ 5) Гражданский кодекс. Целью аудита операций с основными средствами и НМА является проверка наличия и сохранности, правильности оценки в учете, правильности начисления амортизации, проверка операций учета поступления и выбытия, проверка правильности налогообложения. Источниками информации для проверки являются первичные учетные документы – это акты приемки – передачи, акты на списание, инвентарные карточки, договора о материальной ответственности, приказ по учетной политике, данные аналитического и синтетического учета по счетам 01, 02, 04, 05, 07, 08 (журналы – ордера, ведомости), баланс, главная книга, бухгалтерская отчетность, налоговая отчетность и др. В процессе аудита применяют способ выборочной проверки поступления, выбытия основных средств и НМА, прием пересчета, инвентаризация, проверка соблюдения ПБУ 6/01, 14/2000, аналитические процедуры (сопоставление наличия основных средств и НМА в различные периоды, данных отчета об их движении и т.д.) При проверке наличия и сохранности основных средств и НМА аудитор должен проверить: создана ли комиссия по приемке, имеются ли договоры купли – продажи, правильно ли указана первоначальная стоимость основных средств и НМА, полноту и своевременность проведения инвентаризации и правильность отражения результатов в бухгалтерском учете. В ходе проверки аудиторы сами могут принять участие в проведении инвентаризации. При проверке правильности оценки основных средств и НМА в учете, необходимо помнить, что в балансе они показываются по остаточной стоимости. На счете 01 ОС учитываются по первоначальной стоимости, которая определяется исходя из фактических затрат на приобретение, строительство, доставку, установку и монтаж за исключением НДС. На счете 04 учитываются НМА по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость собирается на счете 08 по каждому инвентарному объекту, а затем списывается в Дт 01, 04 с Кт 08. При аудите начисления амортизации по основным средствам и НМА аудитор должен убедиться правильно ли применяются нормы амортизации. Амортизационные отчисления включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), а в итоге это влияет на финансовый результат, т.е. на прибыль как базы для налогообложения. Амортизационные отчисления по объекту основных средств и НМА начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с учета. Амортизационные отчисления по объекту основных средств и НМА прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с учета. Амортизационные отчисления по основным средствам в бухгалтерском учете отражаются на счете 02, по НМА на счете 05 . Амортизация начисляется независимо от результатов деятельности организации следующими способами: линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). При аудите движения основных средств и НМА аудитор должен проверить документальное оформление поступления и выбытия. Поступление основных средств оформляется актом приемки – передачи основных средств ф.№ ОС – 1 с приложением к нему технической документации. Поступление НМА оформляют актом приемки НМА. Основные средства и НМА на предприятие могут поступать при приобретении за плату у поставщиков, строительстве и создании своими силами, безвозмездное получение, поступление в качестве взносов в уставный капитал. Основные средства выбывают в результате ликвидации по ветхости и износу, в связи с преобразованием, продажа, передача другим организациям. Ликвидацию оформляет комиссия , созданная приказом руководителя, актом на списание основных средств ф.№ ОС – 4. Все детали, узлы и материалы после ликвидации и разборки, пригодные для дальнейшего использования, должны быть оприходованы на склад и отражены в бухгалтерском учете соответствующей записью Дт 10 Кт 91. При приобретении основных средств должен быть оформлен договор купли – продажи с указанием первоначальной стоимости, износа. При поступлении объектов основных средств в комплекте, например офисная мебель, в инвентарную карточку должна быть вписан перечень отдельных предметов, входящих в комплект. При передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень с указанием первоначальной стоимости, износа и цены соглашения при передаче. К перечню должны быть приложены вторые экземпляры актов приема – передачи и техническая документация на передаваемые объекты. НМА могут выбывать в результате продажи, безвозмездной передачи, передачи в счет вклада в уставный капитал других организаций, списание вследствие потери доходных свойств, прекращения срока действия свидетельства, патента. Всю полученную информацию аудитор отражает в рабочих документах. При обнаружении ошибок он должен довести их до сведения проверяемой организации, предложить их исправить и внести соответствующие исправления в учете и отчетности, ссылаясь на законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету. Тема 3.5 Аудиторская проверка операций с