Порядок проведения аудиторской проверки. Аудиторский риск

Аудит Порядок проведения аудиторской проверки. Этапы аудита: 1) подготовительный - изучается рынок, собирается информация и заключается договор 2) планирование - планирует наиболее эффективный процесс (25% - первый раз, повторяющийся - короче) 3) сбор аудиторских доказательств - собирает доказательства. 4) обобщение результатов аудита, завершение проверки - оценка выявленных ошибок, их влияние на достоверность отчетности, составление аудиторского заключения и отчета, подписание акта работ. I. Подготовительный этап. Клиент, приглашая аудиторов на проверку, направляет письмо предложение - оферта - предложение заключить договор. Аудитор осуществляет знакомство с клиентом. Аудитор может знакомиться: 1) с организационно-управленческой структурой клиента. 2) виды деятельности 3) структура капитала 4) технологические особенности производства 5) основные покупатели и поставщики 6) уровень рентабельности 7) порядок распределения прибыли 8) существование дочерних и зависимых организаций 9) система внутреннего контроля; 10) отчетность, устав, учредительный договор, лицензии, документы, подтверждающие членство, договора, заключения проверок. В процессе принятия решения аудитор должен выяснить: • характер взаимоотношения клиента с налоговыми органами, банками, акционерами и другими пользователями. • причины, побудившие предприятие сменить аудитора. • объем и характер нарушений при ведении бухгалтерского учета и составления отчетности, выявленных предыдущими аудиторами или налоговыми проверками. • Если клиент уже проверялся, то организация обязана предоставить прошлогодний отчет. • наличие всей документации, необходимой для проверки. • Происходила ли смена руководства или главного бухгалтера. • Не планирует ли предприятие в ближайшее время существенно сократить объемы производства либо объявить о банкротстве. Если результаты проведенной работы укажут, что риск слишком высок при работе с данным клиентом, а проверка слишком трудоемка, договор на аудиторскую проверку может быть и не заключен. В адрес клиента посылает отказ на проведение аудита. Если же аудиторская организация положительно решает вопрос руководителю клиента направляется письмо проведении аудита, цель, которого исключить возможное неправильное понимание сторонами, условий предстоящего договора. В письме содержится: 1) условия аудиторской проверки, то есть руководителю предприятию разъяснено, что аудитору должны представить все документы, везде проходить 2) обязательства аудиторской организации 3) обязательства ПЭС (проверяемый экономический субъект) 4) ответственность аудитора за оказанные услуги, коммерческая тайна, ответственность экономического субъекта Дополнительно может быть использовано предложение об использовании других аудиторов или независимых экспертов. Договор на проведение аудита. Договор - это официальный документ, который юридически отражает и фиксирует согласованные интересы сторон заказчика, клиента и исполнителя аудита. В отличие от других договоров, используемых в предпринимательстве, договор на оказание аудиторских услуг негласно учитывает интересы третьих лиц. В договоре должно быть четко прописано, какие услуги будет оказывать аудитор. В договоре целесообразно отразить возможность отказаться от выдачи аудиторского заключения или определить окончательные сроки представления клиентом документов. II. Планирование. Процессу планирования посвящен стандарт «Планирование аудита». Планирование включает: 1) оценку систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля ПЭС 2) определение аудиторского риска 3) расчет уровня существенности ошибок 4) составление общего плана аудита 5) разработку программы по конкретным участкам аудита. 1. Оценка систем БУ и внутреннего контроля ПЭС. Система бухгалтерского учета - совокупность форм и методов, применяемых экономическим с субъектом для организации и ведения бухгалтерского учета имущества и обязательств и подготовки БО. Знакомство с СБУ предполагает изучение, анализ и оценку сведений о деятельности ПЭС: -учетная политика; - организационная структура бухгалтерии; - распределение обязанностей и полномочий между бухгалтерами; - организация документооборота; - порядок отражения операций в регистрах; - порядок подготовки отчетности; - роль и место ПЭВМ; - критические области учета и отчетности (высокорискованные области отчетности); - средства контроля и т.