Затраты и аналитический инструментарий управления затратами

Лекция 3 Вопрос 1. Затраты как объект управленческого контроля – стр. 1 Вопрос 2. Аналитический инструментарий управления затратами: модель «затраты – объем – прибыль» - стр. 5 Задание для самостоятельного решения - стр. 10 Вопрос 1. ЗАТРАТЫ КАК ОБЪЕКТ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ Затраты отражают стоимость ресурсов, использованных в процессе деятельности предприятия по производству продукции, выполнению работ, оказания услуг. Затраты следует отличать от денежных расходов предприятия. Например, если предприятие произвело закупку сырья на годовую производственную программу, оно произвело денежные расходы, которые превратятся в затраты по мере производства и реализации продукции из этого сырья. На практике применяют различные методы классификации затрат: • по статьям затрат; • по экономическим элементам; • по динамике затрат относительно объема выпуска; • по возможности отнесения на выбранный объект калькуляции (например, продукцию, заказ и т.д.); • по степени регулируемости. Цель любой классификации затрат – помочь руководителю в принятии правильных, рационально обоснованных решений: ведь принимая решения, менеджер должен знать, какие затраты и выгоды оно за собой повлечет. Поэтому суть процесса классификации затрат – выделить ту часть затрат, на которые может повлиять руководитель. Релевантными (то есть существенными, значимыми) затратами можно считать только те затраты, которые зависят от рассматриваемого управленческого решения. В частности, затраты прошлых периодов не могут быть релевантными, поскольку повлиять на них уже нельзя. В то же время вмененные издержки (упущенная выгода) релевантны для принятия управленческого решения. Релевантность или нерелевантность той или иной группы затрат зависит от специфики принимаемого управленческого решения. Поэтому принципы классификации затрат зависят от задач, стоящих перед менеджером в настоящий момент (таблица №1). Таблица №1 Классификация затрат относительно задач менеджера Задачи, стоящие перед менеджером предприятия Классификация затрат применительно к данным задачам 1 2 Как изменится прибыль при оценке изменения цен, издержек и объема производства? Какие последствия будут иметь изменения структуры выпуска? Какова оптимальная (наилучшая) структура выпуска? Каким должен быть объем производства? Насколько велик риск, и каков «запас прочности»? При динамике затрат относительно объема выпуска: • переменные; • постоянные; • смешанные Каковы затраты на производство в целом? Каковы затраты на производство данного вида продукции или группы видов продукции? Каковы затраты данного подразделения? По возможности отнесения на конкретный объект калькуляции (продукцию): • прямые; • косвенные Насколько велики отклонения «план-факт» и чем они вызваны? Кто отвечает за отклонения? Есть ли возможность финансового маневра? В чем конкретные резервы экономии? По степени регулируемости: • полностью регулируемые; • произвольные (частично регулируемые); • слабо регулируемые (заданные) В целях управления затратами их можно разделить на три группы по степени регулируемости: полностью, частично и слабо регулируемые затраты. Признаки различных групп затрат перечислены в таблице №2. Таблица №2 Классификация затрат по степени регулируемости Группа Описание Пример Временной горизонт 1 2 3 4 Полностью регулируемые Отражают четкую (функциональную) взаимосвязь между входом и выходом Основные материалы Короткий период Частично регулируемые (произвольные) Отсутствует жесткая причинная связь между входом и выходом (корреляционная зависимость) Возникают в результате периодически (например, ежегодно) принимаемых решений Реклама Более длительный период Слабо регулируемые (заданные) Возникают как результат обладания долгосрочными активами (например, основные средства) Строительство нового цеха Самый длительный период Степень регулируемости затрат коррелирует с функциональными областями, где возникают затраты (см. рис. 9). Рис.9. Функциональные области возникновения затрат различных групп регулируемости Полностью регулируемые затраты возникают, прежде всего, в сферах производства и распределения продукции. Произвольные затраты имеют место главным образом в НИОКР, маркетинге и обслуживании