производственными запасами. Нормативной базой по учету МПЗ является ПБУ 5/01 «Учёт МПЗ», утвержденный Приказом Минфина РФ от 09 июня 2001г. № 44 н. МПЗ – это часть имущества предприятия, используемая при производстве продукции ( выполнении работ, оказании услуг), предназначенной для продажи и для управленческих нужд организации. МПЗ принимаются к бухгалтерскому учёту по фактической себестоимости. Цель аудиторской проверки учёта производственных запасов – это подтверждение достоверности данных о наличии и движении, установлении правильности оформления операций по МПЗ. Источники информации для проверки операций с МПЗ: договоры поставки, счета – фактуры, накладные, доверенности, приходные ордера, акты о приемке материалов, книги покупок, накладные – требования на отпуск материалов, лимитно – заборные карты, карточки складского учета, инвентаризационные описи МПЗ, книги продаж, договора с материально – ответственными лицами, учетные регистры ( отчет о движении ценностей, ведомости, журналы – ордера, машинограммы и др.) по счетам 10, 14, 15, 16, 19, 20, 23, 25, 26, 41, 60, 76,и др., Главная книга и т.д. Проверяя организацию бухгалтерского учета материальных ресурсов на предприятии, аудитор на основе изучения и сопоставления данных первичных документов (счетов-фактур, накладных, требований на отпуск материалов и т.п.)) и учётных регистров (карточек складского учёта, отчетов о движении ценностей, ведомостей и т.д.), устанавливает полноту оприходования производственных запасов, правильность их классификации и оценки, обоснованность списания в расход. Синтетический учёт движения материалов может быть организован двумя способами: 1) по фактической себестоимости приобретения ,в этом случае учёт материалов осуществляется только на счете 10 «Материалы». 2) по учётным ценам ( плановой или нормативной себестоимости приобретения, покупным ценам и др.), в этом случае применяются дополнительно счета 15 «Приобретение и заготовление материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов». Конкретный вариант учета производственных запасов и товаров должен быть зафиксирован в учётной политике предприятия. Аудитор должен убедиться в соблюдении принятого предприятием варианта учёта путем анализа применяемых схем корреспонденции бухгалтерских счетов. Аудитор должен знать, что при поступлении МПЗ оформляются: 1) приходный ордер при соответствии фактического наличия материальных ценностей документам поставщика, 2) акт приемки материалов для оформления поступивших материалов без платежных документов или в случае расхождения фактического наличия с данными сопроводительных документов поставщика. Обоснованность списания материальных ценностей в расход – это отпуск в производство, реализация на сторону, безвозмездная передача и т.д. выясняется по данным первичных документов ( накладные, требования на отпуск, лимитно –заборные карты и т.д.) Аудитору необходимо установить правильность оценки материальных ресурсов по таким операциям. Применяются следующие методы оценки производственных запасов при отпуске их в производство и ином выбытии: 1) по себестоимости каждой единицы ресурса, 2) по средней себестоимости, 3) по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО). Допускается применение одного из методов по конкретному наименованию запасов в течение отчётного года, что должно быть зафиксировано в учетной политике. Проверка сохранности и использования материальных ценностей на предприятии начинается со знакомства работой материального отдела бухгалтерии. Предметом внимания аудитора являются: состав и квалификация учётных кадров, наличие графика документооборота, обоснованность выбора в учётной политике организационных, методических и технических аспектов по данному участку учёта, наличие схем отражения на счетах хозяйственных операций с МПЗ, сроки проведения инвентаризаций, наличие договоров с материально ответственными лицами, организация складского хозяйства и т.д. Аудитор может провести выборочную инвентаризацию некоторых групп материалов (дефицитных, дорогостоящих), закрепленных за конкретными материально – ответственными лицами. Правильность отражения в учёте результатов инвентаризации материалов проверяется путём анализа инвентаризационных описей и сличительных ведомостей, приказов руководителя, решений судебных органов и т.д. На издержки может быть списана сумма недостач и порчи ценностей только в пределах норм естественной убыли, недостачи сверх норм должны относиться на виновных лиц, а при их отсутствии или отказе суда во взыскании с них – на убытки предприятия. Излишки ценностей подлежат оприходованию, а их сумма – отнесена на прибыль. Аудитор путём выборочного контроля записей в учётных регистрах по счетам 08, 20, 25, 26, 44, 91 и др.