п. СБУ считается эффективной, если: • ведение учета осуществляется с нормативными актами и принятой учетной политикой • соблюдается принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности. • операции зафиксированы в учете в правильных суммах • у ПЭС организована и функционирует система предотвращения ошибок и злоупотребления Система внутреннего контроля: СВК понимается как совокупность организационных мер, методик и процедур, применяемых руководством ПЭС для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности. СВК состоит из контрольной среды, средств контроля. Ответственность за СВК несет руководитель организации. В экономическом субъекте может быть назначен ревизор, создана ревизионная комиссия или организован отдел внутреннего аудита, которым передается только часть функций для поддержания СВК. Контрольная среда - совокупность мер руководства, направленных на установление поддержание и развитие системы внутреннего контроля. Контрольная среда имеет ряд общих для всех ПЭС элементов: - стиль и основные принципы управления ПЭС - организационная структура ПЭС - распределение ответственности и полномочий для препятствования злоупотреблений - порядок подготовки отчетности для внешних пользователей - порядок ведения управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей - соответствие хозяйственной деятельности ПЭС требованиям законодательства. Средства контроля – это конкретные процедуры, установленные руководителем организации на отдельных участках хозяйственной деятельности для обеспечения эффективного и надлежащего управления ею. Элементы СВК 1) компетентный, заслуживающий доверия персонал с четко определенными правами и обязанностями. 2) разделение обязанностей необходимо для предотвращения злоупотреблений и хищений, а также для выявления случайных ошибок. 3) соблюдение необходимых формальных процедур при совершении хозяйственных операций. Каждый работник должен: - знать свои должностные обязанности; - точно их выполнять. 4) физический контроль над активами и документацией предполагает охрану и плановую инвентаризацию, применение графика документооборота, организацию архива. 5) своевременное составление первичных документов, которые должны быть оформлены в момент совершения хозяйственных операций или сразу после их окончания. 6) организация системы внутреннего аудита. СВК может считаться эффективной, если своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации или выявляет ее. По итогам проверки СВК аудитор может принять решение о сокращении объема аудиторских процедур, о внесении изменений в суть аудиторских процедур, о проведении проверки более выборочно нежели при ненадежной системе внутреннего контроля. Но абсолютно доверять любой системе не следует! В ходе аудита необходимо подтверждать первоначальную оценку СВК. Если в ходе процедур подтверждения аудитор увидит, что система менее надежна, чем предполагалось в начале проверки, следует скорректировать аудиторские процедуры (в большую сторону), чтобы повысить достоверность выводов по результатам аудита. 2. Аудиторский риск – это риск выражения аудитором ошибочного мнения в случае, когда в бухгалтерской отчетности содержатся существенные искажения. Объективные причины: выборочность проверки, сложность исследуемых операций. Субъективные причины: уровень квалификации аудитора, его компетентность. Означает вероятность того, что: • БО может содержать не выявленные существенные ошибки после подтверждения ее достоверности • Или признать, что она содержит существенные искажения, хотя на самом деле таких искажений нет. То есть аудиторский риск – это вероятность того, что аудитор ошибется, высказав мнение о достоверности отчетности. Приемлемый аудиторский риск – субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор. Если аудитор определит для себя меньший уровень аудиторского риска, - значит, он стремится к большей уверенности в том, что ФО не содержит существенных ошибок. Приемлемый аудиторский риск должен находится в интервале 0 <ПАР <1. Большинство аудиторов считают приемлемый риск до 5%. Аудиторский риск (риск аудитора) = Риск существенного искажения Х Риск необнаружения Неотъемлемый риск Х Риск средств контроля Х Риск необнаружения Риск существенного искажения – это вероятность появления ошибок в бухгалтерской отчетности до ее представления на проверку аудитору. Включает в себя Неотъемлемый риск и риск средств контроля. Неотъемлемый риск (внутрихозяйственный риск) - это вероятность появления существенных искажений в бухгалтерском счете, в статье баланса, отчетности в целом до того, как эти искажения были выявлены системой внутреннего контроля (вероятность ошибки бухгалтера). На него аудитор повлиять не может. При оценке НР учитывают факторы: • Особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли. • Специфические особенности деятельности предприятия. • Честность персонала. • Возможность наличия внешнего давления на руководителей и персонал с целью достижения любой ценой определенных показателей отчетности. • Опыт и квалификация. • Возможность контроля