клиентов. Слабо регулируемые затраты (заданные) возникают во всех функциональных областях. Сравнительная характеристика полностью регулируемых и произвольных затрат приведена в таблице №3. Таблица №3 Сравнение полностью регулируемых и произвольных затрат Параметры сравнения Полностью регулируемые затраты Произвольные затраты 1 2 3 Ресурсы Материальные и трудовые ресурсы Трудовые ресурсы Технология Стандартный, хорошо изученный процесс. Высокая повторяемость Черный ящик (неполная информация о процессе). Нестандартный, неповторяющийся процесс Основной результат Продукция или количественно измеримые услуги. Легко измерить величину. Легко проверить качество. Информация. Трудно измерить величину. Трудно проверить качество. Уровень неопределенности Средний или небольшой Высокий Степень регулируемости затрат зависит от специфики конкретного предприятия: применяемой технологии, типа организационной структуры, корпоративной культуры, а потому универсальной методики классификации затрат по степени регулируемости не существует – ее можно разработать только в привязке к конкретному предприятию. Степень регулируемости затрат будет различаться в зависимости от следующих условий: • длительности периода времени (при значительном периоде появляется возможность воздействовать на те затраты, которые в коротком периоде считаются заданными); • полномочий лица, принимающего решение (затраты, которые являются заданными на уровне начальника цеха, могут оказаться регулируемыми на уровне директора предприятия). Таким образом, в целях управления затратами необходимо рассматривать их одновременно в нескольких аспектах (см. рис. 1). Для затрат любой группы существует один или несколько факторов, определяющих их величину, - факторов возникновения затрат (cost drivers). В целях управления затратами необходимо определить: • от каких факторов зависят данные затраты; • каковы параметры этой зависимости (коэффициенты пропорциональности). Рис. 1. Группировка затрат по операциям, видам продукции, степени регулируемости Во многих случаях фактором, определяющим величину затрат, является объем выпуска (например, так происходит с затратами на материалы, заработную плату рабочих, энергоресурсы). Однако многие затраты не зависят от объема выпуска: их величина определяется иными факторами. Примеры таких затрат и факторов их возникновения представлены в таблице №4. Таблица №4 Влияние различных факторов на затраты ВИД ЗАТРАТ Факторы, влияющие на затраты Арендная плата Площадь помещения Страхование Стоимость имущества Затраты на содержание столовой Количество работников Затраты на оформление заказов Количество заказов Затраты на переналадку оборудования Количество переналадок (заказов) Затраты на проведение технического осмотра оборудования Фонд времени работы оборудования Воздействуя на факторы, перечисленные в правой графе таблицы №4, менеджер может управлять затратами, представленными в левой графе. Например, для снижения затрат на оформление заказов и на переналадку оборудования директор предприятия должен стремиться к увеличению доли крупных заказов, возможно, путем предоставления скидок за размер заказа. Если размер скидки меньше экономии от снижения затрат на оформление заказа и переналадку оборудования, прибыль предприятия в результате увеличиться. Другой пример: для увеличения объема выпуска планируется перейти с двухсменного режима работы на трехсменный режим. При этом менеджеру следует заранее предусмотреть рост затрат на техническое обслуживание оборудования. В значительной мере факторы возникновения затрат определяются спецификой предприятия – технологией производства, организационной структурой, схемой взаимодействия с поставщиками и потребителями и др. Но все же для любого предприятия фактором, наиболее существенно влияющим на величину и динамику затрат, является объем производства и реализации продукции (работ, услуг). Для анализа зависимости затрат, выручки, прибыли предприятия от объема его деятельности, а также для принятия решений по управлению затратами используется специальный аналитический инструментарий: модель «затраты – объем – прибыль». Вопрос 2. АНАЛИТИЧЕСКИЙ ИНСТРУМЕНТАРИЙ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ: МОДЕЛЬ «ЗАТРАТЫ – ОБЪЕМ – ПРИБЫЛЬ» Модель «затраты – объем – прибыль» характеризует