Экономическая сущность налогов и основы налогообложения

РАЗДЕЛ 1. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ НАЛОГОВ И ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ Тема 1. Экономическое содержание налогов План: 1.1.Объективная необходимость налогов 1.2 Сущность налогов как финансово – экономической категории 1.3 Специфические признаки налогов, их характеристика 1.4 Функции налогов, их взаимосвязь 1.5 Налоговое планирование и прогнозирование 1.1.Объективная необходимость налогов Налогообложение является одной из важнейших проблем совре­менности. Оно затрагивает все социально-экономические сферы жиз­ни общества. Ни одно государство не может обойтись без налоговых доходов. Налоги как общественная категория отражают конкретные историко-экономические условия жизни людей и государства. Издавна ученые экономисты, исследуя налогообложение, давали налогам различные определения. Изучая экономическую сущность налогов, классик буржуазной политической экономии Д. Рикардо пи­сал: «Налоги составляют ту долю продукта и труда страны, которая поступает в распоряжение правительства, они всегда выплачиваются, в конечном счете, из капитала или из дохода». Позже К. Маркс, анализируя капиталистические производствен­ные отношения, отмечал: «Экономическим воплощением существо­вания государства являются налоги». Более подробное определение налогам дает русский ученый на­чала XX века А. Соколов: «Под налогами нужно разуметь принуди­тельный сбор, взимаемый государственной властью с отдельных хо­зяйствующих лиц или хозяйств для покрытия ее расходов или для достижения каких-либо задач экономической политики без предос­тавления плательщикам его специального эквивалента». Во всех определениях налогов подчеркиваются следующие их особенности: -тесная связь налогов с государственной властью, для которой они являются важнейшим источником доходов; -принудительный характер платежей, осуществляемых на основе законодательства; -участие в экономических процессах общества. Исторически налоги возникли с разделением общества на соци­альные группы и появлением государства. Необходимость налогов вытекает из функции и задач государст­ва. Государство выполняет политическую, экономическую и соци­альную деятельность, требующую средств. Старейшим источником государственных доходов (в докапита­листическую эпоху) являлись домены. Домены - это доходы от не­движимости, главным образом земли, находящейся в собственности главы государства. Другим важным источником доходов являлись регалии. Регалии - это доходы от монопольного права государства на занятие определенной хозяйственной деятельностью. Существо­вало несколько видов регалий: -бесхозяйственная регалия - доходы от реализации бесхозного имущества, в том числе и вкладов; -таможенная регалия - сбор за право провоза по территории; -судебная регалия - судебные штрафы, конфискация имущества по решению суда; -монетная регалия - право чеканить монету. Чеканка неполно­весной монеты или выпуск иных обесцененных денег - наиболее распространенный способ извлечения доходов из монетной регалии. По мере развития товарно-денежных отношений государствен­ная собственность постепенно сокращается и доход от нее сводится к минимуму. Одновременно расширяются старые и появляются но­вые функции государства. Это вызывает рост расходов. Сокращение собственных доходов государства приводит к тому, что налоги ста­новятся главным видом доходов государства. Налоги становятся на­столько обычным источником государственных средств, что извест­ный политический деятель Северной Америки Б. Франклин (1706-1790 гг.) мог сказать, что «платить налоги и умереть должен каж­дый». На исключительное значение налогов для государства обра­щал внимание К. Маркс: «Налог - это материнская грудь, кормящая правительство. Налог - это пятый бог, рядом с собственностью, религией. Когда французский крестьянин хочет представить себе черта, он представляет его в виде сборщика налогов». Кроме налогов у государства, по существу, нет иных путей мобилизации средств в казну. Оно может использовать для покрытия расходов государст­венные займы. Но их необходимо возвращать и уплачивать проценты. А это требует дополнительных поступлений средств. При особых обстоятельствах власть прибегает к выпуску денег в обращение. Однако это связано с тяже­лыми экономическими последствиями для страны - инфляцией. В результате остается главный источник доходов государства - налоги. В настоящее вре­мя в развитых странах мира на долю налогов приходится 80-90% всех посту­плений в казну. В федеральном бюджете РФ доля налогов составляет около 80% всех доходов. Таким образом, государство, вводя налоги, преследует две цели: -изъятие у предпринимателей и населения части их доходов в свою пользу; -обеспечение регулируемой системы государственного управле­ния рыночной экономикой. 1.2 Сущность налогов как финансово – экономической категории Сложность понимания природы налога обусловлена тем, что на­лог - это одновременно экономическое, хозяйственное и политиче­ское явление реальной жизни. Русский экономист М.М. Алексеенко еще в XIX веке отметил эту особенность налога: «С одной стороны, налог - один из элементов распределения, одна из составных частей цены, с анализа которой (то есть цены) собственно и началась эконо­мическая наука. С другой стороны, установление, распределение, взимание и употребление налогов составляет одну из функций госу­дарства». Теоретически экономическая природа налога заключается в оп­ределении источника обложения (капитала, дохода) и того влияния, которое оказывает налог в конечном итоге на частные хозяйства и народное хозяйство как единое целое. Следовательно, экономическую природу налога надо искать в сфере производства и распределения. Налоги участвуют только на первой стадии перераспределитель­ного процесса, а именно на стадии формирования государственных денежных фондов. Последующая стадия перераспределения - ис­пользование государством средств на общенациональные нужды -выходит за пределы налогообложения. Процесс перераспределения стоимости совокупного обществен­ного продукта и национального дохода в денежной форме, то есть мобилизация ее с помощью налоговых методов и использование че­рез систему государственных расходов, представляет собой всю со­вокупность финансовых отношений. Налоги являются частью финан­совых отношений. В связи с этим налоги - не только экономическая категория, но и финансовая. Налоговая категория находится во взаи­мосвязи и взаимозависимости с другими финансовыми категориями, такими как деньги, кредит, проценты за кредит и другие. Налоги, участвуя в перераспределительном процессе, обеспечи­вают государство финансовыми ресурсами. Перераспределение налогов предполагает наличие двух субъек­тов: налогоплательщика и государство. Между этими субъектами возникает движение стоимости. Движение стоимости в денежном выражении является объектом налоговых отношений. Оно носит од­носторонний характер: от налогоплательщика к государству. В процессе распределения новой стоимости налоги являются ча­стью единого процесса воспроизводства, специфической формой производственных отношений. Специфическая форма производст­венных отношений налогов формирует их общественное содержание. Выражая только узкую сторону производственных отношений (перераспределение), налоги тесно взаимодействуют с экономиче­ским базисом, отражая возникающие противоречия между производ­ством, обменом и потреблением, предложением и платежеспособным спросом в обществе. Кроме общественного содержания налоги имеют материальную основу, то есть представляют собой реальную стоимость денежных средств общества, мобилизованную государством. Мобилизация час­ти национального дохода в денежной форме осуществляется государ­ством принудительно в форме налоговых платежей. Отчужденная и присвоенная посредством политического принуждения часть новой стоимости превращается в централизованный фонд финансовых ресурсов государства. Следовательно, налоги - инструмент аккумули­рования части новой стоимости, которая становится собственностью государства. Финансовые отношения между государством и населением по формированию централизованного денежного фонда называются на­логовыми отношениями. Преобладающая часть налоговых изъятий не возвращается нало­гоплательщику. Государство тратит их на управление, военные цели и другие непроизводственные мероприятия. Поскольку государство принудительно лишает части доходов владельцев капитала, возника­ет угроза сокращения объема производства. Работники, заплатив налоги государству, сокращают свои расхо­ды или сбережения. Следовательно, налоги (форма принудительного лишения части доходов) можно рассматривать как вид эксплуатации. Отсюда вытекает важная для государства дилемма: устанавли­вать уровень налогообложения в стране такой, чтобы он был, с одной стороны, достаточным для выполнения государственных функций, а с другой - не оказывал отрицательного влияния на экономику и насе­ление. 1.3 Специфические признаки налогов, их характеристика Налог — одно из основных понятий финансовой науки. Понима­ние термина «налог» способствует правильному применению норм законодательства, дает возможность определить объем полномочий субъектов налоговых отношений. Но самое главное — это то, что без точного определения этого термина невозможно правильно очертить финансовую ответственность или иные виды ответственности нало­гоплательщика. (Например, можно в законодательном порядке взыс­кивать пени в размере 0,05% с неналоговых платежей, а за просрочку уплаты налоговых платежей — 0,3%.) Существовали самые различные виды поступлений в казну. Так, французский экономист Ж. Боден (1530-1597) различал семь ис­точников доходов государства: домены, военная добыча, подарки дружественных государств, сборы с союзников, доходы от торговли, пошлины, дань с покоренных народов. Домены — это государственные имущества, приносящие доход (земля, леса, вещные права, капиталы). В Средние века распространение получили регалии — промысловые источники дохода монопольного характера (казенные фабрики; тамо­женная, судебная, монетная и другие регалии); пошлины с вывоза и ввоза. Введение же налогов предполагает более высокий уровень раз­вития правосознания, экономики и систем контроля. В русском языке вплоть до середины XVIII в. использовалось слово «по­дать». Впервые в отечественной экономической литературе термин «налог» употребил в 1765 г. известный историк А. Поленов (1738-1816) в своей ра­боте «О крепостном состоянии крестьян в России». С XIX в. термин «налог» стал основным при характеристике процесса изъятия денежных средств в доход государства. Представления о налогах изменялись постоянно. По мере развития и совершенствования налоговых учений происходила эволюция взглядов на понимание термина «налог». Приведем некоторые из многочисленных определений. Ф. Аквинский (1226-1274) рассматривал налоги как дозволенную форму грабежа. А. Смит (1723-1790) определял налог как бремя, накладываемое го­сударством в законодательном порядке, в котором предусмотрены его размер и порядок уплаты. Он выдвигал тезис о непроизводительном характере государственных расходов, согласно которому налог вреден для общества. Одновременно налог понимается как осознанная необ­ходимость, как потребность экономического и социального развития. Поэтому налоги для того, кто их выплачивает, — признак не рабства, | а свободы. Во взглядах других ученых также явственно прослеживается двой­ственная природа налогообложения. «Налог — жертва и в то же вре­мя благо, если услуги государства за счет этой жертвы приносят нам пользу» (Ж. Сисмонди). При этом «налог есть такая форма доходов государства, когда эти доходы, получаемые с имущества граждан, яв­ляются их односторонней жертвой, без получения ими какого-либо эквивалента» (Я. Таргулов). Современные определения налога делают акцент на принудитель­ный характер налогообложения и на отсутствие прямой связи между выгодой гражданина и налогами. Вот некоторые определения налога, взятые из различных источников. «Налоги — принудительные сборы, взимаемые с населения на из­вестной территории, на установленных законом основаниях, в целях покрытия общих потребностей государства» (Советская финансовая энциклопедия, 1924 г.). В учебнике «Экономикс» К. Макконнелл и С. Брю указывают, что «налог — принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег (или передача товаров и услуг), в обмен на кото­рые домохозяйство или фирма непосредственно не получают товары или услуги...». «Налоги — это наша плата за цивилизованность общества» (Стен­ли Фишер). «Налог — обязательное и безвозмездное (в прямом смысле) изъя­тие средств, осуществляемое государством или местными органами власти для финансирования общественных расходов» (Толковый экономический и финансовый словарь, 1994 г.). Трудность понимания природы налога всегда связана с тем, что его следует рассматривать одновременно как экономическое, хозяйствен­ное и политическое явление действительности. Налог — прежде всего финансовая, экономическая категория, а по своей внутренней сущно­сти — это общественно необходимое явление. Поэтому по мере разви­тия двух наук — экономической и политической — открываются новые [возможности для выяснения сущности налога. Налоговый кодекс Российской Федерации (ст. 8) дает следующее определение искомого понятия: «Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвоз­мездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в фор­ме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяй­ственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований». Характерные признаки налога в трактовке Налогового кодекса: прерогатива законодательной власти утверждать налог и односторонний характер его установления; налог является индивидуально безвозмездным, т. е. каждое лицо, уплатившее налог, взамен не получает на его сумму какие-либо блага; уплата налога — обязанность налогоплательщика, она не порожда­ет встречной обязанности государства; налог взыскивается на условиях безвозвратности; целью взимания налога является обеспечение государственных расходов вообще, а не какого-то конкретного расхода. Кроме того, в Налоговом кодексе определены общие условия уста­новления налогов и сборов. Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены следующие элементы налогообложения: налогоплательщики; объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога. Заканчивая ответ, приведем еще одно суждение о налоге, предло­женное Т. Ф. Юткиной: «категории» "налог" необходимо рассматри­вать с системных позиций, т. е. как совокупность объективных стоимо­стных (финансовых) отношений, функционирующих в конкретной общественной среде в соответствии с ее объективными свойствами, взаимодействующую с другими экономическими системами». С этих позиций налог последовательно должен раскрываться как категория: • философская; • экономико-стоимостная; • финансово-перераспределительная; • правовая; • фискальная. Приоритет в этой последовательности категориальных свойств налога принадлежит философской категории, ибо «...в налоге отражена прежде всего общечеловеческая потребность жертвовать во благо всех, особенно во благо нуждающихся в общественной защите и помощи». В области налогообложения существуют два подхода к решению проблемы юридической трактовки налога: 1) к налогам относят любые изъятия средств для формирования доходной части бюджета; 2) налог есть одна из форм фискальных платежей, отвечающая определенным требованиям. Выбор одного из указанных способов зависит от осо­бенностей национального законодательства. В нашей стране в качестве юридического критерия отличия налога от неналогового платежа предложен признак нормативно-отрасле­вого регулирования, согласно которому налоговые отношения регла­ментируются нормами налогового законодательства, а неналоговые обязательные платежи — нормами других отраслей права. А законо­дательство предусматривает различие между налогами и сборами. Так, в первой части Налогового кодекса дается следующее определение: «Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с органи­заций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в интересах плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномочен­ными органами и должностными лицами юридически значимых дей­ствий, включая предоставление определенных прав или выдачу разре­шений (лицензий)». Используя рассмотренный выше юридический критерий разграни­чения, обязательные государственные изъятия в зависимости от метода мобилизации государственных доходов могут быть представ­лены таким образом. Налоговые платежи являются обязательными взносами в бюджет, которые непосредственно входят в налоговую систему государства либо установлены актом налогового законодательства. К ним отно­сятся налог на прибыль организаций, НДС, акцизы, таможенная по­шлина, налог на доходы физических лиц и др. Неналоговые платежи включают в себя собственно неналоговые платежи (квазиналоги) и разовые изъятия. Неналоговый платеж (квазиналог) — обязательный платеж, кото­рый не входит в налоговую систему государства; отношения по уста­новлению и взиманию этих платежей в бюджеты и внебюджетные фонды регламентируются финансово-правовыми нормами. К подоб­ным платежам относятся платежи за оказание различных услуг (сбо­ры, пошлины), доходы от использования объектов государственной собственности, платежи за выдачу лицензий. Разовые изъятия — платежи, взимаемые в особом порядке, в чрез­вычайных ситуациях, а также в качестве наказаний (реквизиции, кон­фискации, штрафы). Таким образом, разграничение понятий следующее. Обязанность по уплате налога возникает всегда при наличии объекта налогообло­жения. При этом налог устанавливается и вводится законом, его уп­лата носит принудительный характер, он уплачивается на основе без­возмездности; налог является абстрактным платежом и обычно не имеет целевого назначения. При уплате пошлины или сбора всегда присутствует специальная цель и специальные интересы. Взимаются пошлины и сборы только с тех, кто обращается в соответствующие органы по поводу оказа­ния нужных ему услуг. В теоретическом плане цель взыскания по­шлины (сбора) — лишь покрытие издержек учреждения, в связи с деятельностью которого они уплачиваются: без убытка, но и без чи­стого дохода (к сожалению, на практике это наблюдается далеко не всегда). Разновидностей неналоговых платежей достаточно много, их мож­но разделить на четыре группы. 1. Платежи за оказание различных услуг, т. е. плата государству за право пользования или право деятельности, а также за совершение действий государственными органами. Примерами таких платежей являются гербовый сбор и сбор за клеймение измерительных приборов. 1. Платежи от использования объектов федеральной собственности и собственности субъектов Федерации. По сути, это компенсационная плата за использование ресурсов (лесной доход, рыболовецкий сбор, плата за воду). 2. Платежи, носящие штрафной характер, т. е. плата государству за нарушение законодательства. К ним относятся, в частности, сум­мы от реализации конфискованного имущества, штрафы за нару-­ шение финансового законодательства. 3. Поступления от продажи ценных бумаг, объектов федеральной соб­ственности и собственности субъектов Федерации. Эти неналого­вые платежи выступают в форме государственных займов, государ­ственных краткосрочных обязательств и доходов от приватизации. Таким образом, налогами следует считать принудительные сборы, взимаемые в пользу государства, поскольку они не являются уплатой за специальные услуги государственных органов. Это и отличает на­лог как от пошлины, так и от государственных доходов частноправо­вого характера. 1.4 Функции налогов, их взаимосвязь ФУНКЦИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ - способы выражения раз­личных свойств налогов; они показывают, каким путем реализуется общественное назначение налогов как инструмента распределения и перераспределения государственных доходов. Именно посредством налогов государство решает экономические, социальные и многие другие общественные проблемы. Налоги призваны обеспечивать: относительное равновесие между общественными потребностями и ресурсами, необходимыми для их удовлетворения; рациональное использование природных богатств, в частности, пу­тем введения штрафов и иных ограничений на распространение вредных производств; решение экономических, социальных и многих других обществен­ных проблем. С этих позиций налогообложение выполняет некие функции, каж­дая из которых реализует практическое назначение налогов. Функции не существуют отдельно, все они взаимосвязаны между собой. Кратко охарактеризуем четыре важнейшие функции налогообложения. ФИСКАЛЬНАЯ ФУНКЦИЯ НАЛОГОВ (от лат. fiscus - казна, хранилище денежных средств) — основная функция, которая обеспе­чивает формирование и мобилизацию финансовых ресурсов государ­ства, аккумулирование в бюджете необходимых средств. «Налоги яв­ляются кровеносной системой любого правительства». Реализация фискальной функции по своей сути заключается в достиже­нии определенного компромисса между тяжестью налогообложения и дохо­дами государственного бюджета. Эту мысль Ш. Монтескье выразил следую­щим образом: «Ничто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у поданных забирают, и той, которую им оставляют». В настоящее время показатель налогового бремени в России равен 30-35% валового внутреннего продукта (ВВП). С помощью фискальной функции осуществляется дальнейшее рас­пределение средств бюджета для реализации государственных про­грамм, а также перераспределение части ВВП в территориальном, от­раслевом и социальном разрезах. СОЦИАЛЬНАЯ (РАСПРЕДЕЛИТЕЛЬНАЯ) ФУНКЦИЯ НАЛО­ГОВ — перераспределение общественных доходов между различными категориями граждан, передача средств в пользу слабых и незащищен­ных слоев населения. Примерами реализации этой функции являются: прогрессивная шкала налогообложения личных доходов, налоговые скидки, акцизы на предметы роскоши. РЕГУЛИРУЮЩАЯ ФУНКЦИЯ НАЛОГОВ - проявляется че­рез систему особых мероприятий в сфере налогообложения, направ­ленных на вмешательство государства в экономические процессы (спад или рост производства, научно-технический прогресс, распре­деление и перераспределение национального дохода, спрос и пред­ложение, объем доходов и сбережений населения). Суть регулирую­щей функции общественного воспроизводства в том, что налогами облагаются ресурсы, направляемые на потребление, и освобождают­ся от обложения ресурсы, направляемые на накопление производ­ственных фондов. Поэтому данная функция подразделяется на три компонента: 1. стимулирующая подфункция проявляется через систему льгот и освобождений, например, для сельскохозяйственных производите­лей. То есть «право облагать налогом... это не только право уничто­жать, но и право созидать» (Верховный суд США); 2. дестимулирующая подфункция имеет цель — повысить таможен­ные пошлины, приостановить вывоз капитала из страны, ограни­чить развитие игорного бизнеса через повышение ставок налогов. 3. воспроизводственная подфункция предназначена для аккумуля­ции средств на восстановление используемых ресурсов. В настоя­щее время она реализуется, в частности, путем введения налога на добычу полезных ископаемых. КОНТРОЛЬНАЯ ФУНКЦИЯ НАЛОГОВ - позволяет государ­ству отслеживать своевременность и полноту поступления в бюджет налоговых платежей, сопоставлять их величину с потребностями в финансовых ресурсах. Через эту функцию обеспечивается контроль над финансовыми потоками, определяется необходимость реформи­рования налоговой системы и бюджетной политики. Налоговые сан­кции есть проявление контрольной функции, ибо перераспределение финансовых ресурсов неотделимо от проверки за качественными и количественными параметрами налогообложения. Все функции налога неразрывно взаимосвязаны между собой. Рацио­нальность действующего законодательства определяется степенью относи­тельного равновесия между налоговыми функциями. Однако на практике фискальная функция налога всегда реальна, а регулирующая функция мо­жет существовать номинально или быть деформирована. Поэтому поиск оптимального соотношения налоговых функций ведется непрерывно, по­скольку их относительное равновесие позволяет сформировать бюджет, не ущемляя экономических интересов налогоплательщиков. Налогами можно стимулировать или, наоборот, ограничивать де­ловую активность, а следовательно, развитие тех или иных отраслей предпринимательской деятельности; создавать предпосылки для снижения издержек производства и обращения частных предприятий, для повышения конкурентоспособности национальных предприятий на мировом рынке. С помощью налогов можно проводить протек­ционистскую экономическую политику или обеспечить свободу то­варному рынку. Налоги воздействуют на экономику через расходную часть бюджета. Действие регулирующей функции налогов проявляется через на­логовые льготы, введение новых налогов, отмену отдельных налогов, государственные инвестиции в экономику. Фискальная и регулирующая функции тесно связаны. Фискальная функция обусловливает действие и развитие регули­рующей функции. Возросшее фискальное значение налоговых доходов создает более широкие возможности проявления регулирующего воздействия налогов. Регулирование производства направлено на ускорение темпов экономического роста, повышает доходность предприятий и расши­ряет базу для фискальной функции. Внутреннее единство функций предполагает и противоречие в каждой и между ними. Каждая функция отражает определенную сто­рону налоговых отношений, противостоящих друг другу. Фискальная функция отражает отношение налогоплательщика к государству, а регулирующая - государства к налогоплательщику. В фискальной функции, снабжающей финансовыми средствами государство, зало­жено противоречие между необходимостью постоянного и все боль­шего увеличения доходов государства и ограниченными возможно­стями членов общества обеспечивать такое увеличение. Противоре­чие регулирующей функции состоит в том, что реальная потребность вмешательства государства в процесс производства наталкивается на узкую экономическую базу, определяемую частнокапиталистической собственностью на средства производства. Частная собственность исключает регулирование всего производства из единого центра, до­пуская это регулирование в определенных пределах. 1.5 Налоговое планирование и прогнозирование Налоговое планирование - законный способ обхода нало­гов с использованием предоставляемых законом льгот и приемов сокра­щения налоговых обязательств. Сущность налогового планирования — признание права налогоплательщиков применять все допустимые зако­нами средства, приемы и способы (в том числе и пробелы в законодатель­стве) для максимального сокращения своих налоговых обязательств. В подтверждение этой идеи можно привести слова американского судьи Л. Хэнда: «...Нет ничего дурного в том, чтобы осуществлять деятельность, платя минимум налогов. Так поступают все — и бедные, и богатые, — и все поступают правильно, поскольку никто не должен платить более предписан­ного законом: налог является закрепленным изъятием, а не добровольным пожертвованием. Требовать больше, обосновывая это моральными сообра­жениями, — значит клянчить». Принято разграничивать понятие «налоговое планирование» от та­ких понятий, как «уклонение от уплаты налогов» и «обход налогов». Уклонение от уплаты налогов — это несвоевременная уплата нало­гов, непредставление документов, незаконное использование налого­вых льгот и т. д. Именно элемент незаконного уменьшения обяза­тельств позволяет разграничить понятия «уклонение от налогов» и «налоговое планирование». Обход налогов — ситуация, в которой лицо не является налого­плательщиком в силу различных причин. В теории налогового пра­ва различают два способа обхода налогов: законный и незаконный, г. е. с применением запрещенных законом приемов и схем. Возможности обхода налогов могут определяться: • спецификой предмета (объекта) обложения (например не обла­гаются налогом стипендии, пенсии); Первый и простейший способ законного обхода налогов — посмотреть, что облагается, и экономить именно на этом. Приведем несколько примеров: в 1930 г. в США сигареты продавались всего по пять штук в пачке и длиной в 11 дюймов — налог брали с каждой штуки; многие средневековые французские дома не имеют ни оконных, ни дверных проемов со стороны улицы — налог брали с каждого окна, и двери; в XIX в. некоторые английские газеты выходили на чудовищном листе с плащ-палатку величиной — налог брали с каждого листа. спецификой субъекта налога (предприятия малого бизне­са имеют возможность применять специальные налоговые ре­жимы); особенностями метода налогообложения (использование регрес­сивной шкалы при уплате единого социального налога); методом исчисления налога (при шедулярной системе по разным ставкам могут облагаться доходы по облигациям, дивиденды и банковские депозиты); способом уплаты налога (так, кадастровое обложение особенно выгодно при высоком уровне инфляции); использованием «налоговых убежищ», «налоговых оазисов» (существующие различия в налоговых режимах отдельных стран или территорий внутри страны дают возможность уменьшить на­ логовое бремя). По видам налоговое планирование подразделяется на корпоратив­ное (налоговое планирование для предприятий) и личное (налоговое планирование для физических лиц). Корпоративное налоговое планирование имеет целью миними­зацию отдельных налоговых платежей, а также оптимизацию сис­темы налогообложения предприятия в целом. Достигается это пу­тем использования особенностей налогового законодательства и всевозможных льгот. Поэтому налоговое планирование — состав­ная часть стратегического финансового планирования предприни­мательской деятельности, бизнес-плана и текущих бюджетов пред­приятия. Принципы налогового планирования можно образно представить следующими высказываниями. «Налоговое планирование, не нарушающее закон, — обычная практика бизнеса по всему миру <...> Кредо налогового планиро­вания — ориентация на логику, а не на временные дыры в законо­дательстве» (Джон Пеппер). «Платить налоги нужно. Но с умом» (Б. А. Рагозин). А именно: 1) платить необходимо только минимальную сумму положенных налогов; 2) полноценно использовать всю совокупность налоговых льгот; 3) платить налоги необходимо в последний день установ­ленного для этого срока. Налоговое планирование неотделимо от общей предприниматель­ской деятельности хозяйствующего субъекта. Налоги нельзя про­сто «механически-» минимизировать, их необходимо оптимизиро­вать, поскольку: сокращение одних налоговых платежей может привести к уве­личению других; минимизация налогов путем отнесения расходов на себестои­мость уменьшает финансовый результат и сдерживает разви­тие бизнеса; механическое сокращение налогов может привести к превос­ходству формы над существом сделки и к ее оспоримости нало­говыми органами. Цель минимизации налогов — не уменьшение какого-нибудь на­лога как такового, а увеличение всех финансовых ресурсов пред­приятия... Если минимизация налогов произведена некорректно, то штрафы многократно превысят планируемый эффект от мини­мизации <...