за деятельностью предприятия со стороны собственника. • Наличие операций, нехарактерных для деятельности клиента. Если СБУ надежно большинство аудиторов определяют неотъемлемый риск как средний, а если ненадежно, то высокий. Риск средств контроля (контрольный риск) – означает вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства внутреннего контроля не позволяют своевременно обнаружить и исправить существенные изменения, а также препятствовать их возникновению. Аудитор тестирует СВК в отношении ее способности предотвращать и обнаруживать ошибки. СВК надежна – РСК будет средний. СВК не надежна – РСК высокий. Риск необнаружения – представляет собой вероятность того, что применяемые аудитором в ходе проверки процедуры не позволяют обнаружить нарушение, имеющее существенный характер. Является показателем качества работы аудитора и зависит от порядка проведения аудиторской проверки. От квалификации аудитора, степени предыдущего знакомства с клиентом. РНО определяет количество свидетельств, которые аудитор планирует собрать. При низком уровне РНО аудитор не соглашается брать на себя большой риск не выявления ошибок из-за недостатка свидетельств, поэтому доказательств необходимо получить больше. Если аудитор готов взять на себя большой РНО свидетельств требуется меньше. Модель аудиторского риска можно представит следующим образом. ПАР= РСИ*РНО Для составления более эффективного плана необходимо определить РНО. Чем ниже получается риск РНО, тем больший объем работ ждет аудитора, тем больше выборки и больше доказательств нужно собрать. Взаимосвязь между показателями аудиторского риска. РСК НР Высокий средний низкий РНО, который можно допустить Высокий Самый низкий Ниже среднего Средний Средний Ниже среднего Средний выше среднего Низкий Средний Выше среднего Самый высокий 3. Принцип существенности в аудите. Критерием существенности в БО является 5%. Исходя из принципа существенности, аудитор должен установить не абсолютную точность данных отчетности, а ее достоверность во всех существенных аспектах. Принцип существенности используется: • При планировании аудита для определения важных, нетипичных и содержащих ошибки статей и счетов, групп операций • Для оценки собранных аудиторских доказательств • Для принятия решения о содержании и виде аудиторского заключения. Категория существенности характеризует свойство информации. • Существенность информации – свойство, характеризующее способность влиять на экономические решения пользователя, такой информации. • Имеет качественный и количественный аспект. С качественной точки зрения аудитор должен сформировать мнение, определив, имеют ли существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка совершенных операций от требований нормативных актов. Выявленные искажения независимо от величины могут быть приняты во внимание, ели признаны качественными. Примеры качественных искажений: • недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь будет введен в заблуждение. • Нарушение нормативных требований, когда существует вероятность последующего применения санкций, что может оказать значительное влияние на результаты деятельности. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных отклонений) количественный критерий – уровень существенности. Уровень существенности – предельное значение ошибки финансовой отчетности, начиная с которой пользователи не смогут делать правильные выводы и принимать обоснованные экономические решения. Аудитор оценивает уровень существенности как на уровне финансовой отчетности в целом, так и в отношении остатка средств по отдельным счетам БУ, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияния нормативные акты, а также взаимосвязи между отдельными счетами БУ. Применяют 2 подхода к оценке существенности: 1) Устанавливается единый показатель уровня существенности для базового показателя или отчетности в целом. 2) Устанавливается несколько значений уровня существенности6 для каждого базового показателя выбирается относительная величина существенности в виде конкретного процента или процентного ряда. Менее 5% - не существенны, 10% - существенные, от 5-10 – аудитор выбирает сам. 4. Подготовка плана и программа аудита Общий план аудита является частью рабочих документов, должен описывать объем и порядок проведения аудиторской проверки. Аудиторская организация независима в выборе приема и методов аудита и несет полную ответственность за результаты своей работы. Если сочтет целесообразным, то могут согласовать отдельные положения с клиентом. В плане следует предусмотреть конкретные области, подлежащие изучению, существенные моменты, которые следует охватить, формирование группы с учетом квалификации аудитора, инструктирование всех членов группы аудиторов о