и сопоставления их с первичными документами, проверяет правильность корреспонденции счетов по списанию МПЗ со склада. Если материальные ценности реализовывались на сторону, необходимо проверить правильность исчисления НДС и налога на прибыль. Тема 3.6 Аудиторская проверка соблюдения трудового законодательства и расчетов по оплате труда. Аудиторская проверка соблюдения трудового законодательства и расчётов по оплате труда основывается на следующих законодательных и нормативных документах: 1) Трудовой Кодекс РФ. 2) Гражданский Кодекс РФ. 3) Налоговый Кодекс РФ. Целью проверки является: контроль соблюдения законодательства о труде, правильность документального оформления трудовых отношений, проверка расчётов по оплате труда, правильность отнесения затрат по оплате труда на себестоимость продукции, проверка правильности начисления и уплаты налогов по расчётам с физическими лицами. Источниками информации для аудиторской проверки являются: штатное расписание, документы по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия, первичные документы по начислению оплаты труда, исполнительные листы, расчётно – платёжные ведомости, лицевые счета работников, регистры бухгалтерского учета (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 68, 69, 70, 73, 76, 91, Главная книга, отчетность. При аудите соответствия трудовых договоров ТК РФ, аудитору необходимо проверить, все ли вопросы трудовых взаимоотношений между работниками и работотаделем оговорены в трудовом договоре. В статье 56 ТК РФ сказано, что трудовой договор – это соглашения между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу, обеспечить условия труда, предусмотренные ТК РФ, законами , своевременно и в полном объёме выплачивать заработную плату, а работник обязуется выполнять трудовую функцию, определённую этим трудовым договором, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка. Актуален вопрос о рабочем времени и отпусках работников. В соответствии со статьёй 115 ТК РФ продолжительность ежегодного отпуска составляет 28 календарных дней, некоторым категориям работников предоставляется отпуск продолжительностью более 28 календарных дней: 31 календарных дней - работникам в возрасте до 18 лет, 30 календарных дней – инвалидам, от 42 до 56 календарных дней – работникам образовательных учреждений и т.д. Кроме того, работникам, занятым на работах с вредными и опасными условиями труда, с ненормируемым рабочим днем предоставляются ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска, продолжительность которого определяется коллективным договором и правилами внутреннего трудового распорядка организации. Аудитор должен проверить как ведётся оформление приёма и увольнения , как организован учёт рабочего времени работников, как построена система оплаты труда и т.д. По учету личного состава проверяются приказы о приеме на работу, договоры с работниками предприятия, личные карточки ф. Т – 2, приказы о переводе на другую работу, о предоставлении отпуска, о прекращении трудового договора. При проверке учета использования рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда проверяются табели учета использования рабочего времени, штатное расписание, расчетно – платежные ведомости, лицевые счета, наряды на сдельную работу, рапорта о выработке, маршрутные листы, акты приемки выполненных работ, больничные листы, листки о простое, исполнительные листы, акты о браке и др. В ходе аудита выясняется правильность оплаты по сдельным расценкам, тарифным ставкам и окладам, обоснованность начисления премий, разных доплат и выплат, правильность составления бухгалтерских проводок и ведения синтетического и аналитического учета по оплате труда и т.д. Проверяя правильность отнесения затрат на оплату труда на себестоимость продукции, аудитор должен изучить записи по кредиту счета 70 и дебету счетов 20, 23, 25, 26, и др. При аудите начисления пособий по временной нетрудоспособности, аудитор должен проверить наличие листка о временной нетрудоспособности лечебного учреждения, что размеры пособия зависят от среднего заработка, рассчитанного исходя из заработка за 2 предшествующих года до болезни, количества календарных дней болезни и общего страхового стажа работника (до 5 лет - 60% , до 8 лет – 80%, свыше 8 лет – 100% среднего заработка). При проверке удержаний из заработной платы и перечисления в бюджет удержанных с работников сумм налога на доходы физических лиц и обязательных платежей во внебюджетные фонды, аудитор должен знать, что из зарплаты производятся обязательные и инициативные удержания. К обязательным удержаниям относятся: НДФЛ, штрафы и удержания по исполнительным листам судебных и административных органов. Из заработной платы также могут быть удержания: погашение задолженности по ранее выданным авансам, излишне выплаченных сумм ввиду ошибки, возврат неиспользованных подотчётных сумм и т.