> Минимизация налогов — это только часть более крупной главной задачи, стоящей перед финансовым менеджмен­том. Главная задача финансового менеджмента — финансовая оп­тимизация, т. е. выбор наилучшего пути управления финансовыми ресурсами предприятия (Р. Ф. Галимзянов). «The tax tail should not wag the dog» (Ф. Минтон) — «Не следует налоговому хвосту указывать путь собаке», т. е. налоги не должны руководить всей деятельностью предприятия, менять философию бизнеса. Это в теории, но на практике налоги нередко заставляют руководителей кардинально менять тактику финансово-хозяй­ственной деятельности. Элементы налогового планирования. Нельзя осуществлять налоговое планирование только за счет полного знания и позитивных и нега­тивных сторон законодательства. Необходимо также использовать все возможности (элементы) снижения налогового бремени. К таким эле­ментам можно отнести следующие: Состояние бухгалтерского и налогового учета, а также взаимо­действие между ними должно строго соответствовать норматив­но-правовым актам; необходимо верное толкование законодатель­ства о налогах и сборах и реагирование на постоянные изменения в нем. Разумеется, данные бухгалтерского учета и отчетности долж­ны позволять получать необходимую информацию для налоговых целей. Учетная политика — это определенные принципы, правила и практические приемы, принятые хозяйствующим субъектом для формирования бухгалтерского и налогового учета, подготовки финансовой отчетности. Это документ, который утверждается налогоплательщиком, поскольку законодательство в ряде случаев предоставляет ему возможность выбрать те или иные альтер­нативные методы бухгалтерского и налогового учета. Налоговые льготы и организация сделок. Далеко не все хозяй­ствующие субъекты правильно и в полном объеме применяют льготы, устанавливаемые законодательством по большинству налогов. Кроме того, необходим анализ возможных форм сделок (договоров) с учетом их налоговых последствий. Налоговый контроль. Составление налогового бюджета является основой для осуществления контрольных действий со стороны руководства предприятия. Снижению ошибок способствует применение принципов и процедур технологии внутреннего контроля налоговых расчетов. Кроме того, организация контро­ля предусматривает в первую очередь недопущение просрочки уплаты налогов. Налоговый календарь необходим для проверки правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты всех налоговых плате­жей, а также представления отчетности. Всегда надо помнить о высоких рисках, связанных с несвоевременной уплатой налого­вых платежей. Стратегия оптимального управления и план реализации этой стратегии. Наиболее эффективным способом увеличения при­были является построение такой системы управления и приня­тия решений, чтобы оптимальной (в том числе по налогам) ока­залась вся структура бизнеса. Именно подобный подход обеспе­чивает более высокое и устойчивое сокращение налоговых потерь на долгосрочную перспективу. Льготные режимы налогообложения. Имеются в виду способы снижения налогов за счет создания оффшорных компаний за ру­бежом и низконалоговых компаний на территории России. Имитационные финансовые модели. Они позволяют менедже­ру управлять значениями одной или нескольких переменных, рассчитывать совокупную налоговую нагрузку и прибыль. Та­кие модели (известные как модели «что-если») имитируют экономический эффект от всевозможных предположений (дей­ствие факторов внешней среды, изменение организационной структуры бизнеса, проведение альтернативной налоговой политики). Отчетно-аналитическая деятельность налогового менеджмен­та. Любая компания должна располагать информацией за не сколько лет о том, какие приемы и способы налоговой оптимиза­ции дали положительные результаты, по каким причинам они не достигнуты, какие факторы повлияли на конечный финансо­вый результат и т. п. Основная задача налогового прогнозирования — определение на заданный временной период экономи­чески обоснованного размера поступлений налогов в соответствующий или консолидированный бюджет, а также объема налогов, подлежащих уплате конкретным предприятием-налогоплательщиком. Таким образом, налоговое прогнозирование можно рассматривать как с позиций государства и органов местного самоуправле­ния в лице их уполномоченных институтов, так и с по­зиций налогоплательщика. Налоговое прогнозирование на уровне государства и органов местного самоуправления служит основой для выработки прогноза социально-экономического раз­вития страны, субъектов РФ и муниципальных образо­ваний на среднесрочный и долгосрочный периоды, для своевременного и обоснованного составления проектов федерального, региональных и местных бюджетов на предстоящий год, для принятия необходимых полити­ческих, экономических и социальных решений в ходе исполнения соответствующих бюджетов. В то же время налоговое прогнозирование строится в соответствии с прогнозом важнейших социально-эко­номических показателей развития экономики и ее веду­щих отраслей, таких, как прирост (снижение) валового внутреннего продукта, прибыль в целом по народному хозяйству и в разрезе отраслей и рядом других, а так­же показателями развития экономики субъектов РФ. Эти показатели разрабатываются центральными экономичес­кими ведомствами: Минэкономразвития, Минфином, Центральным банком, Госкомстатом, а также уполно­моченными органами субъектов РФ и муниципальных образований. При прогнозе поступления налогов указанные эко­номические органы ориентированы на максимально высокий уровень их поступления, что связано с постоян­но растущими потребностями государства, вызванны­ми как объективными, так и субъективными причина­ми. К объективным причинам относятся: необходимость развития научно-технического прогресса, поддержание на должном уровне безопасности и обороноспособнос­ти страны, повышение жизненного уровня населения и некоторые другие. Субъективные причины связаны с естественной потребностью органов управления, а так­же соответствующих ведомств иметь более высокие финансовые возможности. Вместе с тем, потребности увеличения расходов и вызванное этим ориентирование на максимальное изъятие средств налогоплатель­щиков имеют определенные экономические ограниче­ния, связанные, во-первых, с возможностями экономи­ческого роста народного хозяйства страны и его отдель­ных отраслей, повышения эффективности экономики и, во-вторых, с уровнем налоговых изъятий, за преде­лом которого налоги могут не только оказывать нега­тивное влияние на развитие экономики, но и при опре­деленных условиях привести к свертыванию предпри­нимательской деятельности. Поэтому в процессе нало­гового прогнозирования все эти факторы должны непременно учитываться. Различают оперативное, краткосрочное, среднесроч­ное и долгосрочное налоговое прогнозирование. Оперативное налоговое прогнозирование осуще­ствляется Минфином России и финансовыми органами на месяц или квартал. Оно призвано обеспечить реальную оценку поступления налогов на ближайшее время для определения лимитов финансирования (в рамках утвержденного бюджета) в разрезе эконо­мической классификации, а также министерств, ведомств, территорий и государственных программ. Этот вид прогнозирования одновременно решает и задачу подготовки аналитических материалов для осуществ­ления краткосрочного (на год) налогового прогнози­рования, поскольку в ходе его выявляются позитивные и негативные стороны исполнения доходной час­ти утвержденного на текущий год бюджета, уровень налоговых изъятий, состояние расчетов в хозяйстве и их влияние на рост или снижение недоимки. Именно в процессе оперативного прогнозирования налогов обес­печивается и закладывается фундамент будущих пред­ложений по совершенствованию налогового законодательства. В процессе оперативного налогового прогно­зирования активно участвуют и налоговые органы, ко­торые на основе анализа налогооблагаемой базы и прогноза поступлений налогов на очередной месяц и квартал наряду с выработкой предложений по улуч­шению действующего налогового законодательства оп­ределяют тактику контрольной работы, а также сферу своего воздействия: конкретные предприятия, подле­жащие проверке в ближайшее время, и перечень нало­гов, подлежащих документальной проверке. Краткосрочное налоговое прогнозирование служит основой для составления проектов федерального, регионального и местных бюджетов на очередной год. Глав­ными для него являются показатели социально-экономического прогноза страны на предстоящий год, вырабатываемые Минэкономразвития России, а также ана­лиз налоговых поступлений в текущем году как в целом, так и по отдельным налогам. Краткосрочное прогнози­рование осуществляется непосредственно Минфином России и финансовыми органами (по региональным и местным бюджетам) при непосредственном участии на­логовой службы и других экономических органов, в частности соответствующих департаментов и управле­ний экономики в регионах. Участие налоговых органов в этом процессе пре­допределяется наличием у них квалифицированного анализа поступлений налогов за истекший период вре­мени, знания оперативной обстановки на местах с по­зиций влияния действующей налоговой системы на эко­номику конкретных налогоплательщиков и уровень налоговых изъятий. Кроме того, налоговые органы, на которые возложена задача не только контроля за со­блюдением налогового законодательства, но и обеспе­чения исполнения предусмотренных в бюджете налого­вых поступлений, заинтересованы в реальности предус­матриваемых в налоговом прогнозировании сумм, их соответствии действующему налоговому законодатель­ству и экономическим показателям развития народного хозяйства. Участие Минэкономразвития России обусловлено возложенными на него функциями народнохозяйствен­ного прогнозирования, в том числе финансового. Процесс краткосрочного прогнозирования состоит из ряда взаимосвязанных последовательных и практи­ческих действий указанных выше экономических ве­домств. Во-первых, осуществляется детальный анализ по­зитивных и негативных сторон действующего на момент составления прогноза налогового законодательства как в целом, так и по отдельным видам налогов. Во-вторых, разрабатываются предложения по вне­сению в налоговое законодательство дополнений и из­менений, направленных на ликвидацию негативных элементов, расширение налогооблагаемой базы, повы­шение стимулирующей роли налогов и увеличение на этой основе доходов бюджетов всех уровней. В-третьих, анализируются народнохозяйственные факторы, позитивно или негативно влиявшие на поступ­ление налогов в текущем году, и разрабатываются меры по устранению негативных факторов и укреплению позитивных тенденций. В-четвертых, на основе проведенного анализа хода поступлений по каждому виду налогов за истекший период и ожидаемых оценок поступлений до конца текущего года с учетом предстоящих изменений налого­вого законодательства и всех факторов изменения эко­номических показателей на предстоящий год рассчиты­вается сумма поступлений по каждому виду налогов и всех налоговых поступлений. При этом в расчетах не­обходимо учитывать и возможные вероятностные от­клонения в предстоящем году важнейших социально-экономических показателей, а также влияние полити­ческой обстановки в обществе. В-пятых, проектировки налоговых поступлений в составе бюджета совместно с показателями прогно­за социально-экономического развития страны и каждого субъекта Федерации на предстоящий год и про­ектами законодательных актов об изменениях и до­полнениях в налоговое законодательство рассматри­ваются сначала в органах исполнительной власти, а после одобрения представляются в органы законода­тельной (представительной) власти. В законодательных (представительных) органах власти все эти до­кументы детально рассматриваются, анализируются, в них вносятся необходимые изменения и дополне­ния, а затем они утверждаются в форме соответству­ющего закона. В условиях перехода к рыночным отношениям, лик­видации централизованного планирования и управле­ния экономикой налоговое прогнозирование не может носить адресного характера в виде установленных пла­новых заданий конкретным налогоплательщикам или министерствам, ведомствам и органам территориально­го управления. Прогноз поступлений в бюджет носит своего рода вероятностный характер. Вместе с тем прогнозные налоговые показатели в целом по соответствующему бюджету (федеральному, региональному, местному), а также по отдельным видам налогов включаются в его доходную часть и утвер­ждаются в виде статей закона о бюджете. Исходя из определенных законом поступлений налоговых плате­жей устанавливается расходная часть бюджета с распределением бюджетных ассигновании по соответству­ющим министерствам, ведомствам, территориям и го­сударственным программам, а также по отдельным ста­тьям расходов. Оперативное и краткосрочное налоговое прогнози­рование представляют собой две составляющие едино­го процесса текущего прогнозирования. В процессе его осуществления решаются в основном тактические зада­чи, вследствие чего создаются важнейшие предпосыл­ки для выработки стратегии налогового прогнозирова­ния. Данная стратегия определяется в процессе средне­срочного и долгосрочного налогового прогнозирования. Указанные виды бюджетного прогнозирования, кото­рые можно определить как перспективное прогнозиро­вание, существенно отличаются от оперативного и крат­косрочного (текущего) прогнозирования. В ходе перспективного налогового планирования определяется налоговая составляющая финансовых ре­сурсов государства на ближайшую и длительную пер­спективу для составления сводного финансового баланса. Тенденция движения сумм налоговых платежей на перспективу характеризует позитивные и негативные моменты проводимой экономической политики государ­ства. Тем самым перспективное налоговое планирова­ние не только сигнализирует о необходимости внесе­ния изменений в экономическую, финансовую и нало­говую политику, но и позволяет выработать направле­ние этих изменений. Существенное значение имеет перспективное нало­говое направление для выработки долгосрочной про­граммы развития экономики страны. Это связано с тем, что по результатам планирования определяются финан­совые возможности государства для направления ре­сурсов на экономическое развитие. Из-за неустойчивости экономических процессов в России перспективное налоговое прогнозирование не получило достаточно полного развития и является со­ставной частью социально экономического прогноза на средне- и долгосрочную перспективу, разрабатываемо­го в основном на федеральном уровне Минэкономраз­вития России. Налоговое прогнозирование должно играть и фактически играет активную роль в выработке налоговой и бюджетной политике государства. В его процессе Минфин России, в частности, принимает решения о необходимости внесения изменений в налоговое законо­дательство, а также сокращения расходов государства в тех случаях, когда возможности сбалансирования бюд­жета налоговыми методами на планируемый период исчерпаны. В связи с этим одновременно с внесением или до внесения в законодательные органы проекта федерального бюджета на предстоящий год Правитель­ство РФ направляет проекты соответствующих зако­нов об изменениях и дополнениях в действующее зако­нодательство о налогах. До формирования проекта федерального бюджета на 2003 г. и определения его взаимоотношений с бюд­жетами субъектов Федерации Правительство РФ внес­ло в Государственную Думу проект поправок ко второй части Налогового кодекса, в котором предусмотрены существенные изменения и дополнения отдельных нало­гов, например внести изменения и в налоговую систему в целом, и по отдельным налогам: по налогу на при­быль, НДС, акцизам, подоходному налогу с физичес­ких лиц, налогу на добычу полезных ископаемых. Пра­вительством РФ предлагалось, кроме того, полностью отменить взимание так называемых оборотных нало­гов. Одновременно с этим предлагалось ввести новый транспортный налог, существенно изменить налоговые отношения с организациями, работающими в сфере малого бизнеса. Такие же процессы проходят в субъек­тах РФ при составлении и утверждении региональных и местных бюджетов в части региональных и местных налогов и сборов. Кроме того, в процессе налогового прогнозирования разрабатываются меры по совершенствованию конт­рольной работы налоговых органов, а также по улучше­нию внешнеэкономической обстановки в стране и регио­нах и созданию необходимых условий для предпринима­тельства, которые являются основой для планирования дополнительных поступлений налогов за счет их лучшей собираемости. Особо важное значение эти меры имеют в переходный период, когда в условиях платежного кризи­са из месяца в месяц растет задолженность предприятий-налогоплательщиков перед бюджетом, а собираемость по отдельным налогам не превышает 80—90%. Разрабатываются предложения по уточнению и до­полнению действующего законодательства, а также нор­мативных актов Президента и Правительства РФ в части взаимоотношений хозяйствующих субъектов меж­ду собой, с государством и населением. В частности, эти предложения направлены на сокращение взаимоза­долженности предприятий друг другу и банкам, созда­ние необходимых гарантий населению и предприятиям по размещению их свободных средств в банковских и других кредитных учреждениях, а также на решение других задач, способствующих устранению негативных явлений в экономике и увеличению доходов бюджетов всех уровней. Анализ проектировок по получению налоговых средств в процессе рассмотрения проекта федерально­го бюджета на 2002г. сначала в экономических ведом­ствах, а затем в правительстве показал, например, что сдерживающим моментом в увеличении налоговых поступлений является все возрастающая задолженность предприятий друг другу, а в связи с этим и бюджету, т. е. платежный кризис. Данная проблема стала пред­метом специального рассмотрения на заседании Прави­тельства РФ и принятия принципиального решения о завершении реструктуризации задолженности организаций бюджету. Таким образом, можно сделать вывод, что процесс налогового прогнозирования на государственном уров­не — это не механическое определение размера пред­стоящих поступлений в бюджеты соответствующих ор­ганов власти, а творческий процесс выявления и моби­лизации имеющихся в экономике страны резервов, ре­шения общегосударственных и отраслевых задач на ближайшее будущее и перспективу. Прогнозирование налоговых поступлений — сложная и ответственная ра­бота, требующая серьезного анализа происходящих в стране и регионах социальных, экономических и поли­тических процессов, перспектив и тенденций их разви­тия, а также глубоких познаний в области налогового законодательства. Только в этом случае возможно ре­ально оценить размеры поступлений налогов в пред­стоящий период и обеспечить на этой основе своевременное и качественное составление и утверждение бюд­жетов всех уровней. Указанная работа проводится в процессе налогового прогнозирования на федеральном уровне, в частности специалистами Минфина и Минэкономразвития России, отраслевых министерств и ведомств. Особая роль в этом отводится органам МНС России, специалисты которого непосредственно отвечают за полноту поступлений на­логов в бюджеты всех уровней и поэтому непосредственно заинтересованы в объективности предусматриваемых в проектах бюджетов размеров проектируемых налогов как в целом, так и по основным их видам. Кроме указанных государственных и муниципаль­ных органов к налоговому прогнозированию привлека­ются также научные организации, коллективы ученых и практики, общественные организации, призванные защищать права налогоплательщиков, что связано с необходимостью широкой общественной поддержки предлагаемых мер по изменению и дополнению дей­ствующего налогового законодательства, использования их знаний и опыта, а также их заинтересованности в совершенствовании налогового законодательства. Тема 2. Элементы налога и принципы налогообложения План: 2.1 Экономические элементы, их определение и характеристика 2.2 Принципы налогообложения 2.3 Налоговая декларация, ее содержание 2.1 Экономические элементы, их определение и характеристика Структура налога — набор сведений, который позволяет конкретно выявить обязанное лицо, размер обязательства и порядок его исполнения; границы требований государства в отношении иму­щества плательщика. Другими словами, это основные характеристи­ки данного налога, его элементы, составляющие. Налог — это сложная система отношений, включающая в себя ряд взаимодействующих составляющих, каждое из которых имеет само­стоятельное юридическое значение. В теории права эти составляю­щие именуются как элементы налога, элементы налогового обяза­тельства. Поэтому положение о выделении этих элементов нашло отражение в части первой Налогового кодекса Российской Федера­ции. В нем сказано, что при установлении налогов должны быть оп­ределены все элементы налогообложения (ст. 3 Н К). Только при на­личии полной совокупности элементов обязанность но уплате налога может считаться установленной. Неполнота, нечеткость или двусмысленность закона о налоге мо­гут привести к возможности уклонения от уплаты налога на закон­ных основаниях или к нарушениям со стороны налоговых органов, т. е. к расширительному толкованию положений закона. Если законо­датель не установил или не определил хотя бы один из элементов, то налогоплательщик имеет право не уплачивать налог или уплачивать его удобным для себя способом. Слагаемые налоговых формул элементы налогообложения — имеют универсальное значение, хотя структура налогов различна и число их велико. Те элементы, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться определенными, называют существенными элементами закона о налоге. Налоговое законо­дательство на различных этапах своего развития предусматривало [различные элементы налога, при наличии которых последний считался законно установленным. Согласно российскому законодательству, налог считается установ­ленным лишь в том случае, когда определены следующие элементы налогообложения (ст. 17 НК): налогоплательщики; объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога. Таким образом, первую группу составляют эти обязательные эле­менты налога, которые всегда должны быть указаны в законодатель­ном акте при установлении налогового обязательства. Вторую группу составляют факультативные элементы, которые не обязательны, но могут быть определены законодательным актом по налогам. К ним относятся: порядок удержания и возврата неправиль­но удержанных сумм налога, ответственность за налоговые правона­рушения, налоговые льготы и др. Представительные органы власти субъектов Российской Фе­дерации (местного самоуправления), устанавливая региональные (местные) налоги и сборы, определяют в нормативных правовых актах как основные обязательные, так и факультативные элементы налогообложения. Согласно ст. 12 НК, к таким элементам отно­сятся: • налоговая ставка, устанавливаемая в пределах, предусмотренных Кодексом; • порядок и сроки уплаты налога и сбора; форма отчетности по этим налогам; • налоговые льготы. В третью группу входят дополнительные элементы налогов, ко­торые не предусмотрены в обязательном порядке для установления налога, но в какой-либо форме должны или присутствуют при уста­новлении налогового обязательства. К данной группе элементов от­носятся: • предмет налога; • масштаб налога; • единица налога; • источник налога; • налоговый оклад; • получатель налога. Каждый из рассмотренных элементов несет конкретную юридиче­скую нагрузку и играет определенную роль для обеспечения возмож­ности уплаты налога. Отсутствие хотя бы одного элемента может зна­чительно затруднить или усложнить налоговое производство, сделать просто невозможным уплату налога. Поэтому в идеале закон о нало­гах должен содержать всю совокупность элементов, а не только те, ко­торые в настоящее время перечислены в ст. 17 НК. Налогоплательщик (субъект налога) - лицо, обя­занное на законных основаниях уплачивать налоги за счет собствен­ных средств. Налог непременно должен сокращать доходы его пла­тельщика. В России налогоплательщиками являются: организации и физические лица, а также постоянные представительства иностран­ных юридических лиц. Они могут иметь различный налоговый ста­тус: резидент и нерезидент. Следует отличать налогоплательщика от носителя налога. Носи­тель налога — это лицо, которое несет тяжесть налогообложения в ко­нечном итоге. Именно за счет носителя налога налоговый платеж уп­лачивается в бюджет. Следует отличать налогоплательщика от налогового агента и сборщика налогов. Налоговые агенты — лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и пе­речислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) нало­гов. Сборщики налогов и сборов — уполномоченные органы (госу­дарственные, местного самоуправления) и должностные лица, осуществляющие прием от налогоплательщиков средств в уплату на­логов и сборов и перечисление их в бюджет. Налогоплательщик может участвовать в налоговых отношениях через законного представителя (представительство по закону) и уполномоченного представителя (представительство по доверенно­сти). Примером первого может служить обязанность родителей упла­тить подоходный налог с доходов, полученных ребенком. В качестве второго вида представительства выступает юридическое лицо или физическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представ­лять его интересы во взаимоотношениях со всеми участниками отно­шений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Напри­мер, налогоплательщик может поручить третьему лицу уплатить налог в бюджет в счет погашения долга. Предмет налогообложения - это реальные вещи (зем­ля, автомобили, другое имущество) и нематериальные блага (государ­ственная символика, экономические показатели и т. п.), с наличием которых закон связывает возникновение налоговых обязательств. Другими словами, предмет обусловливает и предопределяет объект налогообложения. Объект налогообложения - юридические факты (дей­ствия, события, состояния), которые обусловливают обязанность субъекта заплатить налог. К ним относятся: совершение оборота по реализации товара, владение имуществом, совершение сделки купли-продажи, вступление в наследство, получение дохода и др. Следовательно, объект и предмет налогообложения — понятия не тождественные. Предмет налогового обложения обозначает призна­ки фактического (не юридического) характера. Предметом являет­ся земельный участок, который не порождает никаких налоговых последствий; объектом же налога является право собственности на землю. Необходимость четкого разделения этих понятий вызвана, в частности, потребностью вычленить среди сходных предметов тот, с которым законода­тель связывает налоговые последствия. Например, совокупным доходом физических лиц можно считать не только получение денег и материальных благ, но и различных льгот и привилегий как особых предметов налогообло­жения. Поэтому неоднозначные трактовки понятия дохода могут привести к ущемлению прав налогоплательщика или к использованию различных лазе­ек для уклонения от уплаты налога. Объект налогообложения необходимо отличать от источника на­лога. Источник налога — это резерв, используемый для уплаты нало­га. Существует два источника — доход и капитал налогоплательщика. В хозяйственной деятельности предприятия в качестве источника на­лога выступают такие экономические показатели, как себестоимость, финансовый результат, прибыль и т. д. Согласно ст. 38 НК, каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, с помощью которого законодатель может аргумен­тировать возникновение (происхождение) данного налога. Объектом налогообложения в соответствии с Кодексом выступает имущество, доход, прибыль, стоимость реализованных товаров (выполняемых работ, оказанных услуг) или иное экономическое обоснование. В общетео­ретическом плане объекты обложения можно подразделить на виды: • права имущественные (право собственности на имущество, право пользования имуществом); • права неимущественные (право пользования, право на вид дея­тельности); • действия субъекта (реализация товаров, работ и услуг, операции с ценными бумагами, импорт и экспорт товаров); • результаты хозяйственной деятельности (добавленная стоимость, доход, прибыль). Масштаб налога — установленная законом характеристика (параметр) измерения предмета налога. Действительно, чтобы исчислить налог, предмет налога необходи­мо каким-то образом измерить и произвести его оценку для отраже­ния в бухгалтерском учете. Любая оценка чего-либо требует выбора соответствующего масштаба. Большинство предметов налогообложе­ния нельзя непосредственно выразить в каких-либо единицах нало­гообложения. Для измерения такого предмета сначала и выбирают ту или иную физическую характеристику (параметр измерения) из мно­жества возможных, тем самым определяя масштаб налога. Масштаб налога отражается через экономические (стоимостные) и физические характеристики. При измерении дохода или стоимости товара используются денежные единицы. Для исчисления акцизов в качестве масштаба можно использовать крепость напитков, а при ис­числении — мощность двигателя, вес автомобиля или объем двигателя. Масштаб налога как элемент налога необходим для определения налогооблагаемой базы. Единица налога — это условная единица принятого масштаба. Так, при обложении земель в искомом качестве выступают гектар, квадратный метр; при налогообложении добавленной стоимости — рубль; при исчислении транспортного налога — лошадиная сила. Единица налога как элемент налога тесно связана с его масштабом и используется для количественного выражения налоговой базы. Налоговая база — количественное выражение предмета налогообложения. Различают налоговые базы со стоимостными показателями (сумма дохода), объемно-стоимостными показателями (объем реализованных услуг) и физическими показателями (объем добытого сырья). Налоговая база в ряде случаев является частью предмета налогообложения (например, налогооблагаемая прибыль), в других случаях не входит в состав предмета налогообложения (например, при сборе за использование местной символики наличие соответствующих слов и графических символов выступает в качестве объекта налога, а базой является полученная налогоплательщиком выручка от реализации). Налоговый период — срок, в течение которого формируется налоговая база и окончательно определяется размер налогового обязательства. Необходимость данного элемента объясняется тем, что многим объектам налогообложения (получение дохода, реализация товаров) свойственна повторяемость, протяженность во времени. Вопрос о налоговом периоде также связан с проблемой однократности обложения. Согласно ст. 55 НК, «под налоговым периодом понимается календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи». Однако данное определение налогового периода недостаточно полное, поскольку оно сведе­но лишь к налоговой базе и исчислению суммы налога. Следует различать понятия налоговый период и отчетный период. Иногда они могут совпадать (при расчете налога на добычу полезных ископаемых), иногда отчетность представляется несколько раз за налоговый период. Так, в целях исчисления и уплаты налога на при­быль организаций налоговым периодом может признаться год, а от­четным периодом — первый квартал, полугодие и 9 месяцев кален­дарного года. В рамках одного налогового (отчетного) периода обложение налоговой базы может происходить по кумулятивной или некумулятивной системе, т. е. по частям или нарастающим ито­гом с начала налогового (отчетного) периода. Налоговая ставка — размер налога на единицу налогообло­жения. Следовательно, ставка налога есть норма налогового обложе­ния. В зависимости от способа определения суммы налога выделяют: • равные ставки, когда для каждого налогоплательщика устанавли­вается равная сумма налога (например, налог на благоустройство территории); • твердые ставки, когда на каждую единицу налогообложения опре­делен зафиксированный размер налога (например, 70 коп. за один квадратный метр площади); • процентные ставки, когда с каждого рубля, например, прибыли, предусмотрено 24% налога. В зависимости от степени изменяемости ставок налога различают: • общие ставки (например, НДС взимается по ставке 18%); • повышенные ставки (например, кроме общей ставки при уплате налога на доходы физических лиц 13%, имеются две другие — 30 и 35%); • пониженные ставки. Так, при упомянутой выше общей ставке НДС предусмотрены пониженная 10% и нулевая ставка. В зависимости от содержания различают ставки: • маргинальные, которые непосредственно даны в нормативном акте о налоге; • фактические, определяемые как отношение уплаченного налога к налоговой базе; • экономические, определяемые как отношение уплаченного нало­га ко всему полученному доходу. Метод налогообложения - порядок изменения ставки налога в зависимости от роста налоговой базы. В зависимости от из­менения величины налоговой базы различают четыре метода налого­обложения: • равное (для каждого налогоплательщика применяется равная сум­ма налога); • пропорциональное (для каждого налогоплательщика применяет­ся равная ставка налога); • регрессивное (с ростом налоговой базы уменьшается ставка нало­га, например, при взимании единого социального налога); • прогрессивное (с ростом налоговой базы растет ставка налога). При использовании сложной прогрессии доходы делятся на ступени (ча­сти), каждая их которых облагается по своей ставке. Повышенные ставки действуют для ступени, превышающей предыдущую ступень. Налоговые льготы — предусмотренные законодательством преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов, включая возможность не уплачи­вать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Налого­вые льготы используют для сокращения размера налогового обяза­тельства налогоплательщика и для отсрочки или рассрочки платежа; (в этом случае кредит налогоплательщику предоставляется как бы бесплатно или на льготных условиях). При этом налогоплательщик может отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов. Нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие осно­вания, порядок и условия применения льгот, не могут носить индиви­дуального характера (ст. 56 НК). В зависимости от того, на изменение какого из элементов структуры налога направлены налоговые льготы, они подразделяются на три вида: • изъятия — это налоговые льготы, направленные на выведение из под налогообложения отдельных предметов (объектов) налогооб­ложения. Изъятия могут предоставляться как на постоянной основе, так и на ограниченный срок; как всем плательщикам налога, так и отдельной категории налогоплательщиков; • скидки — это льготы, направленные на сокращение налоговой базы. Они подразделяются на лимитированные (размер скидок ограни­чен) и нелимитированные (налоговая база может быть уменьшена на всю сумму расходов налогоплательщика). Скидки бывают общи­ми (ими пользуются все плательщики) и специальными (для от­дельных категорий субъектов); стандартными и нестандартными. Так, в России при обложении граждан льготы подразделяются на четыре группы: 1) стандартные налоговые вычеты; 2) социальные налоговые вычеты; 3)имущественные налоговые вычеты; 4)про­фессиональные налоговые вычеты; • налоговые кредиты — это льготы, направленные на уменьшение налоговой ставки или налогового оклада. Большинство видов это­го кредита являются и безвозвратными, и бесплатными. Суще­ствуют следующие формы предоставления налоговых кредитов: снижение ставки налога, вычет из налогового оклада (валового налога), отсрочка или рассрочка уплаченного налога, возврат ра­нее уплаченного налога (части налога), зачет ранее уплаченного налога, целевой (инвестиционный) налоговый кредит. Сокращение налогового оклада (валового налога) может быть час­тичным и полным, на определенное время и бессрочно. Полное осво­бождение от уплаты налога на определенный период называется на­логовыми каникулами. Порядок и условия предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налога и сбора определены ст. 64 НК. Отсрочка уплаты налога — перенос предельного срока уплаты полной суммы налога на более поздний срок; рассрочка уплаты налога — деле­ние суммы налога на части с установлением сроков уплаты этих частей. (Предоставление отсрочек или рассрочек приобрело платный характер. Предоставляемые отсрочки (рассрочки) по уплате налогов в части, за­числяемой в федеральный бюджет, взимается плата в виде процентов в размере 0,5 ставки рефинансирования Центрального банка РФ.) Возврат ранее уплаченного налога, как налоговая льгота, имеет «другое наименование — налоговая амнистия. Дополнительные виды льгот применительно к российскому законодательству о налогах и сборах — это налоговый кредит и инвестиционный налоговый кре­дит. Порядок исчисления налога - это совокупность действий налогоплательщика по определению суммы налога, подлежашей уплате в бюджет за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате. Обязанность исчислить сумму налога может быть возложена на налогового агента (например, организация перечисляет в бюджет сумму налога на доходы физических лиц). Исчисление суммы налогa может быть возложено и на налоговый орган. Так, для физических лиц ИФНС определяет сумму налога на их имущество. Принципы разрешения общих вопросов исчисления налоговой базы определены в ст. 54 НК. Согласно положениям этой статьи: • налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого периода на основании данных бухгалтерского уче­та и/или на основе иных, документально подтвержденных данных об объектах; • индивидуальные предприниматели используют для этих целей данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций; • физические лица, как налогоплательщики, исчисляют налоговую базу на основе получаемых от организаций сведений об облагаемых доходах, а также данных собственного учета облагаемых до- ходов. В качестве информационного обеспечения по определению упла­чиваемой суммы налога используются данные бухгалтерского учета, а также данные налогового учета, который официально признан и введен в действие с 1 января 2002 г. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности норм и правил налогового учета, изложенных в I ст. 313-333 НК. Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы. Исчисление налога может осуществляться по некумулятивной си­стеме обложение налоговой базы предусматривается по частям (например, при расчете НДС) или по кумулятивной системе (исчис­ление налога производится нарастающим итогом с начала периода — например, при расчете налога на прибыль организаций). Кроме того, исчисление налога может проводиться по глобальной системе (определение суммы платежа осуществляется с совокупного дохода независимо от источника дохода налогоплательщика) или шедулярной системе (разделение дохода на его составные части (шедулы) в зависимости от источника дохода и обложение налогом каждой части по отдельности). Порядок уплаты налога - это нормативно установленные способы и процедуры внесения суммы налога в соответствующий бюджет (фонд). Налоговый оклад — это сумма, вносимая плательщиком в бюджет по одному налогу. Бюджет — это основной элемент правильной упла­ты налога. Уплату налога не в тот бюджет налоговые органы квали­фицируют как недоимку. Существуют следующие способы уплаты налога: • уплата налога по декларации, т. е. на налогоплательщика возлагается обязанность представить в установленный срок в налоговый орган официальное заявление о своих налоговых обязательствах. На основании декларации налоговый орган исчисляет налог и вру­чает налогоплательщику извещение о его уплате; • уплата налога у источника дохода, т. е. момент уплаты налога предшествует моменту получения дохода. Это как бы автомати­ческое удержание, безналичный способ; • кадастровый способ уплаты налога, т. е. налог взимается на основе внешних признаков предполагаемой средней доходности имуще­ства. При уплате устанавливаются фиксированные сроки взноса. В зависимости от объектов налогообложения выделяют домовой, земельный, промысловый, имущественный и прочие кадастры; • уплата налога в момент расходования доходов характерна для косвенного налогообложения, когда налог входит в цену товара; • уплата налога в процессе потребления или использования иму­щества (движимого и недвижимого) — налог взимается из дохода налогоплательщика ежегодно в установленном порядке. В соответствии со ст. 58 НК уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином законодательно установлен­ном порядке. Подлежащая уплате сумма налога уплачивается (пере­числяется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установ­ленные сроки. Уплата налогов производится в наличной или безналичной форме. При отсутствии банка налогоплательщик или налоговый агент, являющиеся физическими лицами, могут уплачивать налоги иным способом (например, через государственную организа­цию связи). Конкретный порядок уплаты налога устанавливается налоговым законодательством применительно к каждому налогу. Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. Сроки уплаты определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, квар­талами, месяцами, декадами, неделями и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти (ст. 57 НК). Со срочностью налоговых платежей увязано понятие «недоим­ка» — сумма налога, не внесенного в бюджет (внебюджетный фонд) но истечении установленных сроков. При применении российского законодательства следует иметь в виду: • срок уплаты налога устанавливается и изменяется только актами законодательства о налогах и сборах. Никакими другими норма­тивными правовыми актами сроки уплаты налогов устанавливать­ся не могут; • обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, ина­че на налогоплательщика налагаются штрафные санкции. Так, в соответствии с п. 2 ст. 57 НК «при уплате налога и сбора с наруше­нием срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) упла­чивает пени»; • изменение срока уплаты налога не отменяет действующей и не соз­дает новой обязанности по уплате налога. Органами, в компетенцию которых входит принятие решения об изменении срока уплаты налога, являются: Минфин России, финан­совые органы субъекта Российской Федерации и муниципального образования, Государственный таможенный комитет, органы внебюджетных фондов. Изменение срока уплаты налога и сбора осуществляется в форме отсрочки, рассрочки, а также налогового кредита и инвестиционного налогового кредита. Инвестиционный налоговый кредит — такое изменение срока уп­латы налога, при котором организации при наличии соответствую­щих оснований предоставляется возможность в течение определен­ного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начис­ленных процентов. Порядок и условия предоставления инвестицион­ного налогового кредита оговорены в ст. 67 НК. Выделены три осно­вания для предоставления организации такого вида кредита: • проведение научно-исследовательских или опытно-конструкторских работ либо технического перевооружения собственного про­изводства; осуществление внедренческой или инновационной деятельности; • выполнение особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление особо важных услуг насе­лению. Законодательством предусмотрены различные основания по пре­кращению действия отсрочки, рассрочки, налогового кредита или ин­вестиционного налогового кредита (ст. 68 НК). 2.2 Принципы налогообложения ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ - это базовые идеи и по­ложения, применяемые в налоговой сфере. В системе налогообложе­ния можно выделить экономические, юридические и организацион­ные принципы. ЭКОНОМИЧЕСКИЕ ПРИНЦИПЫ присущи налогу как объек­тивной экономической категории вне зависимости от конкретного го­сударства и времени. Поэтому их иногда называют фундаментальны­ми принципами. Впервые они были сформулированы А. Смитом. В его «Исследовании о природе и причинах богатства народов» рассматри­ваются пять принципов налогообложения: • хозяйственная независимость и свобода; • справедливость; • определенность; • удобность; • экономия. В настоящее время указанные принципы претерпели некоторые из­менения. Они называются иначе и могут быть охарактеризованы следующим образом. Принцип справедливости (равенства) налогообложения. Каждый должен принимать участие в финансировании расходов государства соразмерно своим доходам и возможностям. В рамках этого принципа выделяются две центральные идеи: • сумма взимаемых налогов должна определяться в зависимости от величины доходов налогоплательщика; • кто получает больше благ от государства, тот должен больше пла­тить в виде налогов. Принцип соразмерности. Предусматривает сбалансированность интересов налогоплательщика и государственного бюджета. Сущест­вуют инверсные отношения между ставками налогов и налоговыми сборами: снижение очень высоких ставок налогообложения приводит к увеличению поступлений; более низкие ставки стимулируют людей работать более напряженно, получать большие доходы, что обеспечи­вает возрастающие налоговые поступления. Принцип соразмерности характеризуется кривой Лаффера, показывающей зависимость налоговой базы от изменения ставок налога, а также за­висимость бюджетных доходов от налогового бремени. При этом существу­ет такая налоговая ставка, при которой налоговые поступления достигают максимума. Эффект кривой состоит в росте поступлений в бюджет с рос­том налогов, если ставка менее 50%, и в падении поступлений, если ставка более 50%. Данная концепция получила признание в 70-80-е гг. XX в. Принцип учета интересов налогоплательщиков. Рассматривается через призму двух принципов А. Смита, а именно: принципа определенности (сумма, способ и время платежа должны быть точно извест­ны налогоплательщику) и принципа удобства (налог взимается в та­кое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для плательщика). Проявлением этого принципа является также простота исчисления и уплаты налога. Надо также иметь в виду, что только посредством сочетания прямого и косвенного обло­жения достигается сочетание экономических интересов налогопла­тельщика и фискальных интересов государства. Принцип экономичности. Базируется еще на одном принципе А. Смита, согласно которому «каждый налог должен быть так устро­ен, чтобы он извлекал из кармана плательщика возможно меньше • сверх того, что поступает в кассы государства». По своей сути прин­цип экономичности (эффективности) означает, что суммы сборов по отдельному налогу должны превышать затраты на его обслужи­вание, причем — в несколько раз. В целом эффективность определя­ется как чистый доход государства от налогов, т. е. как разница меж­ду валовым доходом и издержками взимания. ЮРИДИЧЕСКИЕ ПРИНЦИПЫ - это общие и специальные принципы налогового права, ибо налогообложение есть смена форм собственности. К ним относятся следующие положения, применяе­мые в российском налоговом праве: нейтральности (равного налогового бремени); установления налогов законами; приоритета налогового закона над неналоговым; отрицания обратной силы налогового закона; наличия в законе существенных элементов налога; сочетания интересов государства и субъектов налоговых отношений. ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ ПРИНЦИПЫ - идеи и положения, на которых базируется построение налоговой системы РФ и осуществ­ляется взаимодействие ее структурных элементов. Эти базовые поло­жения отражают: единство налоговой системы; подвижность налогообложения; стабильность налоговой системы; множественность налогов; исчерпывающий перечень налогов. Осмысленность в сборе налогов, оправданность их величины, ра­зумность в их использовании — вот те три составляющие «кита», на которых должно стоять налогообложение в нормальном государстве. 2.3 Налоговая декларация, ее содержание Налоговая декларация — это письменное заявле­ние налогоплательщика о полученных доходах и про­изведенных расходах, источниках доходов, налоговых льгот и исчисленной сумме налога. В нее могут вклю­чаться и другие данные, связанные с исчислением и уплатой налогоплательщиком причитающихся налогов. Налоговая декларация должна представляться каж­дым налогоплательщиком по каждому налогу, подле­жащему уплате этим налогоплательщиком, на бланке установленной налоговыми органами формы. В отдель­ных случаях она может представляться на дискете или ином носителе, допускающем компьютерную обработ­ку. Налогоплательщик может представить налоговую декларацию в налоговый орган лично или направить ее по почте. Если налогоплательщик обнаружил, что в поданной им налоговой декларации он не отразил или не полно­стью отразил какие-то сведения, а также сделал ошиб­ки, приводящие к занижению суммы налога, подлежа­щей уплате, то он должен внести в налоговую деклара­цию необходимые дополнения и изменения. Если налогоплательщик сделал заявление в налого­вый орган о дополнении и изменении налоговой декла­рации до истечения срока ее подачи, то она считается поданной в день подачи заявления. В том случае, если это сделано после истечения сро­ка подачи налоговой декларации, но до или после исте­чения срока уплаты налога, то налогоплательщик мо­жет быть освобожден от финансовой ответственности. Но это возможно только при условии, что эти поправ­ки сделаны до момента, когда налогоплательщик уз­нал, что налоговые органы обнаружили неотражение или неполное отражение сведений, приводящих к умень­шению суммы налога, или же о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик согласно по­ложениям Кодекса освобождается от финансовой ответственности также при условии, что до подачи заяв­ления о дополнении и изменении налоговой деклара­ции он уплатил недостающую сумму налога и соответ­ствующие ей пени. РАЗДЕЛ 2. НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА И НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА ГОСУДАРСТВА План: 3.1 Понятие налоговой системы, ее составные элементы 3.2 Классификация налогов 3.3 Налоговая система Российской Федерации 3.1 Понятие налоговой системы, ее составные элементы НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА — взаимосвязанная совокупность дей­ствующих в данный момент в конкретном государстве существенных условий налогообложения. Взимаемые в установленном законодательством порядке налоги, сборы, пошлины и другие налоговые платежи в совокупности образу­ют основу любой налоговой системы. Но налоговые системы суще­ственно отличаются друг от друга по набору налогов, их видам и структуре, способам взимания, базе, ставкам, льготам и фискальным полномочиям различных уровней власти. Поэтому на практике они предстают в виде многообразных форм с множеством национальных особенностей. Существенными условиями налогообложения, присущими всем налоговым системам, являются: налоговая политика; система и принципы налогового законодательства; порядок установления и ввода в действие налогов; виды налогов и общие элементы налогов; порядок распределения налогов по бюджетам; порядок и условия налогового производства; система налоговых органов; формы и методы налогового контроля; права и ответственность участников налоговых отношений. Экономические характеристики налоговой системы. Развитие экономики России во многом определяется достигнутым уровнем на­логовых поступлений и той предельной налоговой нагрузкой, кото­рая возможна в условиях действующей экономической политики го­сударства и налогового законодательства. В России отсутствует общепринятая методика исчисления налого­вой нагрузки. Имеются лишь отдельные измерители, дающие пред­ставление о тяжести обложения, а именно: налоговое бремя, налого­вая нагрузка, полная ставка налогообложения и др. Налоговый гнет (налоговое бремя), т. е. отношение общей суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту, которое показывает, какая часть произведенного обществом продукта пере­распределяется посредством бюджета. Налоговая нагрузка — отношение суммы всех начисленных налогов и сборов, включая платежи во внебюджетные фонды, к объему реализации продукции. На уровне предприятий налоговая нагрузка может измерять­ся как отношение сумм уплаченных налогов к сумме чистой прибыли. По данным Министерства финансов РФ, намечается тенденция к сниже­нию налоговой нагрузки. Еще недавно ее общий уровень исчислялся 34% к ВВП, а в настоящее время составляет около 30-31% ВВП. Полная ставка налогообложения (ПСН)ы Этот показатель разра­ботан сотрудниками Международного центра сравнительных иссле­дований проблем налогообложения для измерения налоговой нагруз­ки. ПСН показывает, какая часть добавленной стоимости изымается в госбюджет, и рассчитывается как отношение общей суммы налогов и платежей к величине добавленной стоимости в процессе производ­ства и реализации товаров и услуг. Расчеты ПСН в середине 90-х гг. XX в. показали, что общее бремя налогов в России оценивается в 53-60%, что на 10-16% пунктов выше, чем в ряде за­рубежных стран. Более того, это намного выше уровня «налоговой ловушки» (40%), когда инвестирование в развитие производства становится невыгод­ным. Для гармонизации налоговой системы России и стимулирования хозяй­ственной активности необходимо снижение ПСН до уровня 40-45%. Соотношение между налогами от внутренней и внешней торгов­ли — другой экономический показатель, характеризующий налого­вую систему. Величина этого показателя в странах ОЭСР составляет 12 : 1, в России — примерно 2:1. Соотношение прямых и косвенных налогов. В менее развитых странах доля косвенных налогов высока, так как механизм их взима­ния и контроля более прост по сравнению с прямыми налогами. Структура налоговых поступлений в федеральный бюджет России заметно отличается от многих промышленно развитых стран: низка доля прямых налогов в доходной части бюджета и высока доля кос­венных налогов (75-80%). Низкая доля прямых налогов обусловлена незначительной по сравнению с другими странами важной составляющей — налогом на доходы физических лиц. В странах с развитой рыночной экономикой данный налог составляет 24-72% совокупных налоговых поступлений, а в России — на два порядка ниже. Характерно, что в нашей стране основная ставка этого налога составляет 13%, в Японии варьирует от 10 до 50%, в США — от 15 до 39,6%. Особенности налоговых систем также связывают с преобладанием в них тех или иных типов налогообложения. Для налоговой системы нашей страны характерны и пропорциональное налогообложение (налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц), и прогрессивное (налог на имущество физических лиц), и регрессивное (единый социальный налог). 3.2 Классификация налогов КЛАССИФИКАЦИЯ НАЛОГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ - разделение налогов, сборов, пошлин (далее — налогов) на группы по различным ос­нованиям. При многочисленности и разнообразии налогов группировка позволяет устанавливать их сходство и различия. Особенности отдель­ных групп налогов требуют особых условий обложения и взимания, спе­цифических административно-финансовых мер. Этим объясняется как теоретическая, так и практическая ценность деления налогов в соответ­ствии с теми или иными признаками (основаниями) классификации. Один из возможных вариантов классификации налоговых плате­жей представлен ниже. Он предусматривает рассмотрение совокуп­ности налогов по девяти основаниям. 1. По способу взимания различают: • прямые налоги, которые взимаются непосредственно с имущества или доходов налогоплательщика. Окончательным плательщиком прямых налогов выступает владелец имущества (дохода). Эти на­логи подразделяются на реальные прямые налоги, которые упла­чиваются с учетом не действительного, а предполагаемого сред­него дохода плательщика, и личные прямые налоги, которые уплачиваются с реально полученного дохода и учитывают фактическую платежеспособность налогоплательщика; • косвенные налоги включаются в цену товаров и услуг. Оконча­тельным плательщиком косвенных налогов является потребитель товара. В зависимости от объектов взимания косвенные налоги подразделяются на косвенные индивидуальные, которыми обла­гаются строго определенные группы товаров; косвенные универ­сальные, которыми облагаются в основном все товары и услуги; фискальные монополии, которыми облагаются все товары, произ­водство и реализация которых сосредоточены в государственных структурах; таможенные пошлины, которыми облагаются товары и услуги при совершении экспортно-импортных операций. • 2. В зависимости от уровня управления, который вводит в действие и имеет право изменять и конкретизировать налоговые платежи, пос­ледние подразделяются на: • федеральные (общегосударственные) налоги, элементы которых определяются законодательством страны и являются едиными на всей ее территории. Их устанавливает и вводит в действие выс­ший представительный орган, хотя эти налоги могут зачисляться в бюджеты различных уровней; • региональные налоги, элементы которых устанавливаются в соот­ветствии с законодательством страны законодательными органа­ми ее субъектов; • местные налоги, которые вводятся в соответствии с законодатель­ством страны местными органами власти, вступают в действие только решением, принятым на местном уровне, и всегда поступа­ют в местные бюджеты. 3. По целевой направленности введения налогов различают: • абстрактные (общие) налоги, предназначенные для формирова­ния доходной части бюджета в целом; • целевые (специальные) налоги, вводимые для финансирования конкретного направления государственных расходов. Для целе­вых платежей часто создается специальный внебюджетный фонд. 4. В зависимости от субъекта-налогоплательщика выделяют следу­ющие виды: налоги, взимаемые с физических лиц; налоги, взимаемые с предприятий и организаций; смежные налоги, уплачиваемые и физическими, и юридическими лицами. 5. По уровню бюджета, в который зачисляется налоговый платеж, различают: закрепленные налоги, непосредственно и целиком поступающиев тот или иной бюджет или внебюджетный фонд; регулирующие налоги — разноуровневые, поступающие одновре­менно в различные бюджеты в пропорции, принятой согласно бюджетному законодательству. 6. По порядку введения налоговые платежи делятся на: общеобязательные налоги, которые взимаются на всей террито­рии страны независимо от бюджета, в который они поступают; факультативные налоги, которые предусмотрены основами нало­говой системы, но их введение и взимание — компетенция органов местного самоуправления. 7. По срокам уплаты налоговые платежи разделяют на: срочные налоги, которые уплачиваются к сроку, определенному нормативными актами; периодично-календарные налоги, которые, в свою очередь, под­ разделяются на ежемесячные, ежеквартальные, полугодовые, го­довые. 8. В зависимости от порядка отнесения расходов по уплате налого­вых платежей на результаты хозяйственной деятельности организа­ции последние подразделяются на налоги: включаемые полностью или частично в себестоимость продукции (работ, услуг); включаемые в цену продукции; уплачиваемые за счет налогооблагаемой прибыли; финансируемые за счет чистой прибыли организации; удерживаемые из доходов работника. Для субъектов экономической деятельности последний признак классификации является одним из важнейших. Согласно норматив­ным предписаниям, расходы по одной группе налогов включаются полностью или частично в себестоимость продукции (работ, услуг), расходы по второй группе относятся на финансовый результат, рас­ходы по третьей группе можно финансировать лишь за счет чистой прибыли предприятия. Бухгалтеры, определяя порядок отнесения на­логовых платежей на те или иные статьи расходов, формируют фи­нансовый результат деятельности предприятия. 3.3 Налоговая система Российской Федерации ФУНДАМЕНТАЛЬНЫЕ ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕ­НИЯ — базовые идеи и положения, наработанные мировым опытом в сфере налогообложения и заложенные в национальное законодатель­ство. В соответствии со ст. 3 НК к ним относятся: • принцип всеобщности и равенства налогообложения, т. е. каж­дое лицо должно платить законно установленные налоги с уче­том фактической способности налогоплательщика к уплате на­лога; • принцип недискриминации налогоплательщиков означает, что порядок взимания налогов и сборов не должен учитывать полити­ческих, экономических, конфессиональных и иных различий меж­ду налогоплательщиками. Нельзя также дифференцировать став­ки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физического лица или места проис­хождения капитала; • принцип экономического приоритета базируется на том, что толь­ко экономическая природа объекта налогообложения может слу­жить основой для установления налога; • принцип презумпции правоты собственника при толковании на­ логового законодательства означает, что все неустранимые сомне­ния и неясности законодательства о налогах и сборах трактуются в пользу налогоплательщика; • принцип ясности и доступности понимания порядка налогообло­жения, т. е. налогоплательщик должен точно знать, какие налоги и сборы, когда, в каком размере он должен уплачивать в бюджет. Наряду с фундаментальными принципами действуют и организа­ционные начала. ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ ПРИНЦИПЫ - положения, на кото­рых базируется построение налоговой системы Российской Федера­ции и осуществляется взаимодействие ее структурных элементов. Налоговая система РФ руководствуется следующими из них. Принцип единства налоговой системы. Основные начала законо­дательства не допускают установления налогов, прямо или косвенно ограничивающих свободное перемещение в пределах территории России товаров (работ, услуг) или денежных средств (ст. 3 НК). Не­допустимы налоги и сборы, препятствующие реализации граждана­ми своих конституционных прав. Принцип равенства правовых статусов субъектов РФ. В основу построения налоговой системы заложен налоговый федерализм, т. е. разграничение полномочий между федеральными и региональными уровнями власти в области налогообложения и бюджетных отноше­ний. Данный принцип реализуется через трехуровневую структуру на­логовой системы (федеральные, региональные и местные налоги). Принцип подвижности (эластичности). Суть его в том, что нало­говое бремя и налоговые отношения могут быть оперативно измене­ны в соответствии с объективными нуждами. Так, возможно измене­ние экспортных таможенных пошлин в зависимости от колебания мировых цен на нефть. В ряде случаев эластичность налогообложе­ния используется в качестве контрмеры государства против уклоне­ния от уплаты налогов. Принцип стабильности. Налоговая система должна функциониро­вать в течение многих лет до налоговой реформы. Данный принцип обусловлен интересами всех субъектов налоговых отношений. Принцип множественности налогов. Налоговая система эффек­тивна только в том случае, если она предусматривает множествен­ность налогов. Во-первых, это обусловлено необходимостью перерас­пределения налогового бремени по плательщикам. Во-вторых, при едином налоге нарушается принцип эластичности налоговой систе­мы. В-третьих, соблюдение данного принципа позволяет реализовать взаимное дополнение налогов, поскольку искусственная минимиза­ция одного налога обязательно вызовет рост другого. Принцип исчерпывающего перечня региональных и местных нало­гов. Означает ограничение введения дополнительных налогов субъектами Федерации и органами местного самоуправления (ст. 4 НК). Зап­рещается также установление региональных или местных налогов и сборов, не предусмотренных Налоговым кодексом. Принцип гармонизации налогообложения с другими странами. В систему налогов России включены многие налоги, присущие эко­номически развитым странам (НДС, акцизы, поимущественные на­логи и др.). Сходство с налоговыми системами других стран даст России возможность в будущем войти в мировые экономические сообщества. СИСТЕМА РОССИЙСКОГО НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬ­СТВА — это совокупность нормативных актов различного уровня, содер­жащих налоговые нормы. Самые общие подходы закреплены в Конституции Российской Федерации. Так, например, в ней сказано, что «каждый обязан пла­тить законно установленные платежи и сборы. Законы, устанавлива­ющие новые налоги и ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют» (ст. 57 гл. 2). В настоящее время правовое обеспечение в области налогообложе­ния обеспечивается как законами общего действия, так и законами о конкретных налогах. Многие основные налоги уже вошли во вторую часть Налогового кодекса. НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС Российской Федерации — единый зако­нодательный акт, систематизирующий сферу налогового права и за­крепляющий основополагающие принципы налогообложения в Рос­сии. Он состоит из двух частей. Часть первая Налогового кодекса РФ введена в действие с 1 ян­варя 1999 г. Семь ее разделов содержат общие принципы налогообло­жения, они включают в себя 20 глав, а главы — 142 статьи. В первой части установлен круг нормативно-правовых актов, подпадающих под термин «законодательство о налогах и сборах», которое охваты­вает: 1) Налоговый кодекс и принятые в соответствии с ним федераль­ные законы о налогах и сборах; 2) законы и иные нормативно-правовые акты о налогах и сборах, принятые законодательными (представитель­ными) органами власти субъектов РФ; 3) нормативные правовые акты, принятые представительными органами местного самоуправления в пределах, установленных Кодексом. Поскольку Кодекс регулирует на­логообложение в целом, остальное законодательство в данной сфере принимается только с учетом его положений. Помимо правовых границ понятия «законодательство о налогах и сборах» и круга нормативно-правовых актов в первой части Кодекса установлены и закреплены: • общие принципы налогообложения; • система налогов и сборов, взимаемых с юридических и физических лиц; • налоговые органы и участники налоговых отношений; • основания возникновения, изменения и прекращения обязанно­стей по уплате налогов и сборов; • порядок и процедуры налогового производства и налогового контроля; • ответственность за совершение налоговых правонарушений; • порядок обжалования актов налоговых органов и защиты прав налогоплательщиков. Часть вторая Налогового кодекса РФ, введенная в действие с 1 января 2001 г., включает в себя нормы, регулирующие порядок ис­числения и уплаты отдельных налогов. Первоначально во вторую часть вошли налог на добавленную сто­имость, акцизы, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог. С 1 января 2002 г. прибавились главы о порядке исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, налога с продаж, с 1 января 2003 г. — главы о специальных налоговых режимах, налоге на добычу полезных ископаемых, транспортном налоге, а с 1 января 2004 г. — главы о налоге на игорный бизнес, налоге на имущество организаций. В дальнейшем предусматривается введение новых налогов и сборов, дополнений и изменений в эту часть Налогового кодекса. Следует обозначить основные достоинства проведенной кодифи­кации налогового законодательства России: • в Кодексе должное внимание уделено налоговым процедурам и га­рантиям их соблюдения, поскольку без процедурных норм любой закон нежизнеспособен; • однозначно установлено, что подзаконные акты (приказы, инст­рукции, методические указания) не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах; • введена презумпция невиновности как одна из гарантий защиты прав налогоплательщика: все неустранимые сомнения, противоре­чия и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика; • налоговые правоотношения отделены от отношений другого рода — гражданских, бюджетных, административных, т. е. налого­вое право не регулирует формы и методы хозяйствования. Указы Президента Российской Федерации устанавливают само­стоятельные нормы права, а также носят характер поручений органам управления по разработке нормативных актов по налогообложению. Постановлениями Правительства Российской Федерации уста­навливаются ставки акцизов и таможенных пошлин; определяется применяемый при налогообложении состав затрат; рассчитывается индекс инфляции и т. д. Федеральные и региональные органы испол­нительной власти могут издавать нормативные акты по вопросам на­логообложения, которые, однако, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Органы местного самоуправле­ния также формируют, утверждают и исполняют местный бюджет, устанавливая местные налоги и сборы. Акты Минфина России в условиях становления и развития российской налоговой сис­темы занимают важное место. В некоторых случаях эти акты могут иметь нормативное значение, нарушение их влечет за собой юридиче­скую ответственность. Но в целом задача при издании подобных актов сводится к разъяснению методики ввода в действие закона и т. п. Постановления Конституционного Суда значимы для регламен­тации отношений в налоговой сфере. Принятые в последнее время постановления этих органов и Высшего Арбитражного Суда откры­вают путь защиты интересов налогоплательщиков — обжалование не­законных решений налоговых органов в судебном порядке. Кроме национального законодательства, отношения в налоговой сфере регулируются международно-правовыми договорами. В Рос­сии большую юридическую силу имеет международное соглашение, нежели внутригосударственный закон. Пределы действия налоговых нормативных актов — основные положения о порядке принятия и введения в действие налоговых законов. Эти пределы рассматриваются по трем ас­пектам. 1. Действие закона во времени. Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении месяца со дня их офи­циального опубликования и не ранее 1-го числа очередного на­логового периода по соответствующему налогу. Акты законода­тельства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении месяца со дня их официального опубликования. Федеральные законы, вносящие изменения в Кодекс в части установления новых налогов (сборов), вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия (ст. 5 НК). Этот же порядок установлен для аналогичного рода законодательных актов реги­онального и местного уровней. 2. Действие налоговых актов в пространстве. Акты органов местного самоуправления распространяются на управляемую ими территорию. Акты субъектов Федерации действуют лишь на территории данного субъекта. Акты федеральных органов вла­сти исключительно и безраздельно действуют на всей террито­рии страны. 2. Действие налоговых актов по кругу лиц. Обусловлено в первую очередь принципом территориальности, согласно которому все лица, имеющие объект налогообложения в нашей стране, подпа­дают под сферу действия налогового законодательства России. Согласно принципу резидентства, обязанность по уплате налога распространяется также на лиц, являющихся резидентами Рос­сийской Федерации. В Российской Федерации законы о налогах имеют постоянный ха­рактер. Законы действуют независимо от того, утвержден бюджет на соответствующий год или нет. Законодательные акты, вводящие новые налоги и сборы, ухудшаю­щие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Акты, вводящие новые налоги и сборы, улучшающие положение налогопла­тельщиков, имеют обратную силу. Тема 4. Налоговая политика государства План: 4.1 Понятие налоговой политики, ее цель и задачи 4.2 Основные направления налоговой политики РФ на современном этапе 4.1 Понятие налоговой политики, ее цель и задачи Налоги и их функции отражают объективные закономерности налоговых отношений, которые используются государством в нало­говой политике. Налоговая политика представляет систему мероприятий государ­ства в области налогов и является составной частью финансовой по­литики. Содержание и цели налоговой политики обусловлены соци­ально-экономическим строем общества и социальными группами, стоящими у власти. В условиях высокоразвитых рыночных отноше­ний налоговая политика используется государством для перераспре­деления национального дохода в целях изменения структуры произ­водства, территориального экономического развития, уровня доход­ности населения. Задачи налоговой политики сводятся: • к обеспечению государства финансовыми ресурсами; • созданию условий для регулирования хозяйства страны в целом; • к сглаживанию возникающего в процессе рыночных отношений неравенства в уровнях доходов населения. Выделяется три типа налоговой политики. Первый тип - политика максимальных налогов, характеризую­щаяся принципом «взять все что можно». В этом случае повышение налогов не сопровождается приростом государственных доходов. За­рубежные ученые называют предельную ставку налогов - 50%. Второй тип - политика разумных налогов. Она способствует раз­витию предпринимательства, обеспечивает ему благоприятный нало­говый климат. Предприниматель максимально выводится из-под на­логообложения. Но это ведет к ограничению социальных программ, так как. поступления доходов в бюджет сокращаются. Третий тип - налоговая политика, предусматривающая достаточ­но высокий уровень обложения, но при значительной социальной защите. Налоговые доходы направляются на увеличение различных социальных фондов. Это ведет к pociy инфляции. При сильной экономике все три типа налоговой политики ус­пешно сочетаются. Для России характерно сочетание первого и третьего типов. Налоговая политика осуществляется через налоговый механизм. Налоговый механизм представляет собой совокупность организаци­онно-правовых норм и методов управления налогообложением, включая широкий арсенал различного рода надстроечных инстру­ментов (налоговых ставок, льгот, способов налогообложения). Государство придает своему налоговому механизму юридиче­скую форму посредством налогового законодательства. В налоговой политике проявляется относительная самостоятель­ность государства. С учетом прогноза ученых, объективной действи­тельности, состояния социального положения в обществе разрабаты­вается налоговая стратегия. При ее разработке государство руково­дствуется следующими задачами: экономическими -обеспечение экономического роста, ликвидация диспропорций в развитии, преодоление инфляционных процессов; социальными -перераспределение национального дохода в ин­тересах определенных социальных групп путем стимулирования роста прибыли и недопущения падения доходов населения; фискальными -повышение доходов государства; • международными - укрепление экономических связей с другими странами. Эти задачи выполняются с помощью налогового механизма, ко­гда государство в состоянии воздействовать на предприятия. Рыноч­ная экономика несовместима с административным вмешательством в хозяйственную жизнь. Государственные органы в такой экономике не определяют, что предприятия должны производить, кому и по ка­кой цене продавать продукцию. Однако косвенное воздействие на предприятия осуществляется путем установления приоритетов в ис­пользовании денежных фондов государства. Особое значение для развития производства имеют средства, выделяемые государством для финансирования научно-технических программ. С их помощью поддерживается фундаментальная наука и те направления технического прогресса, которые в ближайшей пер­спективе могут не дать отдачи. Поэтому они весьма не привлекатель­ны для инвестирующих предприятий и фирм. В результате такого ре­гулирования сочетаются преимущества рыночного хозяйства с централизованным управлением. Таким образом, многогранность и широкий диапазон использо­вания налоговой политики для достижения конкретных задач ставят налоги в разряд общеэкономических категорий и создают неразрыв­ную связь налоговой политики с другими элементами управления: ценами, процентными ставками за кредит и так далее. В основе налоговой политики обычно заложена господствующая концепция, разрабатываемая видными экономистами и выражающая потребности части общества, стоящей в данный момент у власти. НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА — это система целенаправленных экономических, правовых, организационных и контрольных меро­приятий государства в области налогов. При проведении налоговой политики преследуются следующие цели: • фискальная — формирование доходов бюджета посредством нало­гов и сборов; • экономическая — регулирование экономики с помощью налогово­го механизма для проведения структурных преобразований, сти­мулирования бизнеса, а также инвестиционной и инновационной активности, регулирования спроса и предложения; • социальная — снижение через систему налогообложения неравенства в уровнях доходов различных слоев населения, социальная за­ щита граждан; • экологическая — рациональное использование ресурсов и защита окружающей среды за счет усиления роли соответствующих нало­гов и штрафов; • контрольная — проведение налоговых проверок с целью принятия государством стратегических и тактических решений в экономике и социальной политике; • международная — заключение с другими странами соглашений об избежании двойного налогообложения, снижение таможенных по­шлин для стимулирования предпринимательской деятельности. Другим существенным условием для России является порядок распределения налогов по бюджетам, поскольку федеративный тип государственного устройства принципиально влияет на основы пост­роения бюджетной системы страны. От решения проблемы опти­мального соотношения федерального бюджета и бюджетов террито­рий во многом зависит стабильность и управляемость в экономике. В период 1992-1999 гг. в бюджеты территорий поступало более 50% на­логовых платежей, собираемых в стране. Однако эта доля постепенно пада­ла, увеличивался удельный вес налоговых поступлений в центр. После 2001 г. доходы между бюджетами субъектов Федерации и федеральным бюджетом были распределены примерно в соотношении 48:52. Поэтому, начиная с 2002 г. и по настоящее время, продолжается перераспределение налоговых поступ­лений в пользу регионов. В частности, с 1 января 2004 г. уменьшен до 5% размер ставки налога на прибыль организаций, по которой производятся от­числения в федеральный бюджет, а региональная ставка увеличена с 16 до 17%; кроме того, все налоги от применения упрощенной системы налогооб­ложения и от уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности будут распределяться в региональные бюджеты за счет отмены 30%-ного норматива зачисления в федеральный бюджет. Этим пред­полагается не только частично компенсировать потери регионов от отмены налога с продаж, но и заинтересовать регионы в развитии малого бизнеса. Следовательно, налоговая политика по своему содержанию охва­тывает выработку концепции налоговой системы; рассмотрение ос­новных направлений и принципов налогообложения; разработку мер, направленных на достижение поставленных целей в области эконо­мического и социального развития общества. 