их обязанностях, контроль руководителя группы за ведением рабочей документации, сроки проведения аудита, сроки подготовки отчета и аудиторского заключения. В процессе составления плана учитывают реальные трудозатраты, уровень существенности, и оценку аудиторского риска. Программа аудита представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, который выполняет роль подробной инструкции для аудиторов, а для руководителя группы выполняет средство контроля за качеством работы подчиненных. В программе определяют цель аудита, основные участки работы и области, подлежащие проверке, описание конкретных аудиторских процедур, характер и методы проверки (сплошной или выборочный), распределение обязанности между аудиторами, сроки выполнения процедур, формы и порядок выполнения результатов процедур, уровень оплаты труда аудиторов. Аудиторская программа может быть представлена в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу (детальная проверка правильности отражения в БУ оборотов и сальдо по счетам). Планы программ должны быть зафиксированы документально, но в зависимости от условий проведения аудита и результата аудиторских процедур планы программы могут пересматриваться. Причины изменения программ должны документироваться. III. Сбор аудиторских доказательств Аудиторские доказательства – это информация полученная аудитором, при проведении проверки, а также результаты анализа информации на которых основывается мнение аудитора. Аудиторские доказательства: 1) Первичные учетные документы 2) Письменные разъяснения сотрудников 3) Устные опросы 4) Фотографии 5) Базы данных 6) Аудио записи Аудиторские доказательства должны быть достаточными и иметь надлежащий характер. Надлежащий характер является качественной стороной доказательств, которые характеризуют уместность и надежность выводов, лежащих в основе формирования мнения. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств и означает, что аудитор провел не меньше процедур, чем было необходимо для формирования мнения, но и не больше, чем требовалось. Достаточность зависит от величины аудиторского риска, высокий риск требует больше аудиторских доказательств, а во вторых от качества доказательств. Аудитор сам определяет, что является достаточным и имеющим надлежащий характер аудиторским доказательств, на его мнения влияют оценка систем БУ и СВК, опыт предыдущих аудиторских проверок, источник и достоверность информации, результаты аудиторских процедур включая возможное обнаружение мошенничества. Классификация доказательств. 1. По источникам получения • Внутренняя – получена от клиента в письменном или устном виде (1) • Внешние – получена от третьих лиц в письменном виде (3) • Смешанные – получены от клиента и письменно подтвержденные третьим лицом (2) 2. По форме представления • Документальная (1) • Устная 4 • Электронные 2 • Визуальные 3 3. По способу подготовки • Собранные в ходе проверки 1 • Подготовленные аудитором 2 4. По процедуре • Полученные в результате тестирования • В результате проверки по существу Надежность аудиторских доказательств – зависит как от источника, так и от формы представления. Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников и при этом не противоречат друг другу. Следовательно, уверенность аудитора будет высокой. Напротив, если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого, то аудитор должен проводить дополнительные процедуры для выяснения причин такого несоответствия. В случае невозможности получения достаточных доказательств, аудитор должен выразить мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения. 1. Аудиторские процедуры Представляют собой определенный порядок и последовательность действий аудитора по получению необходимых аудиторских доказательств. Стандартом установлены основные виды аудиторских процедур: 1) Инспектирование – проверяют записи, документы или материальные активы. • Инвентаризация – можем подтвердить фактическое наличие имущества, но невозможно установить кому принадлежит имущество и правильно ли отражена в учете его стоимость • Проверка записей и документов – в результате этой проверки можно установить кому принадлежит актив, правильно ли отражена его стоимость. • Формальная проверка – утверждена ли форма документов, имеет ли все заполненные реквизиты, нет ли подчисток и исправлений, имеются ли надлежаще заполненные приложения. • Арифметическая – подсчет итогов по документов, таксировка- пересчет количества на стоимость. • Проверка документов по существу – законна ли совершенная операция, правильна ли операция отражена в БУ, контировка – проставление счетов на документе. 2) Наблюдение – представляет собой отслеживание аудиторов процессов или процедур, выполняемых другими лицами. Цель этой процедуры практически изучить порядок проведения контрольных процедур и убедиться в надежности системы внутреннего контроля. 