д. Особое внимание при проверке аналитического учёта расчетов по оплате труда следует уделить исчислению совокупного дохода работников, подлежащего налогообложению, а также уточнить величину льгот и проверить правильность расчета НДФЛ. Общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 50% заработной платы, причитающейся работнику. Размер удержания при отбывании исправительных работ, взыскании алиментов, возмещении вреда не может превышать 70% заработной платы, причитающейся работнику. Всю полученную в ходе аудита информацию аудитор регистрирует в своих рабочих документах, сопоставляет ошибки с предельно допустимыми, делает выводы и корректирует план проверки. Тема 3.7 Аудит готовой продукции и её продажи. Цель аудита готовой продукции и её реализации – установление полноты оприходования готовой продукции, правильности исчисления выручки от реализации и себестоимости проданной продукции. Источниками информации для проверки учёта выпуска готовой продукции и её реализации служат: карточки складского учёта готовой продукции, ведомости учёта остатков готовой продукции на складе, ведомости учёта движения готовой продукции на складе, ведомости выпуска готовой продукции, акты приёма выполненных работ, приёмо – сдаточные накладные, договоры купли – продажи , поставки, счета – фактуры, книга продаж, накладные на отпуск готовой продукции, доверенности покупателей, платёжные поручения, платёжные требования, учётные регистры ( ведомости, журналы – ордера, машинограммы) по счетам 20, 23, 40, 43, 45, 50, 51, 60, 62, 90, 99 и др., Главная книга, бухгалтерская отчётность. Для проверки объёма производства продукции используются данные первичных документов (приёмо – сдаточные накладные, акты приёма выполненных работ, ведомости выпуска готовой продукции) и производственных отчётов, актов инвентаризации незавершённого производства, регистров аналитического и синтетического учёта. Показатели фактического выхода и сдачи на склад готовой продукции по фактической себестоимости, учтённые по дебету счета 43, сравнивают с оборотами по кредиту счетов 20, 23. Себестоимость выполненных работ и оказанных услуг проверяется путём сопоставления кредитовых оборотов по счетам 20, 23 и дебетовых оборотов по счету 90. Аудитор должен выяснить, как оценивается готовая продукция. Готовая продукция может оцениваться: по фактической производственной себестоимости и по учётным ценам ( в качестве учётных цен может использоваться плановая (нормативная) себестоимость. Выбранный вариант оценки готовой продукции должен быть записан в учётной политике предприятия, а в рабочем плане счетов установлены счета для её учёта – счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция». Фактическое движение готовой продукции проверяется по данным отчётов о движении материальных ценностей на складах. Выясняется организация складского учёта готовой продукции, правильность и своевременность оформления первичных документов и отражения их данных на счетах бухгалтерского учёта. Проверяя правильность определения выручки от реализации продукции, аудитор должен выяснить применяемый предприятием метод её исчисления для целей налогообложения: 1) по мере отгрузки продукции и предъявления покупателям расчётных документов (метод начисления), 2) по мере оплаты покупателями расчётных документов за отгруженную продукцию (кассовый метод). Выбранный вариант определения выручки для целей налогообложения должен быть зафиксирован в учётной политике предприятия и должен распространяться также на реализацию основных средств и прочих активов, отражаемую на счете 91. Аудитор должен удостовериться по данным учётных регистров по счетам 50, 51, 62, 68, 90, 91 и др. в правильности отражения в учёте выручки от реализации продукции в соответствии с принятой учётной политикой. При изучении операций по реализации продукции аудитор должен проверить наличие договоров на поставку продукции и правильность их оформления, правильность оформления счетов – фактур и исчисления НДС по проданной продукции, своевременность записей их в книге продаж, соблюдение сроков оплаты покупателями за продукцию и т.д. Правильность определения себестоимости реализованной продукции аудитор выясняет путем пересчёта показателей «Расчёта фактической себестоимости отгруженной (реализованной) продукции». Отгрузка по фактической себестоимости определяется как сумма отгрузки по учётным ценам и отклонений. Сумма отклонений рассчитывается исходя из уровня среднего процента отклонений, который определяется как отношение суммы отклонения фактической себестоимости от учётной цены к сумме остатка готовой продукции на начало периода и ее выпуск за период по учетной цене. Отклонения со знаком «плюс» (перерасход) отражаются на счетах 43 или 40 и 90 обычной записью, а со знаком «минус» (экономия) – сторнировочной. Расходы, связанные со сбытом продукции (расходы на тару и упаковку, по доставке продукции на станцию отправления, погрузке в вагоны, автомобили, комиссионные сборы, расходы на рекламу и т.