4.2 Основные направления налоговой политики РФ на современном этапе РЕФОРМИРОВАНИЕ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ - это ее пре­образование, исходя из направлений государственной политики. Во всех развитых странах основными стимулами к реформированию на­логообложения являются стремление превратить налоговую систему в образец справедливости, простоты, эффективности и поиски способов для снятия всех налоговых преград на пути экономического роста. В настоящее время одним из препятствий на пути развития экономики и предпринимательства в России является несовершенство ее налоговой сис­темы, так как она формировалась в условиях спада производства и инфля­ции, имеет ярко выраженный фискальный интерес, и роль регулирующей функции в ней принижена. А именно в любой налоговой системе необходи­мо обеспечить приоритет производства над интересами бюджета. «Налоги не должны мешать производству» — отмечал итальянский профессор финан­сового права Ф. С. Нитти (1868-1953). В конце 90х гг. XX в. в рамках структурной перестройки экономи­ки России были определены приоритетные направления налоговой политики. Первое направление — достижение стабильности и определенно­сти налоговой системы. Основными способами реализации являются: • определение исчерпывающего перечня налогов и сборов; • установление предельных ставок региональных и местных налогов; • отказ от практики применения в качестве объекта налогообложения выручки от реализации; • сокращение числа налогов; • устранение противоречий налогового и иных видов законодательства; • выравнивание условий налогообложения за счет сокращения на­логовых льгот; • упорядочение системы ответственности за налоговые правонару­шения. Второе направление касается фискальных стимулов и предусмат­ривает следующие меры: введение дифференциации акцизов на продукцию добывающих отраслей; введение рыночного механизма налогообложения недвижимости; постепенное снижение налогового бремени на предприятия, пере­нос части налоговой нагрузки со сферы производства в сферу об­ращения; применение агрегированного налогообложения субъектов малого бизнеса. Третье направление налоговой политики находится в области по­вышения собираемости налогов: последовательный переход к исчислению налогов по отгрузке; налогообложение у источника выплаты; введение механизма реального контроля доходов физических лиц; совершенствование методов банковского контроля; усиление контроля и ответственности за неполное отражение в бухгалтерской отчетности операций по наличному денежному об­ращению; предоставление льгот лишь при условии полной уплаты налогов в предыдущем году. Таким образом, совершенствование налогообложения неразрывно связано с созданием в стране стабильных политических условий раз­вития общества и прочного экономического базиса. «Налоги являют­ся ценой, которой покупается общественный мир» — писал англий­ский экономист Т. Гоббс (1588-1679). Предусматривается также дальнейшее смещение основного акцента при формировании бюджета с чисто фискальных интересов на стиму­лирование производства, его структурную перестройку, развитие пред­принимательской активности. В ближайшей перспективе совершенствование налоговой системы предполагает реформирование имуще­ственных налогов путем введения налога на недвижимость. Одна из те­кущих задач — обеспечение баланса между снижением налогового бре­мени и сокращением льгот, которые деформируют налоговую систему и снижают конкурентоспособность отечественного производителя. НОВАЦИИ — обновления и изменения в сфере налогообложения. По поводу нововведений министр финансов России Е. Ф. Канкрин (1774-1845) предупреждал: «В установлении новых налогов нужна очень большая осторожность». Стремление превратить налоговую си­стему в образец эффективности, снять все налоговые преграды на пути экономического роста — таковы основные стимулы реформи­рования налогообложения во всем мире. Положительный эффект при этом, согласно А. Смиту, достигается достаточно просто: «Для того чтобы поднять государство с самой низкой ступени варварства до высшей ступени благосостояния, нужен лишь мир, легкие налоги и терпимость в управлении; все остальное сделает естественный ход вещей». Тема 5. Управление налоговой системой План: 5.1 Цели и задачи управления налоговой системой 5.2 Органы управления налогообложением 5.1 Цели и задачи управления налоговой системой Организация управления налогообложением играет важную роль в проведении эффективной финансовой политики. От нее зависит действенность финансовых рычагов по регулированию экономиче­ских процессов в условиях рынка. Управление налогообложением - комплексное понятие, вклю­чающее налоги как объект управления и налоги как инструмент регулирования экономических процессов. Следовательно, с одной сто­роны - это целенаправленная деятельность работников финансовых органов и налогового аппарата по управлению процессами формиро­вания централизованных и децентрализованных денежных фондов за счет налогов, а с другой стороны – управление органами налогооб­ложения. В связи с этим управление налогообложением охватывает: • управление налоговыми отношениями в обществе; • управление контролем за сбором налогов; • управление финансово-налоговым аппаратом. В процессе изменения экономической ситуации в стране управление налоговой системой изменялось. В условиях государственной собственности управление экономикой было централизовано. В этих условиях налоговые формы изъятия доходов в бюджет не имели ре­шающего значения. С переходом к рыночным отношениям налоги становятся важным рычагом регулирования экономики страны. Поэтому управление налогообложением выдвигается на первый план. В процессе управления налогообложением финансово-налоговый аппарат решает задачи общенациональные и специфические. К общенациональным задачам относятся: • образование централизованных бюджетных и внебюджетных фондов путем мобилизации налоговых поступлений; • установление оптимального соотношения налоговых ресурсов в бюджетах различных уровней; • составление долгосрочных и краткосрочных программ и пла­нов поступления налогов. К специфическим задачам относятся: • определение участия юридических и физических лиц в налоговых доходах бюджета; • разработка научно обоснованных ставок налогов, систем оценок налогооблагаемой базы; - осуществление контроля за налоговыми поступлениями. Одним из важных объектов управления налогообложением является налоговое право, то есть совокупность законов, регулирующих налоговые отношения. Источником налогового права выступают за коны и другие нормативные акты, в которых определены виды налогов, порядок их взимания, права, обязанности и ответственность налогоплательщиков и налоговых служб. Как уже указывалось, действующему налоговому законодательству присущи нестабильность, противоречивость, сложность и нечеткость формулировок. Поэтому перед органами управления стоит фундаментальная задача создания нового налогового законодательства - стабильного и предсказуемого. Если посмотреть на проблему более широко, то это формирование новой отрасли права - налогового права с глубокой и тщательной проработкой всех ее элементов, с учетом мирового опыта и национальной специфики. 5.2 Органы управления налогообложением Общее управление налогами возложено на высшие органы госу­дарственной власти: Федеральное собрание, аппарат Президента, Правительство РФ, которые определяют основные принципы налогообложения, разрабатывают направления налоговой политики. Федеральное собрание как законодательный орган рассматривает и принимает законы о налогах, сборах и обязательных платежах. Оперативное управление налогообложением осуществляется финансовым аппаратом. В единую систему оперативного управления налогами входят: Министерство финансов РФ и его органы на местах, Федеральная налоговая служба с налоговыми инспекциями, Государственный таможенный комитет РФ. Управление налогообложением на пред­приятиях, в учреждениях и организациях осуществляется финансо­выми отделами и службами. УЧАСТНИКИ ОТНОШЕНИЙ В НАЛОГОВОЙ СФЕРЕ - учас­тники отношений, регулируемых российским законодательством о на­логах и сборах. В соответствии со ст. 9 НК к ним относятся: налого­плательщики и плательщики сборов; организации и физические лица, признаваемые налоговыми агентами; налоговые органы (ФНС и его территориальные подразделения); таможенные органы; сборщики налогов и сборов. К другим участникам отношений этой же статьей отнесены: финан­совые органы во главе с Министерством финансов РФ. Кроме того, в налоговой сфере дей­ствуют правоохранительные органы со специальными полномочиями. Главное управление по борьбе с налоговыми и экономическими преступлениями. Порядок и условия участия указанной службы МВД в действиях по осуществлению налогового контроля и в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения определены гл. 6 НК. Задачами органов по борьбе с налоговыми и экономическими пре­ступлениями являются: 1) предупреждение, выявление, пресечение и расследование нарушений законодательства о налогах и сборах; 2) обес­печение безопасности сотрудников налоговых инспекций; 3) выявле­ние, предупреждение и пресечение коррупции в налоговых органах. Эти органы полномочны производить дознание по делам о пре­ступлениях; проводить предварительное следствие по делам о пре­ступлениях, отнесенным к их ведению; осуществлять оперативно-розыскную работу; по запросу налоговых органов участвовать в нало­говых проверках (ст. 36 НК). Ответственность органов по борьбе с налоговыми и экономически­ми преступлениями и их должностных лиц регулируется ст. 37 НК и, по существу, ничем не отличается от ответственности налоговых орга­нов и их должностных лиц. Министерство финансов Российской Федерации. Его основны­ми задачами являются разработка и реализация стратегии финансо­вой политики государства, составление проекта и исполнение бюд­жета, в частности, его доходной части, утверждение форм налоговых деклараций по налогам. Департамент налоговой политики, входящий в состав Минфина России, выполняет следующие функции в налоговой сфере: • анализ влияния действующей налоговой системы на развитие эко­номики России; • участие в разработке предложений по совершенствованию нало­говой политики и налоговой системы; • оценка эффективности решений, принимаемых по вопросам нало­гового законодательства; • разработка мер по повышению собираемости налогов и сборов, а также финансовому и налоговому стимулированию предпринима­тельства; • подготовка проектов нормативов отчислений от федеральных на­логов в бюджеты субъектов Российской Федерации; • обеспечение исполнения доходной части федерального бюджета; • принятие нормативных правовых актов по вопросам налогообло­жения, по ведению разъяснительной работы по законодательству РФ о налогах и сборах; • участие в переговорах по решению вопросов об избежании двой­ного налогообложения; • методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью. Казначейство. В составе Минфина действует единая централизо­ванная система органов федерального казначейства (казначейство). Она включает в себя: Главное управление федерального казначейства Минфина РФ; территориальные управления по субъектам Федерации; территориальные органы по городам и районам. На счетах орга­нов Казначейства должны аккумулироваться все налоговые поступ­ления в федеральный, региональные и местные бюджеты. Главная задача федерального казначейства в налоговой сфере — перераспределение сумм поступивших налогов «по уровням» бюд­жетов. Казначейство также осуществляет на основании представ­лений налоговых инспекций возврат из республиканского бюджета излишне взысканных и уплаченных налогов, сборов и иных плате­жей. РАЗДЕЛ 3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ Тема 6. Налогообложение прибыли организации Одним из главных доходных источников федерального бюджета, а также региональных и местных бюджетов служит налог на прибыль предприятий и организаций. За время действия этого налога роль и значение его несколько менялись, но независимо от этого он был и продолжает оставаться одним из основных налогов, введенных на территории России с 1 января 1992 г.. Дейст­вующий налог на прибыль построен с учетом зарубежного опыта. В странах Запада налог на прибыль компаний существует на по­стоянной основе с начала второй мировой войны. Система налогооб­ложения прибыли построена в целом по единой схеме. Прибыль компаний облагается как центральным правительством, так и местными органами власти. Объектом обложения выступает прибыль. Ставки налога, как правило, устанавливаются пропорцио­нальные или имеют незначительную прогрессию. Чистая прибыль, подлежащая налогообложению, равняется валовой прибыли, умень­шенной на сумму разрешенных вычетов и налоговых льгот. Налог на прибыль организаций и предприятий в России действу­ет на всей территории страны. Согласно классификации налогов, налогу на прибыль можно дать следующую характеристику: 1.По объекту налогообложения - прямой, так как установлен в процентах к доходу. 2.По назначению - общий, так как предназначен для финансиро­вания бюджетов различных уровней, без закрепления за каким-либо определенным видом доходов. З.По территориальному признаку - федеральный налог. Налог на прибыль во всех странах имеет двоякое значение: фис­кальное и регулирующее. Во-первых, налог является важным доходом бюджета. В разви­тых странах его поступления составляют около 10% всех доходов го­сударственного бюджета. Во-вторых, налог на прибыль играет роль экономического инст­румента регулирования экономики. Для регулирования экономики государство использует такие элементы, как ставки, расчеты объекта налогообложения, льготы и санкции. С их помощью государство оказывает серьезное давление на динамику производства: стимулирует его развитие либо сдержи­вает движение вперед. Его функциональное предназначение — обеспечивать эффективность инвестиционных процессов, а также юридически обоснованное наращивание капитал хозяйствующих субъектов. Порядок исчисления и уплаты налога определен Налоговым кодек сом РФ (часть вторая, гл. 25 «Налог на прибыль организаций»), а так же Методическими рекомендациями по применению этой главы. Налогооблагаемая прибыль определяется по данным налогового учета Приказом по организации утверждается отдельная учетная политик, для целей налогообложения. Субъект налогообложения. Налогоплательщиками признаются: российские организации; иностранные организации: ♦ осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства; ♦ получающие доходы от источников в Российской Федерации. Не являются плательщиками налога на прибыль: • организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивиду­альные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями, которые уплачивают единый сельскохо­зяйственный налог (гл. 26.1 НК); • организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения (гл. 26.2 НК); • организации и индивидуальные предприниматели — плательщи­ки единого налога на вмененный доход для отдельных видов дея­тельности. Конкретными видами деятельности являются: оказа­ние бытовых, ветеринарных услуг; розничная торговля; оказание услуг общественного питания; автотранспортные услуги по пере­возке пассажиров и др. (гл. 26.3 НК). Филиалы и иные обособленные подразделения российских орга­низаций не являются налогоплательщиками, однако ст. 288 НК устанавливает особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организациями, имеющими такие образования. Эти организации производят исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм аван­совых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам нало­гового периода, по месту своего нахождения без распределения ука­занных сумм по обособленным подразделениям. Объектом налогообложения является прибыль организации, по­лученная налогоплательщиком и определяемая по данным налогово­го учета. Прибылью организации является доход, уменьшенный на величину произведенных расходов (обоснованные и документально подтвержденные затраты). Для российских организаций прибыль определяется как разни­ца между полученными доходами и величиной произведенных расходов. Для иностранных организаций, осуществляющих свою деятель­ность в Российской Федерации через постоянные представительства прибылью выступает доход, полученный через эти постоянные пред­ставительства, уменьшенный на величину произведенных этими по­стоянными представительствами расходами. Иностранные организации, не имеющие на территории Российской Федерации постоянных представительств, но получаю­щие доходы, налог уплачивают исходя из суммы доходов, полу­ченных от российских источников. Таким образом, глава 25 НК РФ изменила объект налогообложе­ния. Ранее объектом налогообложения являлась валовая прибыль организаций. Эти изменения соответствуют нормам формирования прибыли в бухгалтерском учете, которые закрепле­ны в Положениях по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. Важно, что доходы и расходы налогоплательщика определяются НК РФ, и лишь отдельные виды расходов (командировочные, подъемные, нормы естественной убыли и другие) регулируются от­дельными Постановлениями Правительства РФ. Все доходы, получаемые организациями, подразделяются на три группы: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг), ценных бумаг и имущественных прав; 1) Внереализационные доходы; 2) доходы, не учитываемые в целях налогообложения. Доходы от реализации обусловливаются исходя из всех поступле­ний, связанных с расчетами за реализованные товары, иное имуще­ство либо имущественные права. Эти доходы выражены как в денеж­ной форме, так и натуральной. Внереализационные доходы, которые учитываются для целей на­логообложения, достаточно разнообразны (ст. 250 НК). К ним отно­сятся доходы: • от долевого участия в других организациях; • в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение дого­ворных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба; • от сдачи имущества в аренду (субаренду); • от предоставления в пользование прав на результаты интеллекту­альной деятельности и приравненные к ним средства индивидуа­лизации; • в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, бан­ковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам; • в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей, выяв­ленных в ходе инвентаризации и т. д. Доходы, не учитываемые в целях налогообложения, поименова­ны в ст. 251 НК. К ним, например, относится имущество и (или) иму­щественные права, полученные: • от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг); • в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств; • в виде взносов в уставный капитал организации; • в пределах первоначального взноса участником хозяйственного общества при выходе из него либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества между его участниками и т. п. Расходами признаются обоснованные и документально подтверж­денные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Затраты могут быть признаны в качестве расходов при соблюдении следующих условий: а) затраты должны быть экономически оправдан­ными; б) оценка затрат выражается в денежной форме; в) затраты дол­жны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ; г) затраты должны быть произведены для осу­ществления деятельности, направленной на получение дохода. Все расходы подразделяются на три вида: 1) расходы, связанные с производством и реализацией; 1) внереализационные расходы; 2) расходы, не учитываемые в целях налогообложения (убытки). Расходы, связанные с производством и реализацией, охватывают: • материальные расходы. Это затраты налогоплательщика на при­обретение сырья, материалов, комплектующих изделий, топлива, воды и др.; • расходы на оплату труда. К ним относятся любые начисления работ­никам в денежной и натуральной формах (заработная плата, премии и единовременные поощрения, а также расходы, связанные с содер­жанием работников, предусмотренные трудовыми контрактами); • суммы начисленной амортизации. При этом начисление амортизации для целей налогообложения может производиться линей­ным и нелинейным способом; прочие расходы. К ним могут быть отнесены, например, расходы на сертификацию продукции, арендные платежи, расходы на рекламу и т. д. Перечень этих расходов достаточно обширен и определен ст. 264 НК. Внереализационными расходами, в частности, являются: расходы на содержание переданного по договору аренды имуще­ства (включая амортизацию); расходы на организацию выпуска ценных бумаг; судебные расходы и арбитражные сборы; расходы по операциям с тарой и др. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения. При опре­делении налоговой базы не учитываются, в частности, расходы: • в виде сумм выплачиваемых налогоплательщиком дивидендов; • в виде взноса в уставный капитал, вклада в простое товарищество; • в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества. В законодательном порядке установлена налоговая база, равная нулю, если в налоговом (отчетном) периоде налогоплательщиком по­лучен убыток. В этом случае убыток принимается в целях налогооб­ложения в следующем порядке. Налоговая база текущего налогового периода уменьшается на сум­му полученного налогоплательщиком убытка или на часть этой сум­мы (перенос убытков на будущее). Перенос убытка осуществляется в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в кото­ром получен убыток. Убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год и последующие девять лет (ст. 283 НК). Налоговой базой является денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Прибыль, подлежащая обложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. На­логовый период — календарный год. Доходы и расходы могут учитываться и признаваться в целях на­логообложения прибыли по различным методам, в зависимости от учетной политики организации. Предусмотрены два способа форми­рования налоговой базы: • по методу начисления (которым можно сравнить с методом опре­деления выручки для целей налогообложения по мере отгрузки то­ варов); • по кассовому методу (который можно сравнить с методом опре­деления выручки для целей налогообложения по мере оплаты то­варов). Как правило, все организации должны применять в качестве основ­ного первый из них. Метод начисления — это метод, при котором доходы (расходы) признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, в кото­ром они имели место, независимо от фактического поступления (фак­тической выплаты) денежных средств либо иной формы оплаты. Кассовый метод — это метод, при котором доходы (расходы) при­знаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были фактически получены (оплачены). Кассовый метод исполь­зуют организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квар­тала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн руб. за каждый квартал. При формировании налоговой базы не учитываются в составе до­ходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящи­еся к игорному бизнесу, а также доходы и расходы организаций, ис­пользующих специальные налоговые режимы. Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставкам, отличным от ставки 24%, определя­ется отдельно. Для этого ведется раздельный учет доходов и расходов по операциям. Законодательством предусмотрены особенности определения на­логовой базы по отдельным видам доходов (ст. 275-282 НК): • от долевого участия; • от передачи имущества в уставный (складочный) капитал (фонд) организации; • участниками договора простого товарищества; • при уступке права требования; • по операциям с ценными бумагами и др. В Налоговом кодексе также предусмотрены особенности определе­ния налоговой базы для следующих категорий налогоплательщиков: • банки; • страховые организации; • негосударственные пенсионные фонды; • профессиональные участники рынка ценных бумаг и др. Расчет налоговой базы составляется налогоплатель­щиком исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с на­чала года. При этом аналитический учет должен быть организован та­ким образом, чтобы раскрывать порядок формирования налоговой базы. Для организаций установлены определенные правила ведения регистров налогового учета, а именно: • регистры ведутся в виде специальных форм на бумажных носите­лях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях; • формы регистров и порядок отражения в них данных разрабаты­ваются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения; • правильность отражения хозяйственных операций в регистрах обеспечивают лица, составившие и подписавшие их; • при хранении регистров должна быть обеспечена их защита от не­санкционированных исправлений; • исправление ошибки в регистре должно быть обосновано и под­тверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления. Характерной чертой законодательства о налоге на прибыль организаций является отсутствие налоговых льгот. Однако налогоплательщику разрешено принимать к вычету необхо­димые для ведения бизнеса и обоснованные затраты, расширено при­менение ускоренной амортизации. Пример. Выручка от реализации предприятия в отчетном году составила 2 500 000 руб. (без НДС). При этом были произведены следующие расходы: а) на приобретение производственного оборудования - 800 000 руб.; б) материальные расходы — 750 000 руб.; в) на оплату труда 150 000 руб.; г) затраты на рекламу - 45 000 руб. Определение налоговой базы: Рекламные расходы являются нормируемыми. Их величина, принимаемая для целей налогообложения, составляет 25 000 руб. (2 500 000 х 1%). Расходы на приобретение амортизируемого имущества не являются рас­ходами в целях налогообложения. Налогооблагаемая прибыль равняется: 2 500 000 — 750 000 — 150 000 —25 000 = 1 575 000 руб. Налоговым периодом для расчета налога на прибыль орга­низаций установлен календарный год. Данный элемент состоит из не­скольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются аван­совые платежи. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются: для налогоплательщиков, исчисляющих авансовые платежи исходя из предполагаемой прибыли, — первый квартал, полугодие и де­вять месяцев календарного года; для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, — месяц, два месяца, три месяца и т. д. до окончания календарного года. Ставки налога. Для большинства организаций ставка налога на прибыль установлена в размере 20%. Для некоторых видов доходов предусмотрены специальные ставки для расчета налогового обяза­тельства. Так, ставки налога на доходы иностранных организаций, не связанных с деятельностью в России через постоянное представи­тельство, установлены в следующих размерах: • 10% — от использования, содержания или сдачи в аренду транспорт­ных средств в связи с осуществлением международных перевозок; 20% — с доходов от иной деятельности. При получении доходов в виде дивидендов применяются следую­щие ставки: • 6% — по дивидендам, полученным налоговыми резидентами РФ от российских организаций; • 15% — по дивидендам, полученным нерезидентами РФ от россий­ских организаций и российскими организациями от иностранных организаций. Прибыль, полученная Банком России от осуществления деятель­ности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Фе­деральным законом «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», облагается налогом по ставке 0%. Порядок исчисления и уплаты налога. По итогам каждого отчет­ного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и облагаемой прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. Пример. Выручка организации от реализации продукции составила 7 080 000 руб. (включая НДС), себестоимость реализо­ванной продукции — 3 000 000 руб., внереализационные доходы — 400 000 руб., внереализационные расходы 250 000 руб. В составе себестоимости расходы на рекламу через средства массовой информации составили 150 000 руб. Размер расходов на рекламу для целей налогообложения: (7 080 000 - 1 080 000) х 1% = 60 000 руб. Перерасход: 150 000 - 60 000 = 90 000 руб. Налогооблагаемая прибыль: (7 080 000 – 1 080 000)- 3 000 000 + 400 000 - 250 000 + 90 000 =3 240 000 руб. Сумма налога на прибыль составит: (3 240 000 х 20%)/100% = 648 000 руб. Тема 7. Налогообложение субъектов малого предпринимательства План: 7.1 Упрощенная система налогообложения 7.2 Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности Упрощенная система налогообложения СПЕЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГОВЫЙ РЕЖИМ - особый порядок счисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в случаях и в порядке, установленных Налоговым кодексом РФ и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами. В настоящее время для хозяйствующих субъектов, осуществляющих свою деятельность в сфере малого предпринимательства, были введены четыре специальных налоговых режима. Это: 1) система налогообложения ля сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); 2) упрощенная система налогообложения; 3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; 4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (гл. 26.1-26.4 НК). УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ (УСН) - специальный налоговый режим, введенный в действие с 1 января 2003 г., который предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (для индивидуальных предпринимателей — налог на доходы физических лиц), НДС, налога на имущество, а также ЕСН (с 1 января 2002 г.) уплатой единого налога. Поря­док исчисления и уплаты единого налога регламентирован гл. 26.2 НКРФ. Исчисление и уплата других налогов и сборов осуществляется пла­тельщиками в соответствии с общим режимом налогообложения. Кроме того, организации и индивидуальные предприниматели, явля­ющиеся плательщиками единого налога, уплачивают страховые взно­сы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законо­дательством РФ в размере 14%.. Налогоплательщики. Действие данного налогового режима рас­пространяется на субъекты малого бизнеса — индивидуальных пред­принимателей и организаций, годовой оборот которых не превышает 20 млн. руб., а число работающих на предприятии не более 100 че­ловек. Существует ряд других законодательных ограничений на приме­нение УСН. К ним относятся: • ограничения на виды деятельности. Так, не имеют право приме­нять данную систему банки; страховщики; негосударственные пенсионные фонды; инвестиционные фонды; профессиональные участники рынка ценных бумаг; ломбарды; организации и инди­видуальные предприниматели, занимающиеся производством по­дакцизных товаров и др. • ограничения по организационной структуре. Не вправе приме­нять упрощенную систему организации, имеющие филиалы и (или) представительства; • ограничения на виды юридических взаимоотношений между партнерами. Не могут уплачивать единый налог организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся участниками со­глашений о разделе продукции; • ограничения на применение других режимов налогообложения. Эти запреты распространяются на субъекты, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или единого сельскохозяй­ственного налога; • ограничения на размер участия других организаций в деятельно­сти данной организации (доля непосредственного участия не бо­лее 25%); • лимит на остаточную стоимость основных средств и нематери­альных активов (амортизируемое имущество), находящихся в собственности организации, который не должен превышать 100 млн. руб. Объект налогообложения в рамках упрощенной системы может выступать в одной из двух предложенных законодателем форм: • доходы; • доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта обложения осуществляется самим налогоплатель­щиком, и он не может меняться им в течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения. В законодательстве подроб­но раскрыты все виды расходов и доходов налогоплательщика при определении объекта обложения, в нем приведен порядок признания доходов и расходов (ст. 346.15-346.17 НК). Так, например, малые предприятия при покупке основных средств могут сразу же списы­вать их стоимость, они могут вычитать из налогооблагаемой базы проценты по кредитам, арендные платежи, командировочные расхо­ды, расходы на рекламу и др. Налоговый период — календарный год, а отчетный период — пер­вый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Налоговые ставки. В зависимости от выбранного объекта налого­обложения применяется та или иная налоговая ставка. Если налого­плательщик платит налог с дохода, то ставка равна 6%, если с прибы­ли — 15%. В случае отсутствия прибыли предприниматель будет обязан выплатить минимальный налог в размере 1% от полученных доходов. Порядок исчисления налога. Налог исчисляется как соответству­ющая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Процедура