3) Запрос - это поиск информации по проверяемому вопросу осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Цель – получить информацию, подтверждающую или опровергающую предварительные выводы аудитора. 4) Подтверждение – это ответ на запрос информации, содержащейся в бухгалтерских записях (сверка расчетов, остатков). 5) Пересчет – это проверка арифметических расчетов первичных документов, бухгалтерских регистров, либо проведение самостоятельных расчетов. Посредством пересчета следует проверять не столько правильность сложения и вычитания, сколько избранный алгоритм расчета и его обоснованность с точки зрения законодательства. 6) Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансово-экономических показателей ПЭС, выявление тенденций и закономерностей. Применение этих процедур основано на существовании причинно-следственных связях между изучаемыми показателями. Цель – выявление необычных или неправильно отраженных фактов хозяйственной деятельности, выявление причин ошибок и искажений, областей потенциального риска, требующих особого внимания аудитора. Могут применяться на всех этапах: • на этапе планирования они способствуют выявлению областей риска, более точному определению уровня существенности и аудиторского риска (простое сравнение статей баланса и анализ резких изменений, анализ изменения статей в сравнении с изменениями других статей), • на этапе сбора доказательств их рекомендуется сочетать с другими процедурами для выявления причин ошибок и искажений, • на этапе завершения аудита позволяют оценить существенность выявленных искажений, а также качество работы аудиторов. • Кроме того аналитические процедуры необходимы для того, чтобы аудитор сделал вывод о перспективах непрерывности деятельности предприятия. 2. Рабочие документы аудитора Стандарт «Документирование аудита» устанавливает единые требования к составлению документации в процессе аудита. Функции документирования: 1) Документы свидетельствуют о том, что проверка проводилась. 2) Документы рассматриваются, как средство внутрифирменного контроля качества аудита. 3) Используются для контроля со стороны УФО и СРО аудиторов. 4) Документы могут использоваться как доказательства в суде. 5) Тщательно подготовленная документация облегчает работу аудиторов при последующих проверках. Под термином документация понимается рабочие документы, составляемые аудитором, получаемые в процессе аудита в виде данных зафиксированных на бумаге, фотопленке, видео-аудиозаписей в электронном виде. Рабочие документы должны быть систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой аудиторской проверки. Рекомендуется разработать типовые формы документации: письма, обращения, вопросники. Это позволит привлекать к работе ассистента и контролировать результаты работы. В ходе проверки разрешено использовать графики на предприятии, но аудитор должен убедиться в качестве в качестве материалов. Аудитору необходимо обеспечить секретность и сохранность рабочих документов, то есть хранение в течение достаточного перепада температуры, исходя из законных и профессиональных требований, но не менее 5 лет. Рабочие документы являются собственностью аудитора. Ни экономический субъект, ни налоговый орган и иные органы не имеют права требовать представления рабочей документации, кроме случаев, установленных в законе. 3. Аудиторская выборка. Сплошной контроль осуществляется: 1) если число элементов проверяемой совокупности настолько мало, что применение статистических методов неправомерно, либо если применение аудиторской выборки менее эффективно, чем проведение сплошной проверки. 2) если риск появления ошибок в данных операциях или объектах БУ высокий исходя из предыдущей оценки системы БУ и внутреннего контроля. В остальных случаях при средней степени уверенности необходимо применять выборочный контроль. Аудиторская выборка (в широком смысле) - это способ проведения проверки, при котором аудитор изучает документацию не сплошным образом, а выборочно. Аудиторская выборка (в узком смысле) - перечень элементов проверяемой совокупности, отобранных определенным образом для того, чтобы на основе их изучения сделать вывод обо всей проверяемой совокупности. Генеральная совокупность (проверяемая совокупность) - это полный набор данных, подлежащих проверке. В качестве этих данных могут выступать бухгалтерские записи (проводки), бухгалтерские статьи, документы, из которых делается выборка и о которых эта выборка должна представлять информацию. Стратификация - процесс деления генеральной совокупности на подгруппы, каждая из которых отличается от другой сходными характеристиками входящие в нее