зависимость затрат, выручки и прибыли предприятия от объема производства и реализации продукции (работ, услуг). Напомним, что все затраты предприятия можно разделить на две группы: переменные и постоянные. Переменными затратами называются те издержки, которые изменяются пропорционально объему производства и реализации продукции. Примерами могут служить затраты на основные материалы, комплектующие изделия, транспортные расходы и др. Если выпуск продукции увеличиться на 10% по сравнению с базовым периодом, общая сумма переменных затрат также возрастет на 10%, а переменные затраты на единицу продукции останутся теми же. Постоянными затратами являются те издержки, величина которых не зависит от объема производства и реализации продукции, а определяется другими факторами (чаще всего – длительностью рассматриваемого периода). Примером постоянных затрат может служить арендная плата за помещение, амортизация и др. Отметим, что существенное изменение объема производства может вызвать скачкообразное изменение величины постоянных затрат. Например, мощность линии составляет 35 млн. деталей в год, а затраты на его амортизацию – 26 млн. руб. в квартал. При объеме выпуска от 0 до 35 млн. штук затраты на амортизацию одни и те же – 26 млн. руб., но если предприятие примет решение выпускать 40 млн. изделий в год, ему придется приобрести вторую аналогичную линию. Тогда затраты на амортизацию скачкообразно увеличатся в два раза и составят 52 млн. руб. в квартал. На рис. 2 а), б) представлены графики зависимости затрат от объема производства и реализации продукции. Рис. 2 а). Зависимость суммарных затрат от объема выпуска Рис. 2 б). Зависимость затрат на единицу продукции от объема выпуска Суммарные переменные затраты увеличиваются пропорционально объему, а суммарные постоянные затраты остаются неизменными при любом объеме выпуска. Общие затраты равны сумме постоянных и переменных затрат (рис. 2а). Это можно записать с помощью следующих формул: , где V – переменные затраты на объем выпуска и реализации продукции; v – переменные затраты на единицу выпуска и реализации продукции; - то есть постоянные затраты; С – суммарные затраты. Зависимость переменных (v) и постоянных (f) затрат на единицу продукции от объема деятельности (см. рис. 11б) характеризуется следующими формулами: , . Рис. 3. Зависимость выручки, затрат и прибыли от объема производства и реализации продукции На основе зависимости затрат от объема производства можно определить зависимость прибыли от объема: ведь прибыль предприятия – это разность между выручкой (S) и затратами. На рис. 3 эта зависимость представлена в графической форме. Выручка (S) изменяется прямо пропорционально объему реализации. При объеме производства и объеме реализации Q=Q* выручка равна затратам, прибыль предприятия нулевая. Эта точка называется точкой безубыточности. S – выручка от реализации; Q* - точка безубыточности. Значение Q* можно рассчитать аналитическим путем. Прибыль предприятия можно определить по формуле: , где p – цена единицы продукции; I – прибыль. Q* соответствует такому объему выпуска, при котором I = 0: ; . Величина (p – v) разность между ценой единицы продукции и переменными затратами на ее производство – называется маржинальной прибылью на единицу продукции или удельной маржинальной прибылью. Маржинальная прибыль – это та часть выручки от реализации, которая остается на покрытие постоянных затрат и образование прибыли. Маржинальную прибыль на объем выпуска можно определить по формуле: , где M – маржинальная прибыль. Если объем производства и реализации продукции меньше точки безубыточности Q*, то маржинальной прибыли не хватает на покрытие всех постоянных затрат и предприятие работает с убытком. В точке безубыточности объем маржинальной прибыли в точности равен сумме постоянных затрат, а на прибыль ничего не остается. Если объем производства и реализации больше Q*, то объем маржинальной прибыли больше суммы постоянных затрат, так что предприятие получает прибыль: чем больше объем производства, тем больше прибыль. Доля маржинальной прибыли в выручке предприятия характеризуется особым показателем – коэффициентом выручки (KВЫР), который рассчитывается по формуле: . Коэффициент выручки показывает, сколько рублей маржинальной прибыли получает