исчисления единого налога состоит в следующем. Нало­гоплательщики по итогам каждого отчетного периода исчисляют сум­му квартального авансового платежа по налогу. Они исходят из ставки налога и фактически полученных доходов (или доходов, уменьшенных на величину расходов), рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полу­годия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных авансов. Уплаченные авансовые платежи по налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода. Уплата налога и квартальных авансовых платежей по налогу производится по месту нахождения организаций (месту жительства индивидуального предпринимателя). Сумма налога к уплате в бюджет уменьшается на сумму фактически уплаченных взносов на обязательное пенсионное страхование. При этом нельзя уменьшить налог к уплате более чем на 50 %. Порядок уплаты. Налог, подлежащий взносу в бюджет по истече­нии налогового периода, уплачивается не позднее срока, установлен­ною для подачи налоговых деклараций. Налогоплателыцики - организации должны представлять эти декларации по итогам года не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, а по итогам отчетного периода — не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Квартальные авансовые платежи уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Индивидуальные предприниматели по истечении налогового пе­риода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за ис­текшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам от­четного периода представляются ими не позднее 25 дней со дня окон­чания соответствующего отчетного периода. Организациям, перешедшим на данный налоговый режим, не надо вес­ти полномасштабный бухгалтерский учет: они ведут Книгу доходов и рас­ходов, а также учет основных средств и нематериальных активов в поряд­ке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете. Предприниматели ведут лишь Книгу доходов и расходов в порядке, уста­новленном гл. 26.2 НК. Они используют кассовый метод начисления вы­ручки, т. е. налог уплачивается ими только после получения реальных де­нег, а не после формального прохождения сделки по документам. Пример расчета единого налога. Выручка индивидуального предприни­мателя от реализации товаров (без НДС) составила за налоговый период 10 млн руб., доходы от сдачи имущества в аренду — 2 млн руб. Расходы на приобретение товаров 8,4 млн руб. (включая НДС), расходы на оплату труда и обязательные отчисления — 140 тыс. руб., расходы на аренду торговой пло­щади — 2,8 млн руб., прочие расходы — 0,5 млн руб. В целях налогообложения учитываются доходы за вычетом расходов. Налоговая база равна: 10 000 000 + 2 000 000 - 8 400 000 - 140 000 - - 2 800 000 - 500 000 - 160 000 руб. Сумма единого налога составит: (160 000 х 15%)/100% = 24 000 руб. 7.2 Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности ЕДИНЫЙ НАЛОГ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД ДЛЯ ОТДЕЛЬ­НЫХ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ - это налог на хозяйственную дея­тельность в виде промысла, приносящего доход. Он предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (для индивидуальных предпринимателей — налог на доходы физических лиц), НДС, налога на имущество, а также ЕСН упла­той единого налога. Этот специальный налоговый режим устанавливается Налоговым кодексом (гл. 26.3) и вводится в действие законами субъектов РФ. Регионы самостоятельно решают вопрос о введении на своей терри­тории этого льготного налогового режима. Однако в отличие от УСН переход с традиционной системы налогообложения на уплату едино­го налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности но­сит обязательный характер. Представительными органами местного самоуправления определяются: • порядок введения единого налога на территории субъекта РФ; • виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог; • значения корректирующего коэффициента базовой доходности (К2). В соответствии со ст. 346.26 НК действие единого налога распрос­траняется на следующие виды предпринимательской деятельности: • оказание бытовых услуг (ремонт обуви, металлоизделий, одежды, часов и ювелирных изделий; обслуживание бытовой техники и оргтехники; услуги прачечных, химчисток и фотоателье; парикмахерские услуги и др.); • оказание ветеринарных услуг; • оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств; • розничная торговля через магазины (с площадью торгового зала не более 150 кв. м), палатки, лотки и другие объекты торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади; • оказание услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 кв. м.; • автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов, осу­ществляемых организациями и индивидуальными предпринима­телями, использующими не более 20 автомобилей. В данной системе налогообложения используются следующие спе­цифические понятия (ст. 346.27 НК): • вмененный доход — потенциально возможный доход налогопла­тельщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке; • базовая доходность — условная месячная доходность в стоимост­ном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской дея­тельности в различных сопоставимых условиях, которая исполь­зуется для расчета величины вмененного дохода; • корректирующие коэффициенты базовой доходности — коэффи­циенты, показывающие степень влияния того или иного фактора на результат предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате единого налога, а именно: К1 — коэффициент-дефлятор, соответствующий индексу измене­ния потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации. предпринимательской деятельности (ассортимент това­ров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов и др.); Налогоплательщиками по видам деятельности являются органи­зации и индивидуальные предприниматели, которые обязаны: встать на учет в налоговых органах по месту осуществления предпри­нимательской деятельности в срок не позднее пяти дней с ее начала; производить уплату единого налога, установленного в соответствующем субъекте Федерации. Объект налогообложения — вмененный доход налогоплательщи­ка. Этот показатель формируется на основе базовой доходности с по­мощью системы повышающих или понижающих коэффициентов. Налоговая база — величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду пред­принимательской деятельности и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (в ст. 346.29 НК приве­дены физические показатели, характеризующие определенный вид деятельности, и базовая доходность в месяц). Базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты Kl, K2. Налоговый период — квартал. Ставка единого налога (вместо пяти указанных выше) составляет 15% вмененного дохода. Сроки уплаты. Уплата единого налога производится налогопла­тельщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа пер­вого месяца следующего налогового периода. Налоговые декларации по итогам квартала представляются налого­плательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода. Пример расчета единого налога. Предприятие розничной торговли с пло­щадью торгового зала 100 кв. м осуществляет торговлю обувью, расположе­но в центре города. Базовая доходность по этому виду деятельности, соглас­но законодательству, составляет 1800 руб. в месяц. Коэффициент, учитывающий прочие особенности предпринимательской деятельности (К2), равен 1. К1=1,096 Сумма вмененного дохода: 1800 х 100 х 1,0 х 1,096 = 197 280 руб. Сумма налога: (197 280 х 15%)/100% = 29 592 руб. Тема 8. Налогообложение имущества организаций План: 8.1 Налог на имущество организаций 8.1 Налог на имущество организаций Налог на имущество организаций установлен на тер­ритории РФ с 1 января 1992 г. Законом РФ от 13.12.91 № 2030-1 в качестве регионального налога. В 2003 г. была принята соответствующая глава На­логового кодекса РФ, которая заменила собой данный Закон. Этой главой в порядок исчисления и уплаты налога внесен ряд принципиальных изменений. В частности, в целях стимулирования развития производства и подготовки к введению налога на недвижи­мость предусмотрено существенное сужение объектов налогообложения за счет исключения из налогообло­жения таких объектов, как готовая продукция, сырье и материалы, товары и некоторые другие. В целях сохранения поступлений по данному нало­гу на уровне сложившихся поступлений за последние годы увеличен предельный размер налоговой ставки по сравнению с действовавшим до введения данной гла­вы Кодекса. Во избежание неоднозначного толкования норм за­кона при передаче имущества в совместную деятель­ность или доверительное управление установлен отдель­ный порядок определения в этом случае налоговой базы. Особый порядок определения налоговой базы уста­новлен также для иностранных организаций, имеющих недвижимое имущество на территории РФ, но не осу­ществляющих деятельности на этой территории. Существенно сокращен перечень исключений из объекта налогообложения, а также перечень налоговых льгот, установленных непосредственно в Налоговом кодексе. Он распространен лишь на узкий круг имуще­ства организаций. Вместе с тем предусмотрено право законодательных (представительных) органов субъек­тов РФ на установление дополнительных налоговых льгот. Одновременно с этим данный налог сохранен в качестве регионального налога. Исходя из статуса данного налога он вводится на соответствующей территории законодательными (пред­ставительными) органами власти субъектов РФ. Они же устанавливают конкретные ставки этого налога, до­полнительные, сверх предусмотренных федеральным за­коном, льготы для отдельных категорий налогоплатель­щиков. Указанные региональные органы определяют также порядок и сроки уплаты данного налога, форму отчетности по нему. В соответствии с Налоговым кодексом этот налог, а также налог на имущество физических лиц и налог на землю должны в перспективе быть заменены налогом на недвижимость, экспериментальная апробация которого осуществляется в настоящее время в отдель­ных муниципальных образованиях. Решения о такой замене будут приниматься законодательными (пред­ставительными) органами субъектов Федерации пос­ле принятия соответствующей главы Налогового ко­декса. Налогоплательщиками по налогу являются практи­чески все российские организации, включая финансируемые из бюджетов всех уровней. К числу плательщиков налога относятся также иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представи­тельства. Иностранные организации, не осуществляю­щие деятельности в России через постоянные предста­вительства, но имеющие в собственности недвижимое имущество на территории РФ, на континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зо­не РФ, тоже являются плательщиками налога. Таким образом, платить налог на имущество обяза­ны компании, фирмы, любые другие организации (вклю­чая полные товарищества), образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, между­народные организации и объединения, а также их обо­собленные подразделения, имеющие недвижимое иму­щество на российской территории. Объектом налогообложения для российских организаций определено учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств движимое и недвижимое имущество, включая имущество, переданное во времен­ное владение, пользование, распоряжение или довери­тельное управление, внесенное в совместную деятель­ность. Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоян­ные представительства, объектом налогообложения яв­ляется движимое и недвижимое имущество, относящее­ся к объектам основных средств. При этом иностран­ные организации обязаны вести учет объектов налого­обложения в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета. Объектом налогообложения для иностранных орга­низаций, не осуществляющих деятельности в Российс­кой Федерации через постоянные представительства, признано находящееся на территории РФ недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности. Законодательством установлен и ряд объектов дви­жимого и недвижимого имущества, которые не явля­ются объектами налогообложения. К ним, в частности, относятся земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы). Не является объектом налогообложения имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам испол­нительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная или приравненная к ней служба, и которое используется этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и ох­раны правопорядка. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, являющегося объектом налогообло­жения. При этом указанное имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответ­ствии с установленным порядком ведения бухгалтер­ского учета, утвержденным в учетной политике конк­ретной организации. В том случае, если для отдельных видов основных средств не предусмотрено начисление амортизации, то стоимость указанных объектов имущества для целей на­логообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчис­ляемой в конце каждого налогового или отчетного периода по установленным нормам амортизационных от­числений для целей бухгалтерского учета. Как и по большинству других налогов, при исчис­лении налога на имущество организаций налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно. Для расчета налоговой базы и суммы налога необхо­димо определить среднегодовую стоимость имущества. Среднегодовая стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения за налоговый или отчетный период, определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца на­логового или отчетного периода и 1-е число следующе­го за налоговым или отчетным периодом месяца, на ко­личество месяцев в соответствующем периоде, увели­ченное на единицу. Налоговым периодом по налогу на имущество орга­низаций установлен календарный год. Отчетными периодами являются I квартал, полуго­дие и 9 месяцев календарного года. При этом законодательные (представительные) орга­ны субъектов РФ при установлении налога могут не устанавливать отчетные периоды. Как уже отмечалось, налоговая ставка по налогу на имущество организаций устанавливается законами субъектов РФ. При этом она не может превышать 2,2%. Одновременно с этим федеральное законодательство допускает установление дифференцированных налого­вых ставок в зависимости от категорий налогоплатель­щиков или имущества, признанного объектом налого­обложения. Поскольку налог на имущество является региональ­ным, федеральное законодательство установило достаточно узкий перечень организаций, имущество кото­рых не должно облагаться налогом, обязательный на всей территории страны перечень льгот по налогу, а также объектов, не подлежащих налогообложению. В частности, освобождаются от налогообложения организации и учреждения уголовно исполнительной системы Минюста России в части имущества, исполь­зуемого для осуществления возложенных на них фун­кций. Не подлежат налогообложению также религиозные организации в части имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности. Освобождены от налогообложения и общероссийс­кие общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инва­лидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%. Эта льгота распространяется исключительно на имущество, исполь­зуемое для осуществления уставной деятельности дан­ных организаций. Сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период. По итогам каждого отчетного периода налогопла­тельщик обязан исчислить и внести в бюджет сумму авансового платежа по налогу в размере 1/4 произ­ведения соответствующей налоговой ставки и сред­ней стоимости имущества, определенной за отчетный период. При этом сумма авансового платежа по налогу в части объектов недвижимого имущества иностранных организаций исчисляется по истечении отчетного пери­ода как 1/4 инвентаризационной стоимости объекта не­движимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на со­ответствующую налоговую ставку. Одновременно с этим законодательным (представи­тельным) органам субъектов РФ при установлении на лога предоставлено право разрешать отдельным категориям налогоплательщиков не исчислять и не уплачи­вать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной по итогам налого­вого периода, т. е. календарного года, и суммами аван­совых платежей по налогу, исчисленных и внесенных в бюджет в течение года. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюд­жет, исчисляется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации или месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностран­ной организации, в отношении имущества каждого обо­собленного подразделения организации, имеющего от­дельный баланс, в отношении каждого объекта недви­жимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения органи­зации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным на­логовым ставкам. Порядок и конкретные сроки уплаты авансовых платежей по налогу и окончательной суммы налога по итогам налогового периода устанавливаются законами субъектов РФ. Если законом субъекта РФ не предусмотрено иное, то в течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу. По истече­нии налогового периода налогоплательщики должны уп­латить окончательную сумму налога. Налог и авансовые платежи по налогу в части иму­щества, находящегося на балансе российской организа­ции, подлежат уплате в бюджет по местонахождению указанной организации. Налогоплательщики должны представлять налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не по­зднее 30 дней с даты окончания соответствующего от четного периода. По итогам налогового периода налоговые деклара­ции представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым пе­риодом. Тема 9. Налоговые платежи за пользование природными ресурсами План: 9.1 Налог на добычу полезных ископаемых 9.2 Водный налог 9.3 Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов. 9.4 Земельный налог 9.1 Налог на добычу полезных ископаемых Налог на добычу полезных ископаемых был вклю­чен в российскую налоговую систему в 2001 г. и всту­пил в действие с 1 января 2002 г. Впервые за годы существования налоговой системы с принятием гл. 26 Налогового кодекса РФ была упорядочена система на­логообложения недропользования, четко разделены налоговые и неналоговые платежи за природные ре­сурсы. Условия исчисления и уплаты налога на добы­чу полезных ископаемых основаны на действовавшем до его введения порядке функционирования платы за пользование недрами, с включением в ставку налога половины ставки отчислений на воспроизводство ми­нерально-сырьевой базы, а также ставки акциза на сы­рую нефть. Указанный налог был введен в целях совершенствования и упрощения системы налогообложения пользо­вания природными ресурсами, расширения практики применения рентных принципов налогообложения в этой сфере. Поэтому одновременно с введением этого налога отменены действовавшие плата за пользование недра ми, отчисления на воспроизводство минерально-сырье­вой базы и акциз на нефть и газ. Кроме того, введение налога на добычу полезных ископаемых позволяет в определенной мере решить про­блему правильной оценки факторов ценообразования для целей налогового контроля, в том числе трансферт­ных цен в нефтяном секторе экономики. Дело в том, что сложившаяся система реализации нефти для даль­нейшей переработки вертикально интегрированными компаниями позволяет в широких масштабах исполь­зовать трансфертные цены, которые значительно ниже рыночных. Это приводило к потере доходов бюджетов всех уровней, в частности за счет уменьшения поступ­лений платы за пользование недрами при нефтедобы­че, размер которых напрямую зависел от уровня цен реализации. Введение налога на добычу полезных иско­паемых направлено также на решение задачи экономи­ческого принуждения природопользователей к бережно­му и экономному использованию природных ресурсов. Поступления данного налога должны стать основным источником для финансирования общегосударственных мероприятий по воспроизводству и сохранению окружа­ющей природной среды. Изменение порядка налогообложения недропользо­вания, по замыслу его разработчиков, позволит обеспе­чить также снижение налогового бремени без потерь доходов бюджетной системы, что должно положитель­но сказаться на создании благоприятного инвестицион­ного климата. Отдельные элементы платности природопользования имели место еще в условиях централизованного управления экономикой, когда практически отсутствовала налоговая система. Вместе с тем наличие платежей за природные ресурсы в Советском Союзе не имело прак­тически никакого экономического эффекта, поскольку установленные платежи в силу их незначительности в условиях полного отсутствия у предприятий финансо­вой самостоятельности не играли ни фискальной, ни стимулирующей, ни социальной роли. В российской налоговой истории платность недро­пользования была введена в 1991 г., после того как был принят Закон "О недрах". При этом необходимо подчеркнуть, что налоги, связанные с использованием природных ресурсов, так же, как и в советское время, были не слишком ощутимы для налогоплательщиков и не имели серьезного фискального значения для государства, за исключением, пожалуй, акциза. Именно Законом "О недрах" были установлены основные виды налогов за использование недр (кроме акцизов на ми­неральное сырье). Таким образом, до принятия специальной главы второй части Налогового кодекса вопросы платности пользования природными ресурсами были включены не в законодательство о налогах и сборах, а в законодательство о природопользовании. При этом важнейшие положения налогообложения природопользования имели рамочный характер и не давали четкого определения основных элементов налогообложения при исчислении налогов, взимаемых при пользовании природными ре­сурсами. При этом все важнейшие элементы налогооб­ложения природопользования, в том числе определение объектов обложения, налоговой базы, ставок налогов, налоговых льгот и некоторые другие, устанавливались межведомственными инструкциями. По отдельным же платежам, таким, как плата за пользование недрами, ставки налога регулировались в лицензионных согла­шениях, т. е. определялись органами власти совместно с налогоплательщиком. Вместе с тем согласно ст. 17 части первой Кодекса, вступившей в силу с января 1999 г., налог считается установленным лишь в том слу­чае, когда определены законодательно налогоплатель­щики и все элементы налогообложения. Таким обра­зом, налоги, связанные с использованием природных ресурсов три года фактически являлись незаконными. Кроме того, законодательство о недропользовании допускало внесение налогов в бюджет не только в де­нежной, но и в натуральной форме, т. е. добытыми полезными ископаемыми, что также противоречило основным положениям Налогового кодекса. Все это вы­звало острую необходимость их включения во вторую часть Кодекса в качестве самостоятельных налоговых платежей. С принятием Закона о налоге на добычу полезных ископаемых в перспективе фискальное и регу­лирующее значение налогообложения природопользования должно, безусловно, возрасти. Плательщиками налога на добычу полезных ископаемых являются организации и индивидуальные пред­приниматели, которые в соответствии с законодатель­ством РФ признаны пользователями недр. В отличие от плательщиков других налогов, кото­рые обязаны встать на учет в налоговых организациях по месту своего нахождения, плательщик налога на добычу полезных ископаемых подлежит постановке на налоговый учет в течение 30 дней с момента государ­ственной регистрации лицензии или разрешения на пользование участком недр по месту нахождения этого участка недр. Исключение сделано лишь для налого­плательщиков, осуществляющих добычу полезных ис­копаемых на участках недр, предоставленных им в пользование на континентальном шельфе РФ, в исклю­чительной экономической зоне РФ, а также за преде­лами территории РФ (на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации или арендуе­мых у иностранных государств). В этом случае они должны встать на учет в качестве плательщиков налога в общеустановленном порядке, т. е. по месту нахожде­ния организации либо по месту жительства физическо­го лица. Объектом обложения налогом являются полезные ископаемые, добытые из недр на российской террито­рии, за пределами российской территории, а также по­лезные ископаемые, извлеченные из отходов или по­терь добывающего производства, при условии, что та­кое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с российским законодательством. При этом налоговое законодательство установило достаточно большой перечень полезных ископаемых, добыча которых не облагается налогом. Не признаются объектом налогообложения, в част­ности, общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, которые добы­ты индивидуальными предпринимателями и использо­ваны ими непосредственно для личного потребления. Добытые или собранные минералогические, пале­онтологические и другие геологические коллекционные материалы также не подлежат налогообложению. Не являются объектом налогообложения и полез­ные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение. И наконец, не подлежат обложению налогом по­лезные ископаемые, извлеченные из собственных от­валов или отходов (потерь) горнодобывающего про­изводства или связанного с ним перерабатывающего производства, при условии, что их добыча из недр подлежала налогообложению, а также дренажные под­земные воды, не учитываемые на государственном балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых или при строительстве и эксплуатации подземных сооружений. Учитывая специфику объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых, необходимо более подробно остановиться на его характеристике. Во-первых, следует определить, что такое "полез­ное ископаемое"? Полезным ископаемым в целях нало­гообложения считается продукция горнодобывающих отраслей промышленности и разработки карьеров, со­держащаяся в фактически добытом или извлеченном из недр или же из отходов и потерь минеральном сы­рье, породе, жидкости и другой смеси, первая по свое­му качеству соответствующая российскому государствен­ному стандарту, стандарту отрасли региона или другим стандартам качества. Во-вторых, налоговое законодательство установило закрытый перечень видов добытого полезного ископае­мого, важнейшими из которых являются антрацит, уголь каменный, бурый, горючие сланцы, торф, углеводород­ное сырье: нефть, природный газ; товарные руды чер­ных, цветных, редких металлов, а также многокомпо­нентные комплексные руды и компоненты из них. Облагаемым налогом полезным ископаемым явля­ются также горно-химическое неметаллическое сырье, в том числе калийные, магниевые и каменные соли, сера, асбест, йод, бром и другие виды неметаллических полезных ископаемых для химической промышленности и производства минеральных удобрений. К добытым полезным ископаемым относится и не­металлическое сырье, используемое в строительной индустрии, в том числе гипс, ангидрид, мел, доломит, известняк, песок строительный, галька, гравий, другие неметаллические ископаемые В указанный перечень включены продукты камнесамоцветного сырья (топаз, нефрит, бирюза, агаты, яшма и др.), а также природные алмазы и другие дра­гоценные камни (изумруд, рубин, сапфир, александ­рит, янтарь). Налоговая база по налогу на добычу полезных ис­копаемых представляет собой стоимость добытых по­лезных ископаемых, за исключением природного газа. Налоговая база при добыче газа определяется как его количество в натуральном выражении. Она определя­ется налогоплательщиком самостоятельно отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого. По полезным ископаемым, в отношении которых установлены различные налоговые ставки, налоговая база дол­жна определяться отдельно по каждому виду таких ис­копаемых. Для формирования налоговой базы по налогу необ­ходимо в первую очередь определить количество добы­того полезного ископаемого. Оно определяется в еди­ницах массы или объема и устанавливается налогопла­тельщиком самостоятельно в зависимости от добытого полезного ископаемого. Налоговое законодательство установило два возмож­ных к применению метода определения количества до­бытого полезного ископаемого. Суть прямого метода состоит в применении измерительных средств и устройств. В соответствии с косвенным методом количе­ство добытого полезного ископаемого устанавливается расчетно, по данным о содержании в извлекаемом из недр, из отходов или из потерь минеральном сырье. Косвенный метод применяется только в том случае, когда невозможно определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом. При этом установлено, что применяемый налогопла­тельщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого должен быть утвержден в его учетной политике и применяться им в течение всей де­ятельности по добыче полезного ископаемого. Переход от одного метода к другому допускается только в слу­чае изменений технического проекта разработки место­рождения в связи с изменением применяемой техноло­гии добычи. В случае применения прямого метода количество добытого полезного ископаемого определяется с уче­том его фактических потерь. Особый порядок определения добытого полезно­го ископаемого установлен по драгоценным металлам. При извлечении их из месторождений количество до­бытого полезного ископаемого определяется по дан­ным обязательного учета при добыче, который дол­жен осуществляться в соответствии с законодатель­ством о драгоценных металлах и драгоценных кам­нях. При этом не подлежащие переработке самородки драгоценных металлов должны быть учтены отдель­но и в расчет количества добытого полезного ископа­емого, установленного по данным обязательного уче­та, не должны включаться. Отдельно определяется по ним и налоговая база. Вторым этапом формирования налоговой базы по налогу является определение стоимости добытых по­лезных ископаемых. Оценка стоимости добытых по­лезных ископаемых должна определяться налогопла­тельщиком также самостоятельно с помощью трех воз­можных способов. Во-первых, исходя из сложившихся у налогопла­тельщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций. Во-вторых, исходя из сложившихся у налогопла­тельщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого. В-третьих, исходя из расчетной стоимости добы­тых полезных ископаемых. При первом способе оценка производится исходя из суммы выручки, определенной с учетом сложив­шихся в текущем налоговом периоде у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемо го, но без учета субвенций из бюджета на возмеще­ние разницы между оптовой ценой и расчетной стои­мостью. При этом при определении цены должны учиты­ваться следующие принципиальные положения, уста­новленные первой частью Налогового кодекса. В со­ответствии с ними для целей налогообложения долж­на приниматься цена товаров, работ и услуг, указан­ная сторонами сделки. И пока не доказано обратное, считается, что эта цена соответствует уровню рыноч­ных цен. Налоговые органы имеют право проверять и контролировать правильность применения цен лишь в случаях совершения сделки между взаимозависимыми лицами, при совершении товарообменных, или бар­терных, операций, при совершении внешнеторговых сделок, а также при значительном колебании (более чем на 20% в ту или иную сторону) уровня цен, при­меняемых налогоплательщиком по идентичным или однородным товарам в пределах непродолжительного периода времени. Если при проверке по изложенным 4 основаниям окажется, что применяемые налогоплательщиком цены отклоняются более чем на 20% от рыночных цен на идентичные или однородные товары, то налоговый орган имеет право сделать досчет объема реализации до уров­ня рыночных цен. Выручка от реализации добытого полезного иско­паемого должна быть уменьшена на суммы субвенций из бюджета, уплаченного НДС и акциза, а также на сумму расходов налогоплательщика по доставке. В сумму расходов по доставке могут быть включены расходы на оплату таможенных пошлин и сборов, затраты по перевозке добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов. Налогоплательщик обязан производить оценку от­дельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из соответствующих цен их реализации. Стоимость добытого полезного ископаемого опреде­ляется как произведение количества добытого полезно­го ископаемого и стоимости единицы добытого полез­ного ископаемого. Стоимость единицы добытого полезного ископаемо­го рассчитывается как отношение выручки от реализа­ции добытого полезного ископаемого к количеству реа­лизованного добытого полезного ископаемого. В том случае, если отсутствуют государственные субвенции к ценам реализации добываемых полезных ископаемых, налогоплательщик применяет второй спо­соб оценки. Его отличие от первого способа состоит лишь в том, что здесь не учитывается сумма субвенций. В случае отсутствия реализации добытых полезных ископаемых налогоплательщику предоставлено право применить третий способ оценки — исходя из расчет­ной стоимости добытых полезных ископаемых. Расчетная стоимость добытого полезного ископае­мого определяется налогоплательщиком также самосто­ятельно на основании данных налогового учета. При этом налогоплательщик вправе учесть произведенные в отчетном или налоговом периоде соответствующие суммы материальных расходов, расходов на оплату труда, начисленной амортизации, расходов на ремонт основ­ных средств, на освоение природных ресурсов, а также внереализационные и прочие расходы, включая расхо­ды на страхование. Необходимо подчеркнуть, что все перечисленные рас­ходы и затраты налогоплательщика, за исключением ма­териальных расходов и расходов на освоение природных ресурсов, могут быть учтены только в части, относящей­ся к производству по добыче полезных ископаемых. В том случае, если добытое минеральное сырье со­держит несколько видов полезных ископаемых, стои­мость каждого вида полезного ископаемого определя­ется пропорционально удельному весу каждого вида полезного ископаемого в общем объеме добытых полез­ных ископаемых. Налогообложение добытых полезных ископаемых производится по следующим ставкам. При добыче природного газа из всех видов место­рождений углеводородного сырья применяется налого­вая ставка в размере 107 руб. за 1 тыс. м3 газа. Особый порядок применения ставок налога уста­новлен для налогоплательщиков, осуществивших за счет собственных средств поиск и разведку разраба­тываемых ими месторождений полезных ископаемых или полностью возместивших все расходы государ­ства на поиск и разведку соответствующего количе­ства запасов этих полезных ископаемых и освобож­денных по состоянию на 1 июля 2001 г. от уплаты отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений. Они упла­чивают налог в отношении полезных ископаемых, добытых на соответствующем лицензионном участке, с коэффициентом 0,7. Налоговым законодательством установлен следую­щий порядок исчисления и уплаты налога. Сумма налога по добытым полезным ископаемым, кроме природного газа, исчисляется налогоплательщи­ком как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. При добыче природного газа сумма налога опреде­ляется налогоплательщиком как произведение соответ­ствующей налоговой ставки и величины налоговой базы. Общая сумма налога исчисляется по итогам каждо­го налогового периода по соответствующим видам добытых полезных ископаемых и уплачивается раздель­но по каждому виду добытых полезных ископаемых не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. По истечении налогового периода, в котором нача­та фактическая добыча полезных ископаемых, налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию. Она представляется не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Сумма налога на добычу нефти исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки, ис­численной с учетом коэффициента, и величины налого­вой базы. 9.2 Водный налог Взимание налога с 2005 года осуществляется в соответствии с гл. 25.2 НК РФ. Налогоплательщиками водного признаются организа­ции и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законо­дательством Российской Федерации. Объектами налогообложения водным налогом признаются следую­щие виды пользования водными объектами: забор воды из водных объектов; использование акватории водных объектов, за ис­ключением лесосплава в плотах и кошелях; использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики; использование водных объектов для целей лесо­сплава в плотах и кошелях. Не признаются объектами налогообложения: • забор из подземных водных объектов воды, содер­жащей полезные ископаемые и (или) природные лечеб­ные ресурсы, а также термальных вод; • забор воды из водных объектов для обеспечения пожарной безопасности, а также для ликвидации стихий­ных бедствий и последствий аварий; • забор воды из водных объектов для санитарных, экологических и судоходных попусков; • забор морскими судами, судами внутреннего и смешанного (река — море) плавания воды из водных объектов для обеспечения работы технологического оборудования; • забор воды из водных объектов и использование ак­ватории водных объектов для рыбоводства и воспроизводства водных биологических ресурсов; • использование акватории водных объектов для плава­ния на судах, в том числе на маломерных плавательных средствах, а также для разовых посадок (взлетов) воздуш­ных судов; • использование акватории водных объектов для размещения и стоянки плавательных средств, размещения коммуникаций, зданий, сооружений, установок и оборудо­вания для осуществления деятельности, связанной с ох­раной вод и водных биологических ресурсов, защитой ок­ружающей среды от вредного воздействия вод, а также осуществление такой деятельности на водных объектах; • использование акватории водных объектов для про­ведения государственного мониторинга водных объектов и других природных ресурсов, а также геодезических, то­пографических, гидрографических и поисково-съемоч­ных работ; • использование акватории водных объектов для раз­мещения и строительства гидротехнических сооружений гидроэнергетического, мелиоративного, рыбохозяйственного, водно-транспортного, водопроводного и канали­зационного назначения; • использование акватории водных объектов для ор­ганизованного отдыха организациями, предназначенны­ми исключительно для содержания и обслуживания инвалидов, ветеранов и детей; • использование водных объектов для проведения дно­углубительных и других работ, связанных с эксплуатацией судоходных водных путей и гидротехнических сооружений; • особое пользование водными объектами для обеспе­чения нужд обороны страны и безопасности государства; • забор воды из водных объектов для орошения зе­мель сельскохозяйственного назначения (включая луга и пастбища), полива садоводческих, огороднических, дач­ных земельных участков, земельных участков личных под­собных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, которые находятся в собственности сель­скохозяйственных организаций и граждан; • забор из подземных водных объектов шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных вод; • использование акватории водных объектов для ры­боловства и охоты. Налоговая база. По каждому виду водопользования, признаваемому объектом налогообложения налоговая база определяется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого вод­ного объекта. В случае если в отношении водного объекта установле­ны различные налоговые ставки, налоговая база опреде­ляется налогоплательщиком применительно к каждой на­логовой ставке. 