д.) учитывают на счете 44 «Расходы на продажу». Аудитор путём сверки данных первичных расчётно – платёжных документов и учётных регистров по счету 44 должен выяснить организацию аналитического учёта этих расходов, проверить правильность их распределения между видами реализованной продукции. Распределение должно производиться пропорционально стоимости реализованной продукции по фактической себестоимости или учетным ценам. Аудит реализации готовой продукции завершается проверкой правильности исчисления финансового результата от продажи продукции. Прибыль от продажи продукции – это превышение выручки от реализации продукции (работ, услуг) без НДС и акцизов над затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции. Прибыль или убыток от продаж выявляется на счете 90»Продажи». Необходимо, чтобы аналитический учёт по счету 90 был организован по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказанных услуг. Тема 3.8 Аудиторская проверка собственных средств предприятия. Имущество организаций формируется за счёт собственного капитала и за счёт заёмного капитала. Собственный капитал – это чистая стоимость имущества, определяемая как разница между стоимостью активов (имущества) организации и её обязательствами. Собственный капитал может состоять из уставного капитала, добавочного и резервного капитала, накопленной нераспределённой прибыли и целевого финансирования. Заёмный капитал может состоять из обязательств организации перед другими лицами и организациями, своими работниками, т. е. заёмных средств. Целью аудита собственных средств предприятия является: проверка учредительных документов, установление правильности отражения операций по формированию и движению уставного капитала на счетах. Аудит собственных средств предприятия осуществляется на основании следующих законодательных документов: - Гражданский и Налоговый Кодекс РФ. - ФЗ «Об акционерных обществах» № 205 – ФЗ от 26.12.95г. - ФЗ «О бухгалтерском учёте» № 402 – ФЗ от 06.12.2011г. - ФЗ «Об аудиторской деятельности» № 119 – ФЗ от 7.08.01г. и др. Источниками информации для проверки являются: Устав организации, учредительный договор, протоколы собраний учредителей, документы, подтверждающие внесение долей учредителей в уставный капитал ( акты приёма – передачи имущества, приходные кассовые ордера, платёжные поручения), учётные регистры (ведомости, журналы – ордера ), Главная книга, отчётность. Аудитору необходимо обратить внимание на следующие моменты: В бухгалтерском учёте на счёте 80 «Уставный капитал» по кредиту отражается величина уставного капитала, зарегистрированная в учредительных документах экономических субъектов как совокупность вкладов учредителей в корреспонденции с дебетом счёта 75 «Расчёты с учредителями». При учреждении АО все его акции должны быть размещены среди учредителей. Минимальный уставный капитал ОАО должен составлять не менее тысечекратной суммы минимального размера оплаты труда, установленного законодательством РФ на дату регистрации общества, а ЗАО – не менее стократной суммы МРОТ. Уставный капитал и фактическая задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал учитываются и отражаются в отчётности отдельно. Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении АО, производится по соглашению между учредителями. Записи по счёту 80 «Уставный капитал» производятся лишь в случаях увеличения и уменьшения уставного капитала, осуществляемых в установленном порядке, и после внесения соответствующих изменений в учредительные документы предприятия. При увеличении уставного капитала кредитуют счёт 80 и дебетуют счета учёта источников увеличения уставного капитала – 75, 83, 84, и др. При уменьшении уставного капитала дебетуют счёт 80 и кредитуют счета тех объектов учёта, на которые списывается соответствующая часть уставного капитала – 75, 84, и др. Аналитический учёт по счёту 80 организуется по учредителям, стадиям формирования капитала и видам акций. Учёт расчётов с учредителями ведётся на счёте 75 «Расчёты с учредителями», который имеет два субсчёта: - 75/1 «Расчёты по вкладам в уставный капитал» - активный, - 75/2 «Расчёты по выплате доходов» - пассивный. Дебетовое сальдо по счёту 75/1 означает сумму задолженности учредителей по вкладам в уставный капитал. Записи по дебету отражают образование задолженности учредителей, а записи по кредиту – погашение задолженности учредителей по вкладам. Кредитовое сальдо по счёту 75/2 означает задолженность акционерам по доходам. Записи по кредиту отражают сумму начисленных дивидендов акционерам, записи по дебету – суммы выплаченных дивидендов. Если акционер является работником АО, то начисление дивидендов отражается по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Выплата дивидендов осуществляется расходным кассовым ордером и платёжным поручением. Дивиденды могут выплачиваться в виде акций, товаров, продукции, если это предусмотрено уставом. Доходы выплачивают только по выкупленным акциям. Каждому акционеру начисляют доходы в зависимости от количества акций, которые он приобрёл. Тема 3.9 Аудиторская проверка финансовых результатов. Финансовый результат работы предприятия отражает его балансовую прибыль или убыток, т.