единиц. Элементы выборки - это отдельные единицы информации, отобранные из генеральной совокупности. Ошибка выборки - выявленные и прогнозируемые искажения данных проверяемой совокупности. Ожидаемый уровень ошибки - ожидаемое значение отклонения или ожидаемый уровень ошибки генеральной совокупности. Допустимый уровень ошибки - это максимальный уровень ошибки (при проверке по существу) или максимальное значение отклонения (при проверке на соответствие), которые аудитор готов принять в отношении генеральной совокупности и при этом считать, что цель аудита достигнута. Уровень существенности - относительное значение максимально возможной ошибки выборки. Экстраполяция - использование результатов выборочного исследования применительно ко всей генеральной совокупности. Риск выборки - это вероятность того, что заключение, сделанное по результатам выборочной проверки, отличается от заключения, которое сделал бы аудитор по результатам сплошной проверки. Репрезентативность выборки предполагает такое положение, когда все элементы изучаемой совокупности имеют равную вероятность попадания в выборку. Для обеспечения репрезентативности аудиторской организации следует использовать один из следующих методов отбора: 1) Случайный отбор. Можно проводить по таблице случайных чисел. Каждый элемент выборки находят по формуле НД=(ЗК-ЗН)*СЧ+ЗН где НД - номер документа; ЗК - значение конечное, номер последнего документа; ЗН - значение конечное, номер первого документа; СЧ - случайное число. 2) Систематический отбор предполагает, что элементы отбираются через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится на определенном числе элементов совокупности. И=(ЗК-ЗН)/ЭВ где ЭВ - количество документов, которые нужно отобрать. Иногда аудиторская организация может прибегать к нерепрезентативной выборке, в том случае, когда профессиональное суждение аудитора не должно касаться совокупности в целом. Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой, чем ниже величина ошибки, тем больше выборка. Допустимая ошибка определяется на стадии планирования с учетом расчета уровня существенности. При проверке правильности оборотов и сальдо по счетам допустимой ошибкой является максимальная ошибка в сальдо, которую аудиторская организация согласна допустить, чтобы совокупное влияние таких ошибок на весь процесс аудита позволило утверждать с достаточной степенью достоверности, что БО не содержит существенных ошибок. Малая выборка используется, если аудитор предполагает, что совокупность свободна от ошибок. 4. Этапы выборочной проверки: 1) Принятие решения о проведении выборочной проверки. 2) Планирование выборочной проверки: • определяется совокупность данных, которая должна быть подвергнута выборочной проверке; • определяются элементы наибольшей стоимости и ключевые элементы (вероятность ошибок или злоупотреблений велика); • определяется число элементов выборки по формуле: ЭВ = (ОС-ЭН-ЭК) х d2 / УС где ЭК – стоимость ключевых элементов; ЭН – стоимость элементов наибольшей стоимости; ОС – общий объем элементов; УР – уровень существенности; d – коэффициент доверия. • определяется способ отбора элементов в выборку; • устанавливается риск выборки, допустимая или ожидаемая ошибки. 3) Проверка элементов выборки. К элементам выборки применяются запланированные аудиторские процедуры и выявляются ошибки и искажения, ели они есть. 4) Анализ результатов выборочного исследования. На данном этапе аудитор должен: - проанализировать каждую ошибку, попавшую в выборку; - экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность; - оценить риски выборки. Анализ ошибок. Следует выявить качественный характер обнаруженных ошибок, то есть сущность и причину, а также установить их влияние на другие участки аудита. При анализе ошибок может прийти к выводу, что они носят общие черты, связанные: - с типом операции, - с подразделениями, для которых они найдены, - со временем их возникновения. В этом случае аудиторская организация может разбить проверяемую совокупность на подсовокупности по соответствующим признакам и проверить каждую из них раздельно, получив тем самым более точные результаты. Экстраполяция результатов проверки. Но! ошибки, обнаруженные по элементам наибольшей стоимости и ключевым не проецируются. Полная прогнозная ошибка ППО = ФОв х (ОС-ЭН-ЭК) / СЭВ + ФОн +Фок, где ФОв – фактическая величина ошибок, выявленная аудитором при проверке ошибки; ОС - общий объем совокупности; ЭН – стоимость элементов наибольшей стоимости; ЭК – стоимость ключевых элементов; СЭВ – стоимость элементов выборки, факт проверки аудиторами; ФОн – фактическая величина ошибок, выявленная при проверке элементов наибольшей стоимости; ФОк – при проверке ключевых элементов. Оценка риска выборки. Аудитор должен