1. При заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период. Объем воды, забранной из водного объекта, определя­ется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использо­вания воды. В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяет­ся исходя из норм водопотребления. 2. При использовании акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях, налоговая база определяется как площадь предоставленного вод­ного пространства. Площадь предоставленного водного пространства определяется по данным лицензии на водопользова­ние (договора на водопользование), а в случае отсут­ствия в лицензии (договоре) таких данных — по мате­риалам соответствующей технической и проектной до­кументации. При использовании водных объектов без забора во­ды для целей гидроэнергетики налоговая база определя­ется как количество произведенной за налоговый период электроэнергии. При использовании водных объектов для целей ле­сосплава в плотах и кошелях налоговая база определя­ется как произведение объема древесины, сплавляемой в плотах и кошелях за налоговый период, выраженного в тысячах кубических метров, и расстояния сплава, выра­женного в километрах, деленного на 100. Налоговым периодом признается квартал. Налоговые ставки устанавливаются по бассейнам рек, озер, морей и экономическим районам. При заборе воды сверх установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования налоговые ставки в части такого превышения устанавливаются в пятикрат­ном размере установленных налоговых ставок при заборе воды. В случае отсутствия у налогоплатель­щика утвержденных квартальных лимитов квартальные лимиты определяются расчетно - как одна четвертая ут­вержденного годового лимита. Ставка водного налога при заборе воды из водных объектов для водоснабжения населения устанавливает­ся в размере 70 рублей за одну тысячу кубических метров воды, забранной из водного объекта. Порядок исчисления налога. Налогоплательщик исчисляет сумму налога самосто­ятельно. Сумма налога по итогам каждого налогового перио­да исчисляется как произведение налоговой базы и соот­ветствующей ей налоговой ставки. Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчислен­ных в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи в отно­шении всех видов водопользования. Порядок и сроки уплаты налога. Общая сумма налога уплачивает­ся по местонахождению объекта налогообложения. Налог подлежит уплате в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговая декларация. Налоговая декларация представляется налогоплатель­щиком в налоговый орган по местонахождению объекта на­логообложения в срок, установленный для уплаты налога. Налогоплательщики — иностранные лица представля­ют также копию налоговой декларации в налоговый орган по местонахождению органа, выдавшего лицензию на водо­пользование, в срок, установленный для уплаты налога. 9.3 Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование водными биологическими ресурсами вве­дены в качестве федерального сбора с 2004 г. приняти­ем гл. 251 Налогового кодекса РФ. Цель этого сбора — повысить бюджетообразующее значение налогов, свя­занных с использованием природных ресурсов, а так­же добиться оптимального соотношения между стиму­лирующей и фискальной функциями налогов. До принятия данной главы Кодекса вопросы взима­ния платы за пользование объектами животного мира и водными биологическими ресурсами регулировались за­конодательством о животном мире, исключительной эко­номической зоне и континентальном шельфе РФ и носили рамочный характер. Введением гл. 25' сборы за пользование объектами животного мира и за пользование водными биологичес­кими ресурсами приведены в полное соответствие с частью первой Налогового кодекса РФ, поскольку в ней определены все необходимые элементы сбора. Указанная глава Кодекса устанавливает сборы за пользование объектами животного мира и за пользова­ние водными биологическими ресурсами, изъятие кото­рых из среды их обитания осуществляется на основании решений или лицензий в соответствии с российс­ким законодательством. При этом ставки сборов за пользование объектами животного мира, являющимися объектами охоты, уста­новлены исходя из потребности финансовых средств на охрану и воспроизводство охотничьих животных. Плательщиками сбора за пользование объектами животного мира, за исключением объектов животного мира, относящихся к объектам водных биологических ресурсов, являются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, полу­чающие в установленном порядке лицензии или разре­шения на пользование объектами животного мира на российской территории. Плательщиками сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов являются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, получающие в установленном порядке лицензии или разрешения на пользование объектами водных биологических ресурсов во внутренних водах, в территориальном море, на континентальном шель­фе РФ и в исключительной экономической зоне РФ, а также в Азовском, Каспийском, Баренцевом морях и в районе архипелага Шпицберген. Соответственно объектами обложения считаются объекты животного мира и объекты водных биологичес­ких ресурсов в соответствии с предусмотренным в Ко­дексе перечнем, изъятие которых из среды их обитания осуществляется на основании лицензий или разрешений на пользование объектами животного мира, выдаваемых в соответствии с российским законодательством. Одновременно с этим Кодексом установлены опре­деленные изъятия в части обеспечения объектов живот­ного мира и водных биологических ресурсов из объек­тов обложения данным сбором. В частности, не являются объектами обложения объекты животного мира и объекты водных биологи­ческих ресурсов, пользование которыми осуществляет­ся для удовлетворения личных нужд представителями коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока (по перечню, утверждаемому Прави­тельством РФ) и лицами, не относящимися к коренным малочисленным народам, но постоянно проживающи­ми в местах их традиционного проживания и традици­онной хозяйственной деятельности, для которых охота и рыболовство являются основой существования. Та­кое право распространяется только на количество объек­тов животного мира и объектов водных биологических ресурсов, добываемых для удовлетворения личных нужд, в местах традиционного проживания и традици­онной хозяйственной деятельности данной категории плательщиков. При этом установлено, что лимиты ис­пользования объектов животного мира и лимиты и кво­ты объектов водных биологических ресурсов для удов­летворения личных нужд должны устанавливаться орга­нами исполнительной власти субъектов РФ по согласованию с уполномоченными федеральными органами исполнительной власти. Ставки сбора за каждый объект животного мира установлены Налоговым кодексом и являются единым на всей территории РФ. При этом указанные ставки применяются в уменьшенном в два раза размере в случае изъятия молодняка (в возрасте до одного года) диких копытных животных. Одновременно с этим предусмотрено применение ставки сбора за каждый объект животного мира в раз­мере 0 руб. в отдельных, предусмотренных Кодексом, случаях. В частности, указанная ставка применяется, когда пользование такими объектами животного мира осуществляется в целях охраны здоровья населения, устранения угрозы для жизни человека, предохране­ния от заболеваний сельскохозяйственных и домашних животных, регулирования видового состава объектов животного мира, предотвращения нанесения ущерба экономике, животному миру и среде его обитания, а так же в целях воспроизводства объектов животного мира, осуществляемого в соответствии с разрешением упол­номоченного органа исполнительной власти. Указанная ставка применяется и в случае пользова­ния такими объектами животного мира в целях изуче­ния запасов и промышленной экспертизы, а также в научных целях в соответствии с российским законода­тельством. Конкретные ставки сбора установлены и за каж­дый объект водных биологических ресурсов, в том числе морских млекопитающих. В связи многообразием видов добываемых водных биологичес­ких ресурсов количество таких ставок приближается к сотне. При этом они дифференцированы по 5 водным бассейнам. Вместе с тем Кодексом предусмотрено, что в случае пользования объектами водных биологических ресур­сов в целях охраны здоровья населения, устранения угрозы для жизни человека, предохранения от заболе­ваний сельскохозяйственных и домашних животных, регулирования видового состава объектов водных био­логических ресурсов, предотвращения нанесения ущерба экономике, животному миру и среде его обитания, а так­же в целях воспроизводства объектов водных биологи­ческих ресурсов, осуществляемого в соответствии с раз­решением уполномоченного органа исполнительной вла­сти, ставки сбора за каждый объект водных биологи­ческих ресурсов устанавливаются в размере 0 руб. Такая же ставка применяется при пользовании эти­ми объектами в случае изучения запасов и промышлен­ной экспертизы, а также в научных целях в соответ­ствии с российским законодательством. Пониженная на 5% ставка сбора применяется для градо- и поселкообразующих российских рыбохозяйственных организаций, включенных в утвержденный Правительством РФ перечень. Сумма сбора за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов определяется в отношении каждого вида объекта животного мира и каждого вида объекта вод­ных биологических ресурсов как произведение соответ­ствующего количества объектов животного мира и объек­та водных биологических ресурсов и ставки сбора, ус­тановленной для соответствующего объекта. Налогоплательщики обязаны сумму сбора за пользование объектами животного мира уплачивать при полу­чении лицензии или разрешения на пользование объек­тами животного мира. Сумма сбора за пользование объектами водных био­логических ресурсов уплачивается в виде разового и регулярных взносов. Сумма разового взноса составляет 10% от исчислен­ной суммы сбора и уплачивается при получении лицен­зии или разрешения на пользование объектами водных биологических ресурсов. Оставшаяся сумма сбора уплачивается равными долями в виде регулярных взносов в течение всего сро­ка действия лицензии или разрешения на пользование объектами водных биологических ресурсов ежемесяч­но не позднее 20 го числа. Уплата сборов производится в следующем порядке. Плательщики — физические лица, за исключением индивидуальных предпринимателей, уплачивают сбор по местонахождению органа, выдавшего лицензию или разрешение. Налогоплательщики — организации и индивидуаль­ные предприниматели платят сбор по месту своего учета. Налоговое законодательство установило обязан­ность органов, выдающих в установленном порядке лицензию или разрешение на пользование объекта­ми животного мира или на пользование объектами водных биологических ресурсов, не позднее 5-го чис­ла каждого месяца представлять в налоговые органы по месту своего учета сведения о выданных лицензи­ях или разрешениях, о сумме сбора, подлежащей уп­лате по каждой лицензии или разрешению, а также сведения о сроках уплаты сбора по форме, утверж­денной ФНС России. Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие пользование объектами животного мира, обязаны не позднее 10 дней с даты получения лицензии или разрешения на пользование объектами животного мира представить в налоговые органы по месту своего учета сведения о полученных лицензиях или разрешениях, подлежащих уплате суммах сбора и суммах фактически уплаченных сборов. По истечении срока действия лицензии или разре­шения им предоставлено право обратиться в налоговый орган по месту своего учета за зачетом или возвратом сумм сбора по нереализованным лицензиям или разре­шениям. Зачет или возврат сумм сбора по нереализованным лицензиям или разрешениям осуществляется в общем порядке, установленном по всем налогам и сборам, при условии представления необходимых документов, пе­речень которых установлен ФНС России. Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие пользование объектами водных био­логических ресурсов, обязаны не позднее 10 дней с даты получения лицензии или разрешения на пользование объектами водных биологических ресурсов представить в налоговые органы по месту своего учета сведения о полученных лицензиях или разрешениях на пользова­ние объектами водных биологических ресурсов, а так­же суммах сбора, подлежащих уплате в виде разового и регулярных взносов. Суммы сбора за пользование объектами животного мира в полном объеме поступают в доходы бюджетов субъектов Федерации. 9.4. Земельный налог Земельный налог устанавливается НК РФ и Решением Омского городского Совета от 16 ноября 2005 г. N 298 "О земельном налоге на территории города Омска" Устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки в пределах, установленных Главой 31, порядок и сроки уплаты налога. Налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды. Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования на территории которого введен налог. Не признаются объектом налогообложения: 1) земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством Российской Федерации; 2) земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия; 3) земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд; 4) земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, в пределах лесного фонда; 5) земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами. Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации. Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки. Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования. Налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности, на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности. Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей совместной собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, в равных долях. Если при приобретении здания, сооружения или другой недвижимости к приобретателю (покупателю) в соответствии с законом или договором переходит право собственности на ту часть земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования, налоговая база в отношении данного земельного участка для указанного лица определяется пропорционально его доле в праве собственности на данный земельный участок. Если приобретателями (покупателями) здания, сооружения или другой недвижимости выступают несколько лиц, налоговая база в отношении части земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования, для указанных лиц определяется пропорционально их доле в праве собственности (в площади) на указанную недвижимость. Налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами для налогоплательщиков - организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительного органа муниципального образования (Решением Омского городского Совета от 16 ноября 2005 г. N 298 "О земельном налоге на территории города Омска"): 1) 0,15 процента от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков, занятых жилой застройкой, за исключением индивидуальной жилой застройки и доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду; 2) 0,2 процента от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков, занятых индивидуальной жилой застройкой (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду) или предоставленных для индивидуального жилищного строительства; 3) 0,3 процента от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков: - отнесенных к землям сельскохозяйственного использования и используемых для сельскохозяйственного производства, а также предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства; - занятых объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса); 4) 0,75 процента от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков, занятых объектами образования, здравоохранения, физической культуры и спорта, культуры и искусства, а также объектами оздоровительного и рекреационного назначения; 5) 1,0 процент от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков, занятых гаражами и автостоянками; 6) 1,5 процента в отношении прочих земельных участков. 1. От уплаты земельного налога полностью освобождаются: а) налогоплательщики в отношении земель общего пользования, занятых автомобильными дорогами городского значения; б) территориальные органы федеральных органов исполнительной власти, органы государственной власти Омской области, органы местного самоуправления города Омска в отношении земель, на которых расположены здания, необходимые для обеспечения их деятельности; в) бюджетные учреждения в отношении земель, находящихся под объектами образования, здравоохранения, социального обеспечения, культуры, физической культуры и спорта; г) организации городского пассажирского транспорта, осуществляющие внутригородские перевозки пассажиров (кроме организаций, осуществляющих перевозки исключительно в режиме такси, в том числе маршрутного), в отношении земель, на которых расположены принадлежащие им здания, строения, сооружения (производственные базы, участки, складские помещения, гаражи, мастерские), и земель, необходимых для их использования, предназначенных для осуществления деятельности по перевозке пассажиров, технического обслуживания и ремонта объектов пассажирского транспорта; д) физические лица в отношении земельных участков, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, и периодически затопляемых паводковыми или поверхностными водами на 50 и более процентов. 2. От уплаты земельного налога освобождаются на 50 процентов следующие категории налогоплательщиков: а) некоммерческие организации, основным видом деятельности которых является использование коллективных овощехранилищ для хранения плодово-овощной продукции граждан - членов указанных организаций; б) физические лица в отношении земельных участков, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, и периодически затопляемых паводковыми или поверхностными водами менее 50 процентов. 3. Размер не облагаемой земельным налогом суммы 30000 рублей (с учетом суммы, установленной главой 31 НК РФ) на одного налогоплательщика на территории города Омска в отношении земельного участка, находящегося в собственности, постоянном (бессрочном) пользовании или пожизненном наследуемом владении, следующим категориям налогоплательщиков: 1) Героям Советского Союза, Героям Российской Федерации, полным кавалерам ордена Славы; 2) Героям Социалистического Труда, полным кавалерам ордена Трудовой Славы; 3) инвалидам, имеющим III степень ограничения способности к трудовой деятельности, а также лицам, которые имеют I и II группу инвалидности, установленную до 1 января 2004 года без вынесения заключения о степени ограничения способности к трудовой деятельности; 4) инвалидам с детства; 5) участникам и инвалидам Великой Отечественной войны, а также ветеранам и инвалидам боевых действий; 6) физическим лицам, имеющим право на получение социальной поддержки в соответствии с Законом Российской Федерации "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", Федеральным законом "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча" и Федеральным законом "О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне"; 7) физическим лицам, принимавшим в составе подразделений особого риска непосредственное участие в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах; 8) физическим лицам, получившим или перенесшим лучевую болезнь или ставшим инвалидами в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику; 9) вдовам военнослужащих, погибших в Великую Отечественную войну, не вступившим в повторный брак; 10) пенсионерам, получающим социальную пенсию и не имеющим трудоспособных членов семьи; 11) одиноким родителям, воспитывающим несовершеннолетних детей; 12) многодетным родителям, воспитывающим трех и более несовершеннолетних детей. Уменьшение налоговой базы на не облагаемую налогом сумму производится на основании документов, подтверждающих право на уменьшение налоговой базы. Выдачу справок, подтверждающих право на получение налоговых льгот, физическим лицам, получившим земельные участки для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства и огородничества, периодически частично или полностью затопляемые паводковыми или поверхностными водами, осуществляет администрация города Омска. Если размер не облагаемой земельным налогом суммы, предусмотренной пунктом 3, превышает размер налоговой базы, определенной в отношении земельного участка, налоговая база принимается равной нулю. С организаций и физических лиц, имеющих льготы по земельному налогу, при передаче ими земельных участков в аренду (пользование) взимается земельный налог с площади, переданной в аренду (пользование). Сумма налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (т.е. площадь каждого занимаемого земельного участка умножается на ставку налога). Налогоплательщики-организации исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно. Налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, исчисляется налоговыми органами. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу. Налогоплательщики, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении) налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом если возникновение (прекращение) указанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. Если возникновение (прекращение) указанных прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав. В отношении земельного участка (его доли), перешедшего (перешедшей) по наследству к физическому лицу, налог исчисляется начиная с месяца открытия наследства. В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщиков в течение налогового (отчетного) периода права на налоговую льготу исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении земельного участка, по которому предоставляется право на налоговую льготу, производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом месяц возникновения права на налоговую льготу, а также месяц прекращения указанного права принимается за полный месяц. Администрация города Омска ежегодно не позднее 1 марта календарного года обеспечивает публикацию в средствах массовой информации сведений о результатах государственной кадастровой оценки земель поселения по состоянию на 1 января календарного года. Сведения о кадастровой стоимости земельных участков представляются организациям и физическим лицам на основании заявлений в соответствии с правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ. Земельный налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается организациями и физическими лицами, являющимися индивидуальными предпринимателями, не позднее 10 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. На основании налоговых уведомлений, полученных не позднее 15 июня года, следующего за истекшим налоговым периодом, физические лица, не имеющие статуса предпринимателей, вносят соответствующие платежи не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налогоплательщики - организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, уплачивают авансовые платежи по земельному налогу не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Налогоплательщики - физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не уплачивают авансовые платежи по земельному налогу. Налогоплательщики - организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговую декларацию по налогу. Налогоплательщики - организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, уплачивающие в течение налогового периода авансовые платежи по налогу, по истечении отчетного периода представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговый расчет по авансовым платежам по налогу. Налоговые декларации по налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Расчеты сумм по авансовым платежам по налогу представляются налогоплательщиками в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Тема 10. Акцизы Акцизы представляют собой один из косвенных на­логов, взимаемых с налогоплательщиков, производящих и реализующих подакцизную продукцию. Как всякий косвенный налог, акцизы формируют цену товара, и фактически его уплата перекладывается на покупате­ля. В настоящее время акцизы являются третьим по величине косвенным налогом после НДС и таможен­ной пошлины. Введенный в 1992 г., этот налог заменил вместе с НДС действовавший в условиях централизо­ван мой системы налог с оборота. Поступления этого налога занимают 8,4% общего объема налоговых по­ступлений в консолидированный бюджет России (по данным за 2002 г.). Он является седьмым по величине налогом в нало­говой системе страны после единого социального нало­га, НДС, налога на доходы физических лиц, таможен ной пошлины, налога на добычу полезных ископаемых и налога на прибыль организаций. Вместе с тем ука­занный налог в отличие от других налогов, входящих в налоговую систему России, действует только в отноше­нии отдельных, строго оговоренных в законе товаров, называемых "подакцизными". При достаточно высоких ставках обложения акцизы играют весьма существен­ную роль в финансовом положении налогоплательщи­ков, производящих подакцизную продукцию, с точки зрения обеспечения ее сбыта. Следует отметить, что ак­цизами облагаются подакцизные товары, не только произведенные и реализуемые на территории РФ, но и ввозимые на российскую таможенную территорию. Что же входит в группу подакцизных товаров? Со став этой группы на протяжении всей непродолжитель­ной истории существования данного налога в Российс­кой Федерации неоднократно менялся, но в эту группу неизменно включались и, вероятно, никогда из нее не будут исключены алкогольная и табачная продукция. Эти товары, учитывая их исключительный характер как с точки зрения потребления (не являются обязательны­ми для всех потребителей и одновременно с этим необ­ходимы исключительно для отдельных добровольных категорий потребителей), так и с фискальной точки зрения (имея достаточно низкие издержки производства и высокую акцизную ставку, представляют собой крупный источник доходов бюджета), практически во всех странах мира являются объектом обложения акци­зами. Собственно, сама история мирового акцизного обложения началась именно с этих двух видов товаров. К алкогольной продукции согласно российскому налоговому законодательству относятся спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и дру­гая пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за исключением виноматериалов. К подакцизной продукции согласно российскому налоговому законодательству относятся также спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного, а также спиртосодержащая продукция. Спиртосодержащей продукцией, в том числе дена­турированным спиртом (за исключением спирта, поставляемого по импорту), признается спиртосодержащая продукция из всех видов сырья, содержащая денатури­рующие добавки, исключающие возможность исполь­зования ее для производства алкогольной и пищевой продукции, и изготовленная в соответствии с установ­ленной федеральным органом исполнительной власти РФ нормативной документацией или согласованной с этим органом. В состав спиртосодержащей продукции налоговое законодательство включает: растворы, эмульсии, сус­пензии и другую аналогичную продукцию в жидком виде с объемной долей этилового спирта более 9%. Вместе с тем необходимо подчеркнуть, что в состав подакцизной продукции, вне зависимости от объем­ной доли этилового спирта, не включаются: спирто­содержащие лекарственные, лечебно-профилактичес­кие, диагностические средства, препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную реги­страцию в специально уполномоченных федеральных органах и внесенные в Государственные реестры ле­карственных средств и зарегистрированных ветери­нарных препаратов, а также лекарственные, лечеб­но-профилактические средства, включая гомеопати­ческие препараты, изготовленные аптечными организациями по индивидуальным рецептам. Нe является подакцизной парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистра­цию в уполномоченных федеральных органах исполни­тельной власти, а также спиртосодержащие отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий и подлежащие дальнейшей переработке или использова­нию в технических целях и внесенные в Государствен­ный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции. Не являясь по российскому законодательству алкогольной продукцией, пиво все же включается в группу подакцизных товаров. Являются подакцизными товарами также мотоцик­лы и автомобили легковые, автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла, прямогонный бензин. Организации и физические лица становятся налого­плательщиками в том случае, если они совершают опе­рации, подлежащие налогообложению акцизами. Таковыми являются, в частности, российские организации, а также иностранные юридические лица, меж­дународные организации, созданные на российской территории. Плательщиками налога по подакцизным товарам, производимым на российской территории, явля­ются также иностранные организации, не имеющие статуса юридического лица, простые товарищества, а также индивидуальные предприниматели. Но в определении налогоплательщика в том случае, когда производственная деятельность осуществляется по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), имеются определенные особенности. Для того чтобы определить налоговую базу и сумму причитающегося к уплате акцизного налога, важно четко представлять, что является объектом налогообложения. Объектом налогообложения акцизами законодательство признает в первую очередь операции по реализации на российской территории налогоплательщиками произве­денных ими подакцизных товаров, за исключением неф­тепродуктов (автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла, прямогонный бензин), а также операции по реализации предметов залога и передача товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации. Кроме того, объектом обложения акцизами призна­ется передача прав собственности на подакцизные то вары, за исключением нефтепродуктов, одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе и использование их при натуральной оплате труда. Ввоз подакцизных товаров на таможенную терри­торию РФ, как уже отмечалось, также представляет собой объект обложения. В целях устранения возможностей уклонения не­добросовестных налогоплательщиков от уплаты акци­за законодательством предусмотрено увеличение на­логовой базы в определенных случаях. Так, налого­вая база увеличивается на суммы, полученные за реа­лизованные подакцизные товары, в отношении которых установлены адвалорные налоговые ставки, в виде фи­нансовой помощи, авансовых или других платежей в счет предстоящей платы за поставки подакцизных то­варов, на пополнение фондов специального назначе­ния, в счет увеличения доходов, в виде процента или дисконта по векселям, в форме процента по товарно­му кредиту. Налоговая база определяется отдельно по операци­ям, облагаемым налогом по различным налоговым став­кам, в том случае, если налогоплательщик ведет раз дельный учет операций по реализации, передаче или получению подакцизных товаров, облагаемых акцизом по соответствующим налоговым ставкам. Если же налогоплательщик не ведет такого учета, то в этом случае определяется единая налоговая база по всем операциям реализации, передачи или получения подакцизных товаров. При ввозе подакцизных товаров в Россию налого­вая база по подакцизным товарам, облагаемым по твер­дым (специфическим) налоговым ставкам, определяет­ся как объем ввозимых подакцизных товаров в нату­ральном выражении. По подакцизным товарам, по которым установлены адвалорные ставки налога, налоговая база представля­ет собой сумму их таможенной стоимости и подлежа­щей уплате таможенной пошлины. Налоговая база определяется при этом отдельно по каждой ввозимой