е. прибыль или убыток от реализации готовой продукции (работ, услуг), прибыль или убыток от прочей реализации и суммы прочих доходов и потерь. Цель аудиторской проверки финансовых результатов – установление достоверности отражения в учёте и отчётности прибылей и убытков, а также законности распределения и использования чистой прибыли. Основные нормативные документы, используемые для проведения аудита учёта финансовых результатов и их использования: Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчётности в РФ № 34 н от 29.07.1998г. ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации». В качестве источников информации используются данные аналитического и синтетического учета по счетам 50, 51, 52, 68, 76, 84, 90, 91, 99, первичные документы (ПКО, РКО, счета, платёжные поручения и т.д.), учётные регистры ( журналы – ордера, ведомости, машинограммы), Главная книга, бухгалтерский баланс ф. № 1, отчет о прибылях и убытках ф. № 2, учредительные документы, протоколы собраний учредителей и др. Финансовый результат от реализации продукции определяется как разница между выручкой от реализации без НДС и акцизов и фактической себестоимостью реализованной продукции (работ, услуг), т.е. Финансовый результат от прочей реализации включает результаты от реализации основных средств, НМА, ТМЦ и от прочих операций. Особое внимание аудитор должен уделить проверке прочих доходов и расходов, т.к. это доходы и расходы не связанные с производством продукции (работ, услуг) и её реализацией. К прочим доходам относятся: - поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, - поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, - поступления от продажи основных средств и иных активов, - проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счёте организации в этом банке, - полученные штрафы, пени за нарушение условий договоров, - активы, полученные безвозмездно, - поступления в возмещение причинённых организации убытков, - прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, - положительные курсовые разницы по валютным средствам, - суммы дооценки активов, - стоимость излишков имущества, выявленная в ходе инвентаризации, - прочие доходы. К прочим расходам относятся: - расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, - расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, - расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, - проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), - уплаченные штрафы, пени за нарушение условий договоров, - возмещение причиненных организацией убытков, - убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, - убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истёк срок исковой давности, - отрицательные курсовые разницы по валютным средствам, - перечисление средств на благотворительные мероприятия, на спорт, отдых, развлечения и другие аналогичные мероприятия, - прочие расходы. Общий финансовый результат ( балансовая прибыль или балансовый убыток) отражается в отчётности ф. № 2 « Отчет о прибылях и убытках». Аудитор проверяет правильность составления отчета о прибылях и убытках. В ходе проверки аудитор должен учесть, что балансовая прибыль – это кредитовое сальдо по счету 99, балансовый убыток – это дебетовое сальдо по счёту 99. При ведении учета различают понятия: чистая прибыль, использованная прибыль, нераспределённая прибыль (убыток). Чистая прибыль – это часть балансовой прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль. Использованная прибыль – это расходы из прибыли на расширенное воспроизводство, на социальные нужды и материальное поощрение и другие цели. Неиспользованная прибыль представляет собой часть чистой прибыли, не распределённую между учредителями и направленную на накопление его имущества. Непокрытый убыток – это сумма балансового убытка отчетного года , не покрытая резервным капиталом и резервными фондами. Аудитор проверяет правильность отражения операций по начислению налога на прибыль Дт 99 Кт 68 и перечислению их в бюджет Дт 68 Кт 51, а также закрытие счета 99. В конце отчетного года заключительной записью декабря производят реформацию баланса – это подразумевает закрытие счета 99 и перенос накопленной на нём сумм на счет 84 «Нераспределённая прибыль», при этом составляют бухгалтерские записи: Дт 99 Кт 84 если по итогам года получена прибыль Дт 84 Кт 99 если по итогам года получен убыток. Аудитор должен проверить использование чистой прибыли, которая может использоваться на создание специальных фондов (фонд накопления, фонд социальной сферы, фонды потребления), образование которых предусмотрено