убедиться, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимую величину. Для этого сравнивается полная прогнозная ошибка с допустимой ошибкой. Если ППО оказался больше допустимой ошибки, аудиторская организация должна повторно оценить риски выборки и если сочтет их неприемлемыми, провести дополнительные аудиторские процедуры. IV. Оценка и оформление результатов аудиторской проверки 1. Действия аудитора при выявлении искажений БО Искажением БО признаются неверное отражение и представление данных БУ из-за нарушения установочных правил его организации и ведения. Искажения могут быть: 1) преднамеренные (мошенничества) - это результат преднамеренных действий или бездействий персонала, проверяемого экономического субъекта. Оно совершается в корыстных целях, чтобы ввести в заблуждение пользователя БО. 2) непреднамеренные (ошибки) - результат непреднамеренных действий или бездействия персонала, может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях. ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояние имущества. Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение может быть существенным (влияет на достоверность отчетности) или не существенным. Действия аудитора При обнаружении мошенничества или ошибки нужно: 1) выяснить у руководства или у персонала их причины; 2) оценить их влияние на достоверность проверяемой отчетности во всех существенных аспектах при этом следует учитывать: - отклонения от установленных законодательством правил ведения и организации БУ и отчетности - отсутствие или несоблюдение в течение отчетного периода принятой учетной политики отражения в БУ отдельных хозяйственных операций и оценки имущества. - нарушение гражданского, налогового и валютного законодательства - прочие нарушения, влияющие на искажение отчетности. 3) оценить, насколько эффективно действующая система внутреннего контроля могла препятствовать возникновению выявленных нарушений, ведущих к появлению искажений БО. В случае вывода о более низком (чем предполагалось ранее) доверии к системе внутреннего контроля нужно пересмотреть объем и характер применяемых аудиторских процедур. 4) своевременно сообщить о выявленном мошенничестве или ошибке руководству организации, даже если их потенциальное влияние на финансовую отчетность незначительно. 5) Выявленные факты искажений БО ции следует подробно отразить в рабочей документации. 6) сведения о выявленных существенных искажениях аудиторская организация должна включить в аудиторское заключение о БО при проведении обязательного аудита. Ответственность аудитора: 1) за выражение объективного и обоснованного мнения о достоверности БО, представленного в письменном виде в аудиторском заключении и/или отчете руководству ПЭС 2) за правильность и полноту данных, отраженных в заключении и/или отчете аудитора, о выявленном им существенном искажении БО 3) за несоблюдение конфиденциальности коммерческой информации экономического субъекта, выразившееся в разглашении сведений о выявленных искажениях БО третьи лицам. Ответственность руководства предприятия ПЭС: 1) за возникновение преднамеренных и непреднамеренных искажений БО 2) за непринятие мер по предупреждению возникновения подобных искажений 3) за неустранение или несвоевременное их устранение. 2. Отчет аудитора. Аудиторские организации должны подготовить и представить ПЭС письменный отчет по результатам проведения аудита, составленный в виде письма к руководству и включает: - описание сведений о недостатках, выявленных в учетных записях, СБУ и СВК; - перечень обстоятельств, при которых недостатки были выявлены; - рекомендации по устранению выявленных недостатков. По ходу осуществления аудита аудиторские организации могут готовить и передавать в устном или письменном виде промежуточную информацию. Данные, содержащиеся в письменном отчете аудитора, необходимы руководству ПЭС для того, чтобы иметь представление о недостатках. Письменный отчет аудитора не может рассматривать как полный отчет обо всех существующих недостатках, поскольку в не указаны лишь те, которые были обнаружены в процессе аудиторской проверки. Предоставление отчета: - письменный отчет - конфиденциальный документ. - может быть передан только лицу, подписавшему договор, либо лицу, указанному в договоре в качестве получателя письменного отчета аудитора. - отдельные вопросы письменного отчета можно обсуждать в устной форме или в порядке обмена письмами с сотрудниками ПЭС в ходе проверки с учетом степени ответственности, допуска к информации и уровня компетентности этих сотрудников. Должен быть подготовлен и представлен руководству не позднее, чем аудиторское заключение. По согласованию с руководством ПЭС может быть подготовлен предварительный вариант письменного отчета, в котором