партии подакцизных товаров. В том случае, если в составе одной партии имеются в наличии товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговая база должна определяться отдельно по каждой группе этих товаров. Акцизы с самого момента установления являются налогом, по которому федеральным законодательством не предусмотрено каких-либо льгот налогоплатель­щикам. Налогообложение подакцизных товаров производит­ся по единым на всей территории России налоговым ставкам, которые могут пересматриваться толь­ко путем внесения изменений в Налоговый кодекс. С введением в действие второй части Налогового кодекса установлены и определены особенности приме­нения налоговых ставок в отношении алкогольной про­дукции. Это связано с тем, что начиная с 2001 г. акци­зы стали уплачиваться не только производителями этой продукции, но и оптовыми организациями. В связи с этим при реализации налогоплательщика­ми — производителями алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта более 9% на акцизные скла­ды налогообложение осуществляется в отношении алко­гольной продукции, за исключением вин, по налоговым ставкам в размере 20% соответствующих установлен­ных законом ставок, а по вину — в размере 35% соответствующей ставки. При реализации указанной алкогольной продукции оптовыми организациями с акцизных складов налого­обложение осуществляется в отношении такой продук­ции в размере 80% соответствующих установленных за­коном ставок, а по вину — в размере 65% от ставки. В случае же реализации налогоплательщиками — производителями алкогольной продукции по другим направлениям, и прежде всего в розничную сеть, нало­гообложение осуществляется по установленным зако­ном налоговым ставкам. По этим же установленным законом ставкам осуще­ствляется налогообложение алкогольной продукции, ввозимой на территорию РФ. Сумма налога по товарам, облагаемым по твердым (специфическим) налоговым ставкам, определяется как произведение соответствующей налоговой ставки и на­логовой базы, исчисленной в соответствии с изложен­ным выше порядком. Сумма налога по товарам и минеральному сырью, в отношении которых установлены адвалорные (в про­центах) налоговые ставки, исчисляется как соответ­ствующая налоговой ставке процентная доля налого­вой базы. Сумма налога по товарам, облагаемым по смешан­ным ставкам, исчисляется как сумма налогов, опреде­ляемых по адвалорным и по твердым ставкам. В том случае, если налогоплательщик не ведет раз­дельного учета реализации продукции, облагаемой по различным ставкам, сумма налога по подакцизным то­варам определяется исходя из максимальной из приме­няемых налогоплательщиком налоговой ставки от еди­ной налоговой базы, определенной по всем облагаемым налогом операциям. Так же как и по НДС, сумма акциза исчисляется по итогам каждого налогового периода, который по акци­зам установлен как календарный месяц. Для определения времени возникновения налогово­го обязательства налогоплательщика по акцизу важно установить дату реализации, передачи или получения подакцизных товаров. Для подакцизных товаров датой реализации явля­ется день отгрузки или передачи соответствующих по­дакцизных товаров. Сумма акциза должна определяться налогоплатель­щиком самостоятельно. Каждый налогоплательщик, который реализует производимые им подакцизные товары или произво­дит подакцизные товары из давальческого сырья, должен предъявить к оплате покупателю указанных товаров, а в соответствующих случаях — собственнику давальческого сырья соответствующую сумму ак­циза. Эта сумма должна быть выделена отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реест­рах чеков и реестрах на получение средств с аккре­дитива, первичных учетных документах и счетах-фак­турах (за исключением случаев, когда подакцизные товары реализуются за пределами российской территории, а также за исключением случаев реализации нефтепродуктов). В случае если осуществляется реализация подакциз­ных товаров, не подлежащая налогообложению, рас­четные документы, первичные учетные документы и счета-фактуры выписываются без выделения соответ­ствующих сумм налога, но при этом на указанных документах должна быть сделана соответствующая над­пись или поставлен штамп "Без акциза". Налоговое законодательство предоставило налогопла­тельщику право уменьшить в определенных случаях сум­му акциза на установленные законом налоговые вычеты. В частности, вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогопла­тельщиком при приобретении подакцизных товаров или уплаченные им при ввозе подакцизных товаров из-за рубежа и использованных в дальнейшем в качестве сырья для производства других подакцизных товаров. При этом установлено, что подлежат вычетам только фактически уплаченные продавцам суммы налога при приобретении подакцизных товаров либо предъявленные налогоплательщиком и уплаченные собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве или фактически уплаченные при ввозе в Россию подак­цизных товаров, выпущенных в свободное обращение. Сумма налога, подлежащая уплате налогоплатель­щиком в бюджет, по подакцизным товарам определяет­ся самим налогоплательщиком по итогам каждого ка­лендарного месяца. Она равна сумме налога, умень­шенной на предусмотренные законом и подтвержден­ные документально вычеты. Российское налоговое законодательство установило следующие сроки и порядок уплаты налога при реализации подакцизных товаров. Налогоплательщики, имеющие свидетельство на розничную реализацию нефтепродуктов, уплачивают акциз не позднее 10-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. При оптовой реализа­ции нефтепродуктов акциз уплачивается не позднее 25 го числа второго месяца, следующего за отчетным. По спирту этиловому, по спиртосодержащей про­дукции, алкогольной продукции и пиву уплата акциза производится исходя из фактической реализации за истекший налоговый период равными долями — не по­зднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, и не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным. При реализации алкогольной продукции с акцизных складов оптовых организаций уплата акциза производится исходя из фактической реализации за истекший налоговый период в следующие сроки. По алкогольной продукции, реализованной в отчет­ном месяце с 1-го по 15 е число, авансовый платеж осу­ществляется не позднее 25-го числа этого месяца. По алкогольной продукции, реализованной с 16-го по последнее число отчетного месяца, акциз уплачивается не позднее 15-го числа месяца, следующего за от­четным. В такие же сроки осуществляется уплата налога при реализации других подакцизных товаров. Налоговый кодекс обязывает налогоплательщиков также представлять в налоговый орган по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения налоговую декла­рацию в части осуществляемых ими операций, явля­ющихся объектом обложения акцизом, в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, а при осу­ществлении деятельности по реализации алкогольной продукции с акцизных складов оптовой торговли — не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным. Одновременно налогоплательщики, имеющие сви­детельство на оптовую реализацию, представляют на­логовую декларацию не позднее 25-го числа второго месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а налогоплательщики, имеющие свидетельство на роз­ничную реализацию, — не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным. Тема 11. Налог на добавленную стоимость (НДС) Налог на добавленную стоимость является одним из наиболее трудных для понимания, сложных для ис­числения, уплаты и соответственно контроля со сторо­ны налоговых органов. Он относится к тем налогам, которые имеют в Рос­сии наиболее разветвленную сеть исключений из об­щих налоговых правил, множество льгот, а также ог­ромное число понятий, с которыми процедура налого­вого изъятия непосредственно связана. Поэтому имен­но при исчислении и уплате НДС у налогоплательщика возникает много ошибок и неточностей. Тем не менее он успешно применяется в большинстве стран с рыноч­ной экономикой. Из всех налогов, формирующих современные нало­говые системы развитых стран мира, НДС является, пожалуй, самым молодым. Его модель была разработа­на французским экономистом М. Лоре в 1954 г., и он впервые был введен во Франции в 1958 г. В настоящее время в мировой практике наблюдается усиление роли косвенного налогообложения. В 50-е гг. НДС взимался только во Франции, сейчас — в боль­шинстве европейских стран. В апреле 1967 г. Совет ЕЭС объявил НДС основным косвенным налогом стран — членов ЕЭС. В настоящее время 20 из 24 стран — членов Организации экономического сотрудничества и разви­тия приняли НДС как основной налог на потребление. Кроме того, он взимается еще в 35 странах Азии, Аф­рики и Латинской Америки. Пока еще этот вид косвен­ного налогообложения не действует в Канаде, США, Австралии и Швейцарии. Значительное распростране­ние НДС обусловлено многочисленными преимущества­ми данного налога по сравнению с другими. Как известно, этим налогом облагается доход, иду­щий на конечное потребление. Однако доход, идущий на накопление и инвестирование, освобождается от на­лога, что косвенно стимулирует эти процессы. Преиму­ществом НДС является и то, что он позволяет значи­тельно увеличить доходы государства от доходов, иду­щих на потребление, поскольку имеет более широкую, чем у других налогов, базу обложения. Одновременно данный налог в определенной степени стимулирует рас­ширение производства товаров, идущих на экспорт, так как при продаже продукции за рубеж применяется ми­нимально возможная ставка НДС — в размере 0%. НДС, в отличие от прочих разновидностей косвен­ных налогов и налогов с оборота, позволяет государ­ству получать часть дохода на каждой стадии произ­водственного и распределительного цикла. При этом конечный доход государства от этого налога не зависит от количества промежуточных производителей. На долю НДС приходится около 80% всех косвен­ных налогов во Франции, более 50% в Великобритании и Германии. При этом поступления НДС в бюджеты развитых стран постоянно увеличиваются. Однако НДС с его достаточно высокими ставками и широкой налогооблагаемой базой в значительной сте­пени ограничивает платежеспособный спрос. Это свой­ство НДС эффективно используется в экономике раз­витых европейских стран. Когда наблюдается перепро­изводство каких-либо товаров, то увеличивается став­ка, чтобы снизить объемы их выпуска. В Российской Федерации НДС был введен с 1992 г. и фактически заменил (вместе с акцизами) прежние налог с оборота и налог с продаж, намного превзойдя их по своему влиянию на формирование доходов бюд­жета, экономику, формирование ценовых пропорций и финансы предприятий и организаций. Введение НДС в нашей стране совпало с началом проведения масштабной экономической реформы, вне­дрением в экономику рыночных отношений, переходом к свободным ценам на большинство товаров, работ и услуг. Сегодня НДС в России является не только основным косвенным налогом, но и главным в формирова­нии доходной части бюджетов всех уровней. Поступле­ния указанного налога в консолидированный бюджет Российской Федерации составили в 2002 г. около 24% всех поступлений налогов, сборов и платежей. Для срав­нения отметим, что доля другого косвенного налога — акциза составляет всего чуть более 10%, а удельный вес таможенных пошлин равен 14%. В настоящее время поступления НДС в бюджеты всех уровней (консолидированный бюджет страны) превысили поступления по любому другому налогу, в том числе по налогу на прибыль, доля которого, напри­мер, в 1995 г. составляла 32%, в то время как доля НДС в том же году равнялась чуть более 26%. К 2002 г. доля налога на прибыль существенно снизилась и со­ставляла около 15%. Плательщиками НДС являются все предприятия и организации вне зависимости от видов деятельности, форм собственности, ведомственной принадлежности, организационно-правовых форм, численности работа­ющих и т. д., имеющие статус юридических лиц, осу­ществляющих производственную и иную коммерчес­кую деятельность и на которых в соответствии с нало­говым законодательством возложена обязанность уп­лачивать НДС. Плательщиками являются также индивидуальные (семейные) частные предприятия, осуществляющие реализацию товаров, работ и услуг, облагаемых данным налогом, предприятия с иностранными инвестициями, осуществляющие производственную и иную коммерчес­кую деятельность на российской территории, а также международные объединения и иностранные юридичес­кие лица, осуществляющие эту деятельность на терри­тории России. Обязаны уплачивать НДС компании, фирмы, лю­бые другие организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, осуще­ствляющие производственную или иную коммерческую деятельность на российской территории. При ввозе товаров на территорию России платель­щиком является декларант либо другое лицо, опреде­ляемое нормативными актами по таможенному делу. Платится НДС в этом случае до или в момент принятия грузовой таможенной декларации. При безвозмездной передаче товаров, работ и услуг плательщиком является сторона, их передающая. Лица, занимающиеся предпринимательской деятель­ностью без образования юридического лица, не были плательщиками НДС до 31 декабря 2000 г. С 1 января 2001 г. с принятием второй части Налогового кодекса указанные лица являются плательщиками данного на­лога при определенных условиях. Плательщики НДС по реализации транспортных ус­луг имеют свои особенности в зависимости от характера перевозок. По железнодорожным перевозкам плательщи­ками выступают управления железных дорог, производ­ственные объединения железнодорожного транспорта. При этом подсобно-вспомогательные организации, не отно­сящиеся к перевозочной деятельности железных дорог, являются самостоятельными плательщиками налога по осуществляемым ими видам деятельности. При осуществлении авиационных перевозок платель­щиками являются авиакомпании, аэропорты, объеди­ненные авиаотряды, авиационно-технические базы и другие организации гражданской авиации. Пароходства, порты, отряды аварийно-спасательных работ, бассейновые управления морских путей и другие организации морского и речного транспорта высту­пают плательщиками налога при реализации транспорт­ных услуг по морским и речным перевозкам. По автомобильным перевозкам обязанность уплаты НДС налоговым законодательством возложена на про­изводственные организации и объединения автомобиль­ного транспорта. Если заготовительные, оптовые, снабженческие орга­низации (предприятия) реализацию своих товаров, ра­бот и услуг осуществляют через посредников, по до­говорам комиссии или поручения, то плательщиками НДС являются как комиссионеры, или поверенные, так и комитенты, или доверители. Вместе с тем Налоговый кодекс РФ впервые в прак­тике российского налогообложения предусмотрел воз­можность освобождения как юридических, так и фи­зических лиц от исполнения обязанностей налогопла­тельщика. Согласно положениям Кодекса организа­ции и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от исполнения обязанностей налогопла­тельщика, связанных с исчислением и уплатой нало­га, если за три предшествующих последовательных ка­лендарных месяца сумма выручки от реализации то­варов, работ и услуг этих организаций и предприни­мателей, без учета НДС, не превысила в совокупности 2 млн. руб. Вместе с тем необходимо иметь в виду, что указанное положение не распространяется на платель­щиков НДС, реализующих подакцизные товары в те­чение трех предшествующих последовательных кален­дарных месяцев. Не применяется это положение и в отношении обя­занностей, возникающих по уплате НДС в связи с ввозом товаров на российскую таможенную территорию. Лица, претендующие на освобождение от исполне­ния обязанностей налогоплательщика, должны предста­вить соответствующее письменное уведомление и доку­менты, подтверждающие право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета. К числу таких документов относятся выписки из бухгалтерского баланса (для организаций), из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (для индивидуальных предпринимателей), из книги продаж, а также копии журналов полученных и вы­ставленных счетов-фактур. Освобождение организаций и предпринимателей от исполнения обязанностей налогоплательщика про­изводится налоговым органом на срок, равный 12 по­следовательным календарным месяцам. По истечении этого срока не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предпринима­тели, которые были освобождены от исполнения обя­занностей налогоплательщика, должны представить в налоговые органы письменное заявление и доку­менты, подтверждающие, что в течение срока осво­бождения сумма выручки от реализации товаров, ра­бот и услуг, без учета НДС, за каждые три последо­вательных календарных месяца в совокупности не пре­вышала 2 млн руб. Налоговые органы в течение 10 дней обязаны про­извести проверку этих документов и внести два после­довательных решения. Во-первых, они могут подтвердить или не подтвер­дить правомерность освобождения от исполнения обя­занностей налогоплательщика. Во-вторых, налоговые органы могут принять ре­шение о продлении освобождения от исполнения обя­занностей налогоплательщика или же об отказе от продления. Если в течение периода освобождения от обязанностей налогоплательщика будет иметь место факт пре­вышения предельной суммы реализации товаров, работ и услуг, то налогоплательщики утрачивают право на освобождение и уплачивают налог на общих основани­ях начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение, и до окончания периода освобожде­ния. В случае же непредставления налогоплательщиком необходимых документов или представления докумен­тов, содержащих недостоверные сведения, сумма нало­га должна быть восстановлена и уплачена в бюджет. При этом с налогоплательщика взыскиваются соответ­ствующие суммы налоговых санкций и пени. При ис­числении и уплате НДС наиболее сложно как экономи­чески, так и чисто технически определить облагаемый оборот. Из самого названия налога вытекает, что НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части до­бавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях про­изводства. В связи с этим необходимо знать, что такое "добав­ленная стоимость" и как она рассчитывается. Добав­ленная стоимость — это разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки произ­водства и обращения. Отсюда логически должно было бы вытекать, что объектом обложения НДС служит эта добавленная стоимость. Однако действующее в России налоговое законода­тельство установило иной объект обложения этим на­логом. Объектом налогообложения названы следую­щие операции. Прежде всего, это обороты по реализации товаров, работ и услуг на территории РФ. При этом предусмот­рено и положение, когда предприятие приобретает то­вар на стороне, а затем реализует его. Эта операция также является оборотом и соответственно объектом налогообложения. Российское налоговое законодатель­ство применительно к НДС относит к реализации това­ров, работ и услуг и соответственно к облагаемому обо­роту также и передачу товаров, выполнение работ или оказание услуг одного структурного подразделения предприятия-налогоплательщика другому структурно­му подразделению этого же предприятия, т. е. для соб­ственного потребления, затраты по которым не прини­маются к вычету, в том числе через амортизационные отчисления, при исчислении налога на прибыль орга­низации. Ввоз товаров на территорию РФ в соответствии с налоговым законодательством приравнивается к реали­зации товаров, работ и услуг и подлежат обложению НДС. Для понимания сути объекта обложения НДС необ­ходимо также установить, что подразумевается под ре­ализацией товаров, работ или услуг. Исходя из поло­жений налогового законодательства реализацией това­ров, работ или услуг организацией или предприятием является соответственно передача на возмездной осно­ве (в том числе обмен товарами, работами или услуга­ми) права собственности на товары, результатов вы­полненных работ одним лицом для другого лица, ока­зание услуг одним лицом другому лицу, а в отдельных случаях, предусмотренных налоговым законодатель­ством, — и на безвозмездной основе. Нормативные акты по налогообложению дают чет кое определение товара, работ и услуг для целей нало­гообложения. Товаром считается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. К такому иму­ществу относятся предметы, изделия, продукция, в том числе производственно-технического назначения, недви­жимое имущество, включая здания и сооружения, а также электро- и теплоэнергия, газ, вода. К работам относится деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей органи­заций или физических лиц. Поэтому объектом обложе­ния НДС могут выступать объемы реализации строи­тельно-монтажных, ремонтных, научно-исследователь­ских, технологических, проектно-изыскательских, реставрационных и других видов работ. Российское налоговое законодательство признает объектом обложения НДС также и выполнение строи­тельно-монтажных работ для собственного потребления. Услуги — это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и по­требляются в процессе осуществления этой деятельнос­ти. В связи с этим объектом обложения НДС является выручка от оказания любых платных услуг, кроме сда­чи земли в аренду (транспортные услуги, погрузка и хранение товаров, посреднические услуги, а также ус­луги, связанные с поставкой товаров, услуги связи, бытовые, жилищно-коммунальные услуги, физкульту­ра и спорт, реклама, услуги по сдаче в аренду имуще­ства и недвижимости, в том числе по лизингу, иннова­ционные услуги и т. д.). В оборот, облагаемый НДС, в настоящее время вклю­чается значительно более широкий круг доходов и фи­нансовых ресурсов предприятий и организаций, чем это вытекает из понятия "реализация" и "добавленная стои­мость". Расширенный перечень финансовых ресурсов, включаемых в облагаемый НДС оборот, возник в связи с необходимостью пресечения уклонения налогоплатель­щиков от выполнения своих налоговых обязательств перед государством. Одновременно Кодексом (ст. 147—148) введено определение места реализации товаров и услуг. Таковым признается террито­рия Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств: товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется; товар в момент начала от­грузки или транспортировки находится на территории РФ. Место реализации — ключевое понятие, используемое при ис­числении НДС, поскольку объектом обложения НДС является ре­ализация товаров только на территории России. На этом принци­пе базируется система косвенного налогообложения, т.е. товары должны облагаться налогом в месте их потребления. Объектом налогообложения является реализация предметов залога и передача товаров, результатов вы­полненных работ и оказание услуг по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также пере­дача имущественных прав. Являются объектом обложения также имеющие место бартерные сделки по товарам, работам и услу­гам, а также передача товаров, работ и услуг другим предприятиям или физическим лицам, включая своих работников. Суммы полученных авансовых и прочих платежей, поступающие в счет предстоящих поставок товаров, работ или услуг на счета в учреждения бан­ков или в кассу, а также суммы, полученные в поряд­ке частичной оплаты реализованных товаров, работ и услуг, также являются объектом обложения данным налогом. При этом законодательство определяет и те опера­ции, которые не могут быть признаны в целях налого­обложения реализацией товаров, работ и услуг и соот­ветственно не могут служить объектом обложения НДС. К ним, в частности, относится передача на безвоз­мездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водо­заборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления. В от­дельных случаях не считается реализацией передача основных средств, нематериальных активов или иного имущества, в частности правопреемникам — некоммерческим организациям в качестве первоначального взно­са и т. д. С принятием Налогового кодекса существенно со­кращается число льгот по НДС. Вместе с тем их коли­чество остается достаточно большим, и предоставляют­ся они в основном в форме освобождения от налога отдельных видов товаров, работ и услуг или отдельных операций. В целях усиления экономической и социальной за­щищенности как населения в целом, так и отдельных категорий граждан в условиях перехода экономики на рыночные отношения налоговым законодательством РФ освобождены от обложения обороты по реализации от­дельных социально значимых товаров, работ и услуг. Налоговые органы имеют при этом право проверять уровень указанных цен только в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам в пределах непродол­жительного периода времени. Если при проверке по изложенным 4 основаниям окажется, что применяемые налогоплательщиком цены отклоняются более чем на 20% от рыночных цен на идентичные или однородные товары, то налоговый орган имеет право сделать досчет объема реализации до уров­ня рыночных цен. Порядок определения налоговой базы по НДС, предоставляемых льгот и преимуществ, а также применения ставок НДС — общий для всех предприятий и организаций вне зависимости от их организацион­но-правовых форм, форм собственности и видов дея­тельности. Но наряду с общими правилами существу­ют и особенности, характерные для отдельных видов деятельности предприятий, связанные со спецификой их производственно-финансовой деятельности, видом предоставляемых ими услуг, а также осуществляемых ими операций. По ставке 0% производится и налогообложение ра­бот и услуг, непосредственно связанных с производ­ством и реализацией экспортируемых товаров, облага­емых по ставке 0%. Эта ставка распространяется также на работы и ус­луги, выполняемые российскими перевозчиками по со­провождению, транспортировке, погрузке и перегруз­ке экспортируемых за пределы российской территории товаров и импортируемых в Россию. Работы и услуги, непосредственно связанные с пе­ревозкой или транспортировкой через российскую та­моженную территорию транзитных товаров, также об­лагаются по ставке 0%. Применение указанной налоговой ставки возможно при представлении традиционных в этом случае контракта на выполнение или оказание указанных услуг, выписки банка о фактическом поступлении выручки, а также грузовой таможенной декларации и копии транспортных, товаро­сопроводительных и таможенных документов. Ставка в размере 0% применяется также при обло­жении налогом услуг по перевозке пассажиров и бага­жа за пределы российской территории при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов, а также товаров, работ и услуг для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представи­тельствами или для личного пользования дипломати­ческого или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей. По налоговой ставке в размере 10% налогообложе­ние производится при реализации отдельных социально значимых продовольственных товаров, а также товаров для детей. Перечень этих товаров до 2000 г. устанавли­вался Правительством РФ, начиная с 2000 г. он уста­новлен Налоговым кодексом РФ. В соответствии с на­логовым Кодексом по указанной ставке 10% облагаются следующие продовольственные товары: скот и птица в живом весе, мясо и мясопродукты, за исключением де­ликатесов, молоко и молокопродукты (включая мороже­ное), яйца и яйцепродукты, масло растительное, марга­рин, сахар, соль, хлеб и хлебобулочные изделия, крупа, мука, макаронные изделия, рыба живая, за исключени­ем ценных пород, море- и рыбопродукты, продукты дет­ского и диабетического питания, а также овощи. По указанной ставке в размере 10% облагается НДС реализация детской одежды, обуви, детских кроватей и матрацев, колясок, школьных тетрадей и других школьно-письменных принадлежностей, а так­же игрушек. По ставке 10% облагается также реализация зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов, маслосемян и продуктов их переработки. Начиная с 2002 г. налоговая ставка в размере 10% применяется при реализации книжной продукции, свя­занной с образованием, наукой и культурой, а также периодических печатных изданий, за исключением — рекламного или эротического характера. Кроме того, по ставке 10% с 2002 г. облагается ре­ализация как отечественных, так и иностранных лекар­ственных средств и изделий медицинского назначения. Реализация всех остальных товаров, работ и услуг, не освобожденных в соответствии с российским нало­говым законодательством от уплаты НДС, облагается налогом по ставке 18%. При ввозе большинства товаров на таможенную тер­риторию РФ они облагаются по ставке 18%, а продо­вольственные товары первой необходимости, лекарствен­ные средства и детская одежда и обувь — 10%. В случае реализации товаров, в цены которых вклю­чен НДС, применяются расчетные ставки в размере соответственно 10/110 и 18/118%. Налогообложение по указанным расчетным налого­вым ставкам производится при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров, работ и услуг (авансовые платежи, финансовая помощь, процент или дисконт по векселям и т. д.), а также при удержании налоговыми агентами. Указанные ставки применяются также при реализа­ции имущества, стоимость которого учитывается с уче­том уплаченного НДС, при реализации сельскохозяй­ственной продукции и продуктов ее переработки, за­купленных у физических лиц, не являющихся налого­плательщиками. В практической деятельности налогоплательщиков и контрольной работе налоговых органов определе­ние оборота товаров, работ и услуг, освобождаемых от НДС, представляет известную сложность, посколь­ку предприятия производят и реализуют, как прави­ло, большое число товаров, услуг и работ, как осво­бождаемых от НДС, так и облагаемых этим налогом. В связи с этим необходимо знать, что право на получение льготы предприятия имеют только при ведении раздельного учета операций по производству и ре­ализации товаров, работ и услуг, не подлежащих налогообложению НДС. Кроме того, с 2000 г. установлено новое положение, подтвержденное в дальнейшем в Налоговом ко­дексе, согласно которому освобождение от НДС оборо­тов по реализации товаров, работ или услуг произво­дится только при наличии у предприятий лицензий на осуществление деятельности, подпадающей под лицен­зирование в соответствии с законодательством РФ. Сумма НДС, как и большинства других установ­ленных российским налоговым законодательством на­логов, должна определяться налогоплательщиком са­мостоятельно исходя из соответствующих ставок нало­га, налоговой базы с учетом установленных льгот, рас­срочек и отсрочек. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. В том случае, если производится продукция, облагае­мая по разным ставкам, общая сумма налога представ­ляет собой результат сложения сумм налогов, исчисля­емых отдельно как соответствующие налоговым став­кам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом указанная сумма определяется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации товаров, работ или услуг, дата фактической реализации которых относится к соответ­ствующему налоговому периоду, а также по всем изме­нениям, увеличивающим или уменьшающим налоговую базу в соответствующем налоговом периоде. В том случае, если у налогоплательщика отсутству­ет надлежащий бухгалтерский учет или не ведется учет объектов налогообложения, налоговые органы согласно Налоговому кодексу имеют право исчислить такому налогоплательщику суммы налога, подлежащие упла­те, расчетным путем на основании данных по другим аналогичным налогоплательщикам. Исходя из этих принципиальных положений для полноты исчисления сумм налога необходимо точно установить момент определения налоговой базы. Для целей исчисления НДС моментом определения налоговой базы является день отгрузки товаров, работ, услуг. В этом случае соответствующая сумма налога должна быть выделена отдельной строкой в расчетных до­кументах, в том числе в реестрах чеков и в реестрах на получение средств с аккредитива, в первичных учетных документах и в счетах-фактурах. При реализации товаров, работ или услуг населению по розничным ценам или тарифам соответствующая сумма налога должна включаться в указанные цены или тарифы. При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не должна выделяться. К заполнению счетов-фактур, являющихся одним из главных финансовых документов контроля за обла­гаемым оборотом и соответственно за исчислением НДС, а также для возмещения или к вычету уплаченного на­лога налоговое законодательство предъявляет особо повышенные требования. Кроме общепринятых реквизитов, характеризующих покупателя и продавца, а также наименования или опи­сания товара, работ и услуг, их количества, цены и стоимости в счете-фактуре отдельной строкой должны быть в обязательном порядке выделены: суммы акциза по подакцизным товарам, ставка НДС, сумма налога, предъявляемая покупателю товаров, работ и услуг, а так­же стоимость товаров, работ и услуг за все количество поставляемых или отгруженных по счету-фактуре то­варов, работ и услуг с НДС. При реализации товаров, работ и услуг, операции по которой освобождены от налогообложения, также должны быть выписаны и выданы счета-фактуры, но в этом случае в них не выделяются соответствующие сум­мы налога. Определенные сложности в контроле за расчетами НДС возникают при экспорте товаров, работ и услуг, обороты по которым облагаются по минимально воз­можной ставке в размере 0%. Учитывая существенное преимущество экспорта в части налогообложения, чтобы исключить "лжеэкспорт", налоговое законодательство для обоснования налого­плательщиком прав на уплату налога по ставке 0% и вычета налога, уплаченного при покупке сырья, мате­риалов и топлива, израсходованных на производство экспортируемой продукции, требует представления в налоговые органы большого числа документов, подтвер­ждающих факт вывоза товаров за пределы российской таможенной территории. Любой налогоплательщик, реализуя свою продук­цию (товары, работы или услуги) и выделяя в расчет­ных документах НДС, одновременно с этим является покупателем сырья, материалов, топлива, энергии и других товаров, работ и услуг, которые ему необходи­мы для производства своей продукции. Естественно, что в получаемых им от продавца расчетных докумен­тах также выделяется НДС сверх цены на эти сырье, материалы и т. д. Как же должен налогоплательщик учитывать эти дополнительные расходы? Налоговое законодательство предусматривает, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении продукции или фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию России для произ­водственных целей, сырья, материалов, топлива, комп­лектующих или других изделий, основных средств или нематериальных объектов, других товаров, работ и ус­луг, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, а дол­жны учитываться отдельно. Одновременно с этим российское налоговое законо­дательство предусмотрело и отдельные случаи, когда предъявленные налогоплательщику или уплаченные им суммы НДС включаются в затраты налогоплательщика на производство и реализацию продукции. Это имеет место в случае использования приобре­тенных или оплаченных товаров, работ и услуг при производстве или реализации товаров, работ и услуг, операции по реализации которых не подлежат налого­обложению, т. е. освобождаются от налогообложения. Включаются в затраты производства, т. е. не учи­тываются отдельно, предъявленные или уплаченные суммы НДС в случае использования приобретенной продукции при производстве или передаче товаров, работ и услуг, операции по передаче которых для соб­ственных нужд не подлежат налогообложению. И наконец, не учитываются отдельно предъявлен­ные или уплаченные суммы НДС при реализации товаров, выполнении работ или оказании услуг, местом ре­ализации которых не является российская территория. Не включаемые в издержки производства и учиты­ваемые отдельно суммы налога, предъявленные нало­гоплательщику при приобретении товаров, работ и услуг на российской территории или уплаченные им при ввозе товаров на российскую таможенную территорию для свободного обращения или временного ввоза, налогоплательщик имеет право ис­ключить из общей суммы налога, определенной исходя из налоговой базы и налоговых ставок. Эти суммы в российском налоговом законодатель­стве называются налоговыми вычетами. Указанные вычеты применяются при условии, что приобретенные налогоплательщиком товары, работы и услуги предназначены для осуществления операций, являющихся объектами налогообложения, или же при­обретены для перепродажи. Кроме того, подлежат вычету суммы налога, предъяв­ленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров продавцу или отказа от них. Подлежат также вычетам суммы налога, уплаченные при выполнении работ или оказании услуг в случае отказа от этих работ или услуг. Вычитаются и суммы налога, уплаченные продав­цами в бюджет с сумм авансовых или других платежей в счет предстоящих поставок продукции, в случае рас­торжения соответствующего договора и возврата соот­ветствующих сумм авансовых платежей. Законодательством установлено, что вычеты осуще­ствляются по всем суммам налога, предъявленным на­логоплательщику при приобретении товаров, работ и услуг или фактически уплаченным им при ввозе товаров на российскую таможенную территорию, но только после принятия на учет соответствую­щих товароматериальных ценностей, включая работы и услуги, а также при наличии соответствующих пер­вичных документов. Вычеты сумм налога по приобретенным основным средствам и нематериальным объектам также произво­дятся в полном размере после принятия на учет этих основных средств или нематериальных объектов. Предприятия на основе данных бухгалтерского учета и отчетности вносят НДС в виде фактических плате­жей, периодичность и сроки уплаты которых зависят от размера их оборотов по реализации продукции, ра­бот или услуг. В отличие от налога на прибыль органи­заций, который уплачивается плательщиком нарастаю­щим итогом с начала года, НДС рассчитывается за каж­дый налоговый период. Налоговый период при уплате НДС установлен Налоговым кодексом как квартал. Уплата налога производится исходя из фактичес­кой реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг за истекший налоговый период не позднее 20 го числа месяца, следующего за этим месяцем. Не позднее сроков уплаты налога в соответствии с законом налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствую­щую налоговую декларацию. РАЗДЕЛ 4. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ Тема12. Налогообложение доходов физических лиц НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ - федеральный на­лог, входящий в налоговую систему РФ; это прямой налог, построен на резидентском принципе. Он уплачивается на всей территории страны по единым ставкам. Порядок исчисления и уплаты налога определен Налоговым кодек­сом и Методическими рекомендациями по применению гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» части второй Налогового кодекса. Налогоплательщиками признаются: • физические лица, являющиеся налоговыми резидентами России. Этот статус имеют лица, проживающие на территории РФ не менее 183 дней в течение следующих подряд месяцев; они уплачивают налог со всех полу­ченных доходов, т. е. несут полную налоговую ответственность; • физические Лица, получающие доходы от источников в РФ, не явля­ющиеся налоговыми резидентами РФ. Этот статус имеют лица, на­ходящиеся на территории страны меньше 183 дней в течение следующих подряд месяцев; они уплачивают налог лишь с дохода, полученного от источни­ков в РФ, т. е. несут ограниченную налоговую ответственность. Объект налогообложения: • доход, полученный физическими лицами — резидентами России от источников в РФ и за ее пределами; доход, полученный нерезидентами от источников в РФ. В сумму дохода от источников в России и за ее пределами включа­ются: дивиденды и проценты полученные; страховые выплаты при наступлении страховых случаев; доходы от сдачи имущества в арен­ду; доходы от реализации имущества, акций или ценных бумаг, прав требования к какой-либо организации и др. Льготы. Перечень доходов, не подлежащих налогообложению, до­статочно обширен, в частности, включает в себя: • государственные пенсии и пособия, кроме пособия по временной нетрудоспособности; • государственные стипендии учащихся, студентов, аспирантов; • вознаграждение донорам, алименты; • доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физи­ческих лиц в порядке наследования и дарения, и т. д. Налоговые вычеты. При исчислении налоговой базы должны учиты­ваться различные виды налоговых вычетов. Кратко охарактеризуем их. «Стандартные налоговые вычеты» уменьшают налоговую базу еже­месячно на установленные НК РФ суммы. Если налогоплательщик имеет право на несколько вычетов, ему предоставляется один максимальный вычет. В группу «Социальные налоговые вычеты» входят три вида произ­веденных налогоплательщиком расходов социального характера: суммы, перечисленные физическими лицами на благотворительные цели в виде денежной помощи бюджетным организациям науки, культуры, здравоохранения; суммы, уплаченные за обучение в образовательных учреждениях за свое обучение и обучение детей до 24 лет на дневном отделении, • суммы, уплаченные за лечение (свое, супруга, родителей или детей), а также на приобретение медикаментов, назначенных лечащим врачом. Группа «Имущественные налоговые вычеты» предусматривает следующие вычеты. При продаже жилых домов, дач, квартир, садовых домиков или зе­мельных участков, находившихся в собственности менее 5 лет, — в сум­ме, полученной налогоплательщиком, но не более 1 млн. руб. и при про­даже другого имущества, находившегося в собственности менее трех лет, в сумме полученного дохода, но не более 125 тыс. руб. Если имуще­ство находилось в собственности более указанных сроков, вычет пре­доставляется в полной сумме полученного дохода. При покупке (строительстве) жилого дома или квартиры — в раз­мере фактически произведенных расходов, но не более 2000 тыс. руб., не включая проценты по ипотечным кредитам, полученным на приобретение (строительство). Повторное предоставление налого­плательщику указанного имущественного налогового вычета не допускается. «Профессиональные налоговые вычеты» предоставляются: • индивидуальным предпринимателям и лицам, занимающимся ча­стной практикой, — в сумме фактически произведенных и доку­ментально подтвержденных расходов (при отсутствии докумен­тов — в размере 20% общей суммы доходов); • лицам, получающим доход от выполнения работ по договорам гражданско-правового характера, — в сумме фактически произве­денных и документально подтвержденных расходов; • лицам, получающим авторские вознаграждения, — в сумме факти­чески произведенных и документально подтвержденных расходов, а при отсутствии документов в размерах от 20 до 30% суммы на­ численного дохода. Налоговая база. Она включает в себя все полученные налогопла­тельщиком доходы за минусом предусмотренных законодательством вычетов. При этом для правильного формирования облагаемой базы важно знать и учитывать четыре принципиально важных момента. 1. Под налогообложение подпадают виды доходов в зависимости от их формы, а именно: ♦ все доходы как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло; ♦ доходы в виде материальной выгоды (экономия на процентах за пользование заемными средствами, выгода от приобретения то­варов или услуг у лиц, являющихся взаимозависимыми в соот­ветствии с гражданско-правовым договором, выгода, получен­ная от приобретения ценных бумаг). Налоговая база определяется по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки: 9,13,30 и 35%. При определении налоговой базы только для доходов, в отношении которых предусмотрена ставка 13%, допускается использование ос­новных льгот, перечисленных в ст. 217 НК «Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)». Для доходов, в отношении которых предусмотрена ставка 13%, налоговая база определяется как сумма таких доходов, умень­шенных на сумму налоговых вычетов. Для других видов дохо­дов, имеющих ставки налога 30 и 35%, налоговые вычеты не при­меняются. Налоговый период — календарный год. Налоговые ставки: 35% — в отношении следующих доходов: а) выигрыши и призы, полученные на конкурсах в целях рекламы, в части превышения 2000 руб.; б) страховые выплаты по договорам добровольного страхования в части превышения норматива; в) проценты по вкла­дам в банках в части превышения 3/4 ставки ЦБ по вкладам в руб­лях и 9% по вкладам в валюте; г) суммы экономии на процентах по заемным средствам в части превышения 3/4 ставки ЦБ в рублях и 9% в иностранной валюте; 30% — в отношении доходов физических лиц, не являющихся ре­зидентами РФ, кр. указанных ниже; 9% — в отношении дивидендов, полученных физическими лица­ми — резидентами РФ; 15% - в отношении дивидендов, полученных физическими лица­ми — нерезидентами РФ; 13% — в отношении остальных видов доходов. Порядок исчисления и уплаты налога предусматривает следую­щие основные моменты. Организации и индивидуальные предприниматели, от которых нало­гоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налого­плательщика и уплатить в бюджет сумму налога. Исчисление сумм на­лога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по окончании каждого месяца отдельно по каждому виду дохода. Удержание начисленной суммы налога производится при фактической выплате дохода, при этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы дохода. Налог перечисляется в бюджет в день получения денег в банке на заработную плату или в день перечисления дохода получателю со сче­тов в банке налогового агента. При выплате доходов в натуральной форме или в виде материаль­ной выгоды налог уплачивается на следующий день после его удер­жания из суммы дохода. Налоговым кодексом установлены определенные особенности исчисления сумм налога индивидуальны­ми предпринимателями и другими лицами, занимаю­щимися частной практикой. К ним относятся две кате­гории налогоплательщиков: зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие пред­принимательскую деятельность без образования юри­дического лица; частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством по­рядке частной практикой. Указанные налогоплательщики обязаны самостоя­тельно исчислить суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет. При этом они должны опре­делить подлежащую уплате в бюджет общую сумму налога с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате им дохода, а также с учетом сумм авансовых платежей по налогу, фактически уже упла­ченных ими в соответствующий бюджет. Убытки про­шлых лет при этом не могут и не должны уменьшать налоговую базу этой категории налогоплательщиков. Помимо этого, налогоплательщики обязаны пред­ставить в налоговый орган по месту своего учета соот­ветствующую налоговую декларацию в срок не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным. Налогопла­тельщики, являющиеся российскими налоговыми рези­дентами, в случае получения доходов от источников, расположенных за пределами РФ, одновременно с на­логовой декларацией обязаны представить в налоговый орган справку от источника, выплатившего доходы, о таких доходах с переводом на русский язык. Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет и исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, должна быть уплачена по мес­ту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым пе­риодом. Кроме того, налогоплательщики этой категории обя­заны указать в налоговой декларации суммы предпола­гаемого дохода от предпринимательской деятельности в текущем налоговом периоде в налоговый орган в 5-днев­ный срок по истечении месяца со дня появления таких доходов. При этом сумма предполагаемого дохода дол­жна быть определена самим налогоплательщиком. На основании суммы предполагаемого дохода, ука­занного в налоговой декларации, или суммы фактичес­ки полученного дохода от указанных видов деятельно­сти за предыдущий налоговый период с учетом предус­мотренных налоговых вычетов налоговым органом про­изводится расчет сумм авансовых платежей на текущий налоговый период. Авансовые платежи должны быть уплачены этой категорией налогоплательщиков на основании налого­вых уведомлений в следующие сроки: за январь — июнь — не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей; за июль — сентябрь — не позднее 15 октября теку­щего года в размере 1/4 годовой суммы авансовых платежей; за октябрь — декабрь — не позднее 15 января следу­ющего года в размере 1/4 годовой суммы авансовых платежей. В случае увеличения или уменьшения по сравне­нию с ранее предполагаемой суммой дохода (более чем на 50%) налогоплательщик обязан представить новую налоговую декларацию с указанием суммы предполага­емого дохода от осуществления предпринимательской деятельности на текущий год. В этом случае налоговый орган производит перерасчет сумм авансовых платежей на текущий год по не наступившим срокам уплаты. Окончательная сумма налога по данным налоговой декларации должна быть уплачена в бюджет не по­зднее 15 июля следующего года. Исчисление суммы авансовых платежей производится в налоговом органе на основании налоговой декларации, в которой налогоплатель­щиком указывается сумма предполагаемого дохода. Расчет налога про­изводится от указанной суммы по действующим налоговым ставкам. Налоговую декларацию, кроме указанных выше индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, обяза­ны предоставить лица: получившие доход от других физических лиц (например, от сдачи помещений в наем, от продажи имущества или сдачи его в аренду); получившие доход от источников за пределами РФ; лица, у которых налог не был удержан налоговыми агентами; лица, которые претендуют на получение социальных и имуще­ственных налоговых вычетов. Тема 13. Налогообложение имущества физических лиц План: 13.1 Налог на имущество физических лиц 13.2 Транспортный налог 13.1 Налог на имущество физических лиц НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ - местный налог, входящий в налоговую систему РФ. Данный налог предусмат­ривается отменить после введения в действие налога на недвижи­мость. Правовой основой уплаты налога являются ст. 21 закона Россий­ской Федерации «Об основах налоговой системы Российской Феде­рации» от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 (с изменениями и дополне­ниями), закон РФ от 09.12.91 г. № 2003-1 «О налоге на имущество физических лиц» (с изменениями и дополнениями), Инструкция Гос­налогслужбы Российской Федерации «О порядке исчисления и упла­ты в бюджет налога на имущество физических лиц» от 30 мая 1995 г. № 31 (с изменениями и дополнениями). Налогоплательщики: физические лица — собственники имуще­ства, признаваемого объектом налогообложения. Объекты налогообложения — находящиеся на праве собственно­сти у физических лиц следующие виды имущества: жилые дома, квар­тиры, дачи, гаражи и иные строения, помещения и сооружения. Льготы. Федеральное законодательство предоставляет широкий перечень льгот. Так, например, освобождаются от уплаты налога сле­дующие категории граждан: • Герои СССР и РФ, награжденные орденом Славы трех степеней; • инвалиды I и II групп, инвалиды с детства; участники двух войн, боевых операций по защите СССР, РФ; лица, пострадавшие от радиации (по законодательству); члены семей военнослужащих, потерявших кормильца; граждане из подразделений особого риска; уволенные с военной службы (с продолжительностью службы бо­лее 20 лет); пенсионеры РФ и др. Налоговый период — календарный год. Ставки налога на имущество физических лиц установлены в зависи­мости от объекта налогообложения и определяются нормативными пра­вовыми актами представительных органов местного самоуправления. Ставки налога на строения, помещения и сооружения прогрессив­ные, они устанавливаются представительными органами местного са­моуправления в зависимости от суммарной инвентаризационной сто­имости в следующих пределах: при стоимости имущества до 300 тыс. руб. — до 0,1%; от 300 тыс. руб. до 500 тыс. руб. — от 0,1 до 0,3%; свыше 500 тыс. руб. — от 0,3 до 2,0%. Порядок исчисления налога. Исчисление налога производится на­логовыми органами. Лица, имеющие право на льготы, самостоятель­но предоставляют необходимые документы в налоговые органы. Налог на строения, помещения и сооружения начисляется по дан­ным об их инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 янва­ря каждого года. За строения, помещения и сооружения, находящи­еся в общей долевой собственности нескольких собственников, налог уплачивается каждым из собственников соразмерно их доле в этих строениях, помещениях, сооружениях. За строения, помеще­ния и сооружения, находящиеся в общей совместной собственности нескольких собственников без определения долей, налог уплачива­ется одним из собственников по соглашению между ними. В случае несогласованности налог уплачивается каждым из собственников в равных долях. Порядок и сроки уплаты. По новым строениям, помещениям и со­оружениям налог уплачивается с начала года, следующего за их воз­ведением или приобретением. За строение, помещение и сооружение, перешедшие по наслед­ству, налог взимается с наследников с момента открытия наслед­ства. При переходе права собственности на имущество, являющееся объектом налогообложения, от одного собственника к другому в те­чение календарного года налог уплачивается первоначальным соб­ственником с 1 января этого года до начала того месяца, в котором он утратил право собственности на указанное имущество, а новым соб­ственником, начиная с месяца, в котором у последнего возникло пра­во собственности. В случае уничтожения, полного разрушения имущества, признава­емого объектом налогообложения, взимание налога прекращается с месяца, в котором оно было уничтожено или полностью разрушено. При возникновении права на льготу в течение календарного года перерасчет налога производится с месяца, в котором возникло это право. В случае несвоевременного обращения за предоставлением льготы по уплате налога перерасчет производится не более чем за три года по письменному заявлению налогоплательщика. Платежные извещения об уплате налога вручаются налогоплатель­щикам налоговыми органами ежегодно не позднее 1 августа. Уплата налога производится владельцами равными долями в два срока — не позднее 15 сентября и 15 ноября. Лица, своевременно не привлеченные к уплате налога, уплачивают его не более чем за три предыдущих года. Пересмотр неправильно произведенного налогообложения допускается также не более чем за три предыдущих года. Налог зачисляется в местный бюджет по месту нахождения (регист­рации) объекта налогообложения. Пример расчета налога на имущество физических лиц. Физическое лицо имеет в собственности квартиру стоимостью 400 000 руб., льготой по налогу не пользуется. Субъектом Федерации в текущем году установлена ставка налога при стоимости имущества от 300 до 500 тыс. руб. в размере 0,2%. Сумма налога на имущество в этом году составит: 400 000 х 0,002 = = 800 руб. 13.2 Транспортный налог ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ — региональный целевой налоговый платеж, который заменил действовавшие до 1 января 2003 г. налоги на пользователей автомобильных дорог и с владельцев транспортных средств. Порядок исчисления и уплаты транспортного налога отражен в гл. 28 НК. Налогоплательщики — лица, на которых в соответствии с законо­дательством РФ зарегистрированы транспортные средства, призна­ваемые объектом обложения. К объектам налогообложения относятся: • самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусенич­ном ходу (например, автомобили, мотоциклы, автобусы); • воздушные транспортные средства (в частности, самолеты, верто­леты); • водные транспортные средства (теплоходы, яхты, парусные суда, катера и др.). В Налоговом кодексе четко оговорены транспортные средства, не являющиеся объектом налогообложения (ст. 358.2). Например, это автомобили легковые, специально оборудованные для использования инвалидами; промысловые морские и речные суда; самолеты и верто­леты санитарной авиации и медицинской службы. Ради шутки вспомним, что простейший способ законного обхода нало­гов — посмотреть, что облагается, и экономить именно на этом. Так, с 1828 по 1855 гг. Францию заполонили не очень удобные трехколесные повозки, по­скольку налог брали с каждого колеса. Налоговая база. Порядок определения облагаемой базы зависит от вида транспортного средства. Так, налоговая база определяется в отношении: • транспортных средств, имеющих двигатели, как мощность двига­теля транспортного средства в лошадиных силах; • водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которых назначается валовая вместимость, как валовая вмести­мость в регистровых тоннах; • прочих транспортных средств как единица транспортного средства. Налоговый период — календарный год. Налоговые ставки устанавливаются законодательством субъектов Федерации в рамках ставок, определенных Налоговым кодексом. На­пример, в соответствии с гл. 28 НК автомобили легковые с мощностью двигателя до 100 л. с. (до 73,55 кВт) включительно облагаются по ставке 5 руб. за 1 л. с, а мощностью свыше 250 л. с. (свыше 183,9 кВт) — 30 руб. Вместе с тем федеральное законодательство наделяет субъекты РФ правом: увеличивать либо уменьшать налоговые ставки (не более чем в пять раз); устанавливать дифференцированные налоговые ставки в отношении каждой категории транспортных средств, а также с уче­том срока их полезного использования. Порядок исчисления и уплаты. Сумму транспортного налога юри­дические лица исчисляют самостоятельно, в отношении физических лиц это делают налоговые органы. Сведения о транспортных средствах, принадлежащих физическим лицам, в налоговые инспекции подают органы, осуществляющие го­сударственную регистрацию этих средств на территории РФ. Срок подачи таких сведений ограничен десятью днями после регистрации или снятия с регистрации транспортных средств. На органы, осуществляющие государственную регистрацию транс­портных средств, также возлагается обязанность в срок до 1 февраля текущего календарного года сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о транспортных средствах и о лицах, на которых зарегистрированы транспортные средства, по состоянию на 31 декабря истекшего календарного года. Порядок и сроки уплаты транспортного налога юридическими ли­цами, а также сроки подачи налоговой декларации определяются за­конодательством субъекта РФ. Физическим лицам налоговым орга­ном вручается уведомление о подлежащей уплате сумме налога в срок не позднее 1 июня года налогового периода. Пример расчета транспортного налога. В Санкт-Петербурге организация имеет на своем балансе два легковых автомобиля: Мерседес-Бенц с мощно­стью двигателя 360 л. с. и ГАЗ-3110 с мощностью двигателя 98 л. с. Ставки налога соответственно равны 150 руб. и 12 руб. Сумма транспортного налога в 2004 г. составит (360 х 150) + (98 х 12) = 55 176 руб. РАЗДЕЛ 5. ДРУГИЕ ВИДЫ НАЛОГОВ И СБОРОВ С ЮРИДИЧЕСКИХ И ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ Тема 14. Другие налоги и сборы, взимаемые с юридических и физических лиц План: 14.1 Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний 14.2 Налог на игорный бизнес 14.3 Государственная пошлина 14.1 Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний СТРАХОВОЙ ВЗНОС НА ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ СОЦИАЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ ОТ НЕСЧАСТНЫХ СЛУЧАЕВ НА ПРОИЗ­ВОДСТВЕ И ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ, ЗАБОЛЕВАНИЙ - ус­тановленные для страхователей тарифы на указанные цели в про­центах к начисленной оплате труда по всем основаниям (доходу) застрахованных. Эти тарифы определяются по группам отраслей (подотраслей) экономики в соответствии с классами профессио­нального риска. Плательщики взноса — работодатели (в том числе иностранные), включая перешедших на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. По гражданско-правовым отношениям взносы уплачиваются в случае, если страхование предусмотрено договором. Налоговая база определяется в процентах к начисленной опла­те труда по всем основаниям (доходу) работников по группам от­раслей экономики в соответствии с классами профессионального риска. Льготы. Следующие организации уплачивают 60% взноса: • организации всех организационно-правовых форм по выплатам в денежной и натуральной формах работникам-инвалидам I, II,III групп; • общественные организации инвалидов, где инвалиды или их пред­ставители составляют не менее 80%; • организации, уставный капитал которых состоит из вкладов об­щественных организаций инвалидов, где численность инвалидов не менее 50%, а их доля в ФОТ не менее 25%; • учреждения для образовательных, культурных, лечебно-оздорови­тельных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам (их родителям), единствен­ными собственниками имущества которых являются обществен­ные организации инвалидов. В 2002 г. Фонду социального страхования РФ разрешено направ­лять до 20% сумм страховых взносов за 2001 г. на частичное финанси­рование предупредительных мер по сокращению производственного травматизма, включая санаторно-курортное лечение и медицинские осмотры работников с вредными условиями труда. Ставки взноса установлены в зависимости от класса профессиональ­ного риска и варьируют от 0,2% (для I класса риска: атомные электро­станции, газовая промышленность и др.) до 8,5% (для XXII класса риска: угольная промышленность, добыча угля и др.). В соответствии с Правилами отнесения отраслей (подотраслей) экономи­ки к классу профессионального риска, утвержденными постановлением Правительства РФ от 31 августа 1999 г. № 975, группировка отраслей на­считывает 22 основания. Соответствующие этим основаниям страховые та­рифы для 1-22-го класса профессионального риска составляют 0,2-8,5% со­ответственно. Порядок и сроки уплаты. Взносы уплачиваются ежемесячно в срок, установленный для получения зарплаты за истекший месяц. По гражданско-правовым договорам — в срок, установленный Фон­дом социального страхования. Пример расчета страхового взноса. Работникам организации по произ­водству резиновой обуви за налоговый период начислена заработная плата в сумме 800 000 руб., в том числе выплаты по договору гражданско-правового характера — 50 000 руб.; премии в сумме 100 000 руб., компенсация за неис­пользованный отпуск при увольнении — 30 000 руб., пособие по временной нетрудоспособности — 5000 руб. Налогооблагаемая база для исчисления взноса: 800 000 — 50 000 + + 100 000 - 850 000 руб. В соответствии с видом деятельности размер отчислений составляет 1,7% (13-й класс профессионального риска). Сумма отчислений равна (850 000 х 1,7%)/100% = 14 450 руб. 14.2 Налог на игорный бизнес НАЛОГ НА ИГОРНЫЙ БИЗНЕС - региональный налог, входя­щий в налоговую систему РФ. Он носит не только фискальный ха­рактер, но и выполняет дестимулирующую функцию. Порядок исчисления и уплаты налога определен Налоговым кодек­сом РФ (часть вторая, гл. 29 «Налог на игорный бизнес»). Этот закон вступил в силу с 1 января 2004 г. Основные понятия по данному налогу (ст. 364 НК): игорный бизнес — предпринимательская деятельность, связанная с извлечением организациями или индивидуальными предприни­мателями доходов в виде выигрыша и платы за проведение азарт­ных игр, а также пари; азартная игра — основанное на риске соглашение о выигрыше, за­ключенное двумя или несколькими участниками между собой либо с организатором игорного заведения по правилам, установ­ленным последним; игровой стол — специально оборудованное место с одним или не­сколькими игровыми полями, предназначенное для проведения азартных игр с любым видом выигрыша, в которых организатор игорного заведения через своих представителей участвует как сто­рона или как организатор; игровое поле — специальное место на игровом столе, оборудован­ное в соответствии с правилами азартной игры, где проводится азартная игра с любым количеством участников и только с одним представителем организатора игорного заведения, участвующим в указанной игре; • игровой автомат — специальное оборудование (механическое, электрическое, электронное или иное техническое оборудование), установленное организатором игорного заведения и используемое для проведения азартных игр с любым видом выигрыша без учас­тия в указанных играх представителей организатора игорного за­ведения; • касса тотализатора или букмекерской конторы — специально оборудованное место, где учитывается общая сумма ставок и опре­деляется сумма выигрыша, подлежащая выплате. Налогоплательщики: организации или индивидуальные предпри­ниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса. Объекты налогообложения: игровые столы, предназначенные для проведения азартных игр; игровые автоматы, кассы тотализаторов, кассы букмекерских контор. Налоговая база. По каждому из указанных выше объектов обло­жения база определяется отдельно как общее количество соответ­ствующих объектов налогообложения. Налоговый период — календарный месяц. Ставки налога устанавливаются субъектами РФ в следующих пределах: • за один игровой стол — 25—125 тыс. руб.; • за один игровой автомат — 1,5-7,5 тыс. руб.; • за одну кассу тотализатора или одну кассу букмекерской конто­ры — 25-125 тыс. руб. В случае если ставки налогов не установлены законами субъектов РФ, они устанавливаются в следующих размерах: • за один игровой стол — 25 тыс. руб.; • за один игровой автомат — 1,5 тыс. руб.; • за одну кассу тотализатора или одну кассу букмекерской конто­ры — 25 тыс. руб. Налоговая база определяется отдельно как общее количество соот­ветствующих объектов налогообложения. Порядок исчисления. Он определен ст. 370 НК. Сумма налога ис­числяется налогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы, установленной по каждому объекту обложения, и ставки налога, принятой для каждого объекта обложения. Налоговая декларация за истекший налоговый период представля­ется налогоплательщиком в налоговый орган по месту его учета в ка­честве налогоплательщика ежемесячно не позднее 20-го числа меся­ца, следующего за истекшим налоговым периодом. Форма налоговой декларации утверждается МНС. Налоговая декларация заполняется налогоплательщиком с учетом изменения количества объектов нало­гообложения за истекший налоговый период. Порядок и сроки уплаты. Налог, подлежащий уплате по итогам на­логового периода, уплачивается налогоплательщиком не позднее сро­ка, установленного для подачи налоговой декларации за соответству­ющий налоговый период, в соответствии со ст. 370 НК. Пример расчета налога на игорный бизнес. Организация, занимающаяся игорным бизнесом в Санкт-Петербурге, 1 января 2004 г. установила и начала эксплуатировать три игровых стола и десять игровых автоматов. Сумма нало­га на игорный бизнес за январь месяц составит: (75 000 х 3) + (4 500 х 10) = - 270 000 руб. 14.3 Государственная пошлина ГОСУДАРСТВЕННАЯ ПОШЛИНА - сумма, взимаемая специ­ально уполномоченными учреждениями (суд, милиция, загсы, арбит­раж и т. д.) за совершение действий в интересах физических и юриди­ческих лиц и выдачу им соответствующих документов. Правовой основой для взимания государственных пошлин являются закон РФ от 09.12.91 г. № 2005-1 «О государственной пошлине» (с из­менениями и дополнениями), Инструкция ГНС РФ от 15.05.96 № 42 «По применению закона РФ "О государственной пошлине"» (с измене­ниями и дополнениями). Субъекты налогообложения — лица, обращающиеся за совершени­ем юридически значимых действий или выдачей документов. К ним относятся: граждане РФ; иностранные граждане; лица без гражданства; юридические лица. Объекты взимания пошлины: • исковые и иные заявления и жалобы, подаваемые в суды общей юрисдикции, арбитражные суды и Конституционный суд РФ; • совершение нотариальных действий нотариусами государствен­ных нотариальных контор или уполномоченных на то должност­ными лицами органов исполнительной власти, органов местного самоуправления и консульских учреждений РФ; • государственная регистрация актов гражданского состояния и другие юридически значимые действия, совершаемые органами записи актов гражданского состояния; • выдача документов указанными судами, организациями и органами; • рассмотрение и выдача документов, связанных с приобретением гражданства РФ или выходом из гражданства РФ, а также за со­вершение других юридически значимых действий, определяемых законодательством. Полное освобождение от уплаты государственной пошлины рас­пространяется на различные категории налогоплательщиков. На­пример, по делам, рассматриваемым в судах; органах, осуществляю­щих государственную регистрацию актов гражданского состояния; за выдачу паспорта или продления срока его действия освобожда­ются Герои СССР и РФ; полные кавалеры ордена Славы; участники и инвалиды войны; граждане, подвергшиеся воздействию радиации. Следует иметь в виду, что Конституционный суд РФ своим реше­нием может освободить гражданина с учетом его имущественного по­ложения от уплаты государственной пошлины либо уменьшить ее размер. То же касается судов общей юрисдикции, которые, в свою очередь, могут дополнительно отсрочить или рассрочить уплату по­шлины. Арбитражный суд может отсрочить или рассрочить уплату государственной пошлины или уменьшить ее размер. Дополнительные льготы по уплате пошлины для отдельных кате­горий плательщиков могут устанавливать: • законодательные (представительные) органы субъектов РФ (за исключением льгот по уплате государственной пошлины по делам, рассматриваемым судами общей юрисдикции, арбитражными су­дами и Конституционным судом РФ); • органы местного самоуправления по уплате государственной по­шлины, зачисляемой в местный бюджет, за выполнение нотари­альных действий и выдачу документов нотариальными контора­ ми и уполномоченными на то должностными лицами. Ставки. Размеры государственной пошлины установлены на каждый вид совершаемых юридически значимых действий и выдачу докумен­тов уполномоченными на то органами или должностными лицами в процентах или минимальных размерах оплаты труда (МРОТ). Напри­мер, за выдачу заграничного (общегражданского) паспорта или продле­ние срока его действия взимается пошлина в размере двух МРОТ; за регистрацию граждан РФ по месту их жительства — 1% от МРОТ. Порядок уплаты. Государственная пошлина может уплачиваться наличными деньгами в рублях через банки (их филиалы), а также пу­тем безналичных перечислений сумм пошлины со счета плательщика через банки (их филиалы). Прием банками (их филиалами) государственной пошлины осуществляется с выдачей квитанции установ­ленной формы или копии платежного поручения с отметкой банка (при безналичных расчетах). Сроки уплаты государственной пошлины установлены в зависимо­сти от вида юридического действия. Например, по делам, связанным с приобретением гражданства РФ, срок уплаты пошлины установлен до момента получения соответствующих документов. Пример расчета государственной пошлины. Нотариусом выдано свиде­тельство о праве на наследование квартиры стоимостью 900 000 руб. пле­мянником наследодателя. Ставка пошлины за выдачу свидетельства для наследника, не являющего­ся наследником первой очереди, — 2% стоимости наследуемого имущества, т. е. 900 000 х 2%/100% = 18 000 руб.