решением учредителей. Аудитор должен проверить ведение учета по счету 84. Нераспределённая прибыль отчетного года может быть использована на выплату доходов ( дивидендов) участникам Дт 84 Кт 70, 75. Нераспределённая прибыль прошлых лет может быть направлена на пополнение резервного капитала, на увеличение уставного капитала и другие цели. Аудитор, сопоставив все важнейшие показатели, формирующие финансовый результат предприятия, подтверждает сумму балансовой прибыли или непокрытого убытка и сделает соответствующие выводы о работе бухгалтерии. Тема 3.10 Аудиторская проверка отчётности экономического субъекта. Отчётность представляет собой систему показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности организаций за отчетный период. Она является завершающим этапом учётной работы. К основным законодательным и нормативным документам, на основании которых составляется отчетность, относятся: 1. ФЗ «О бухгалтерском учёте» № 402 – ФЗ от 06.12.2011г. 2. Положение о ведении бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утверждённое приказом Минфина РФ № 34 н от 29.07.1998г. 3. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» утв. Приказом МФ РФ № 43 н от 6.07.1999г. 4. Гражданский кодекс РФ. 5. Налоговый кодекс РФ. По периодичности составления различают квартальную и годовую бухгалтерскую отчётность. Квартальная отчетность состоит из двух форм: 1. Бухгалтерского баланса форма № 1, 2. Отчёта о прибылях и убытках форма № 2. Годовая бухгалтерская отчётность включает в себя: 1. Бухгалтерский баланс ф. № 1 2. Отчёт о прибылях и убытках ф. № 2 3. Отчет о движении капитала ф. № 3 4. Отчёт о движении денежных средств ф. № 4 5. Приложение к бухгалтерскому балансу ф. № 5 6. Пояснительная записка 7. Аудиторское заключение, если организация подлежит обязательной аудиторской проверке, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчётности. Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации и представляется учредителям, собственникам её имущества, органам государственной статистики, государственной налоговой службе, банкам, и другим органам в соответствии с законодательством РФ. Срок сдачи квартального отчета в течение 30 дней по окончании квартала, а годовой – в течение 90 дней по окончании года. Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах её деятельности и изменениях в её финансовом положении. Проверка должна проводиться по двум направлениям: 1. Взаимоувязка показателей отчетности между собой по всем формам отчётности. 2. Правильность заполнения форм отчётности на основании Главной книги и других регистров бухгалтерского учёта. Бухгалтерский баланс является основой бухгалтерской отчётности. В нём отражаются на первое число каждого квартала в денежном выражении состав и размещение средств (имущества) организации – Актив, и источники их образования – Пассив. Актив = Пассиву – это валюта баланса. Актив баланса состоит из двух разделов: 1. Внеоборотные активы 2. Оборотные активы. Пассив включает три раздела: 1. Капитал и резервы 2. Долгосрочные обязательства 3. Краткосрочные обязательства. Для анализа финансового положения аудитор использует систему абсолютных и относительных показателей, отражающих интересы и цели различных пользователей. Нормируемые показатели - это ликвидность, финансовая устойчивость, прогнозирование банкротства, платежеспособности. Ненормируемые показатели – это рентабельность чистых активов, рентабельность продаж, коэффициент оборачиваемости оборотного капитала, собственного капитала. Показатели оценки экономического потенциала субъекта хозяйствования: 1. Оценка имущественного положения (доля основных средств в общей сумме активов, коэффициент износа основных средств), 2. Оценка финансового положения ( величина собственных средств, доля собственных средств в общей сумме источников, коэффициент текущей ликвидности, доля собственных оборотных средств в общей их сумме) 3. Оценка прибыльности ( чистая прибыль, рентабельность общая, рентабельность основной деятельности) 4. Оценка динамичности (оборачиваемость активов, коэффициент погашаемой дебиторской задолженности ) 5. Оценка эффективности использования экономического потенциала (доходность собственного капитала, авансированного капитала) В случае выявления искажения бухгалтерской отчётности аудитор должен оценить их влияние на достоверность проверяемой отчётности во всех отношениях. Аудитор должен включить сведения о выявленных искажениях отчетности в аудиторское заключение. Если аудитор не обнаружил нарушений или обнаружил нарушения, которые не наносят ущерб государству, учредителям или акционерам, он выдает положительное заключение. Если аудитор обнаружил нарушения, которые наносят ущерб государству, учредителям или акционерам, то он даёт время для устранения выявленных нарушений. Если нарушения не исправлены, то аудитор не выдает положительного заключения.