могут содержаться требования по внесению исправлений. Следует помнить, что хотя в письменной информации аудитора содержатся итоговые цифры корректировки статей БО, недостаточно внести исправления только в отчетные формы. Исправления считаются внесенными, если: - оформлены бухгалтерские справки по внесению исправлений; - сделаны бухгалтерские записи; - сформированы новые регистры аналитического и синтетического учета; - составлена новая бухгалтерская отчетность. Чтобы аудиторская организация убедилась, что исправления проведены, ПЭС должен представить новый вариант БО, оборотно-сальдовую ведомость или иной регистр БУ, на основании которого организация составила баланс. Письменный отчет составляется не менее чем в 2 экземплярах. Экономический субъект в праве распоряжаться сведениями по своему усмотрению. При смене аудиторской организации, руководство ПЭС обязано предоставить новой организации копии письменной информации не менее чем за 3 предшествующих финансовых года, подготовленных прежней аудиторской организацией. 3. Структура и содержание аудиторского заключения В ходе обязательного аудита все действия аудиторов направлены на достижение главной цели: формирования мнения о достоверности БО экономического субъекта. Это мнение и составляет содержание аудиторского заключения. Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей БФО и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации о достоверности финансовой отчетности и соответствии ведения бухгалтерского учета требованиям законодательства РФ. Аудиторское заключение должно быть составлено на русском языке, стоимостные показатели должны выражаться в валюте РФ, исправления вносить не допускается. Аудиторская организация обязана предоставлять аудиторское заключение только экономическому субъекту, в согласованном количестве экземплярах и в установленные сроки. Аудиторское заключение храниться в отдельном файле и представляет точный аналог документации, переданной заказчику. Структура: 1) наименование. «Аудиторское заключение по БФО» 2) Адресат - должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством или договором, как правило, собственникам, акционерами или совету директоров. 3) Сведения об аудируемом лице: - ОПФ и наименование; - место нахождения; - № и дата свидетельства о госрегистрации; - сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности. 4) Сведения об аудиторской организации: - организационно правовая форма и наименование-место нахождения - №, и дата свидетельства о государственной регистрации - - членство в СРО. 5) Перечень проверенной финансовой отчетности проверенного лица с указанием отчетного периода и ее состава. 6) Объем аудита – проведенные аудиторские процедуры, которые считаются необходимыми исходя из приемлемого уровня существенности, выборочным или сплошным способом. Указывается, что аудит был проведен в соответствии с законом, стандартами, заявляется, что проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения. 7) Мнение аудитора - выраженный в установленной форме вывод аудитора о достоверности в целом БФО аудируемого лица, который аудитор обязан привести в своем заключении. 8) Дата предоставляет пользователям основание полагать, что аудитор учел влияние событий и операций, имевших место с даты составления отчетности до даты подписания. 9) Подпись аудитора. Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудиторской организации с указанием номера квалификационного аттестата и скреплено печатью. К аудиторскому заключению прилагается БФО, подписанная и скрепленная печатью аудируемого лица. АЗ и БФО должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. 4. Виды аудиторских заключений: 1) Безоговорочно положительное заключение выражает положительное мнение о достоверности отчетности 2) Модифицированное заключение может содержать несколько вариантов мнений. • Мнение с оговоркой - аудитор не может выразить положительное мнение, если существует хотя бы 1 из следующих обстоятельств, которое в соответствии с суждением аудитора может оказать влияние на достоверность отчетности: • Ограничения объема проверки • Имеются разногласия относительно допустимости относительно допустимости учетной политики, метода ее применения, адекватности раскрытия информации в ФО. Мнение с оговоркой выражается в том случае, если влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться. Мнение должно содержать оговорку: « за исключением влияния обстоятельств в (…). • Отрицательное мнение выражается при наличии существенных ошибок в отчетности. • Отказ от выражения мнения - имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно, что аудитор не может получить достаточно доказательств, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности отчетности.