предприятие с каждого рубля выручки. С одной стороны, чем больше коэффициент выручки, тем большая часть выручки остается на погашение постоянных затрат и образование прибыли. Поэтому при стабильно высоких объемах выручки предприятию выгоден высокий коэффициент выручки. С другой стороны, высокий коэффициент выручки свидетельствует о высокой чувствительности прибыли к колебаниям объема производства, а в условиях нестабильной ситуации на рынке предприятие рискует получить убыток. Таким образом, оптимальное значение коэффициента выручки зависит от специфики конкретного предприятия и отрасли, в которой оно работает. Другой показатель, характеризующий рискованность деятельности предприятия – «запас прочности». Он рассчитывается как разность между фактическим объемом производства и точкой безубыточности Q*: . Чем больше запас прочности, тем стабильнее положение предприятия, тем меньше риск получения убытка в результате колебаний объемов производства и реализации. Точку безубыточности и запас прочности можно рассчитывать не только в натуральном, но и в стоимостном выражении, что особенно важно для предприятий, выпускающих широкий ассортимент продукции. Точка безубыточности в стоимостном выражении соответствует объему реализации, обеспечивающим предприятию нулевую прибыль (S*). Ее можно определить умножением точки безубыточности в натуральном выражении на цену единицы продукции:. Точка безубыточности в стоимостном выражении также можно определить путем деления постоянных затрат на коэффициент выручки: . Запас прочности в стоимостном выражении (ЗСТОИМ) – это разница между фактическим значением выручки и точкой безубыточности в стоимостном выражении: . Если предприятие имеет положительный запас прочности, то есть на графике безубыточности, находится справа от критической точки Q*, его прибыль равна сумме удельной маржинальной прибыли от всех единиц продукции, произведенных сверх критического объема: . Таким образом, любое изменение объема реализации вызывает еще более сильное изменение прибыли. Этот феномен называется эффектом операционного рычага. Сила операционного рычага – это отношение маржинальной прибыли к собственной прибыли: , где L – сила операционного рычага. Сила операционного рычага показывает, на сколько процентов изменится прибыль при изменении выручки на 1%: , то есть если прибыль близка к нулю, то сила операционного рычага стремится к бесконечности: даже самые слабые колебания объема производства вокруг критической точки вызывают сильные относительные колебания прибыли. Зная силу операционного рычага, можно определить, на сколько процентов изменится прибыль при изменении выручки на определенный процент: . Чем больше удельный вес постоянных затрат в общей сумме затрат, тем сильнее действует операционный рычаг. Мощный операционный рычаг – это высокий операционный риск. Поэтому в ситуации, когда спрос нестабилен, рекомендуется снижать постоянные затраты: даже небольшое снижение выручки вызывает резкое падение прибыли. Если спрос стабилен, целесообразно снижать переменные затраты на единицу продукции и наращивать постоянные затраты, так как это приведет к большому приросту прибыли. Пример. Постоянные затраты предприятия по производству хлебобулочных изделий – 400 млн. руб. в квартал. Переменные затраты на один килограмм хлеба составляют 2000 руб. Предприятие продает хлеб магазинам по цене 3000 руб. за килограмм. Коэффициент выручки определяется по формуле:. Таким образом, с каждого рубля выручки остается 667 руб. остается на покрытие постоянных затрат и образование прибыли. Точка безубыточности предприятия составляет: . Чтобы избежать убытка, предприятию необходимо произвести и продать минимум 400 тонн хлеба в квартал. В стоимостном выражении это составит: 400 000 x 3 = 1 200 000 руб. При этом затраты предприятия будут следующими: 400 000 + 400 000 x 2 = 1 200 000 тыс. руб. Прибыль предприятия равна нулю. Если фактический объем выпуска и реализации хлеба в квартал составил 600 тонн, то прибыль предприятия следующая: При этом выручка предприятия составила: 3 x 600 000 = 1 800 000 тыс. руб., а затраты 2 x 600 000 + 400 000 = 1 600 000 тыс. руб. Запас прочности при этом составил: З = 600 000 – 400 000 = 200 000 кг хлеба или 200 000 x 3 = 600 000 тыс. руб. Определим, на сколько процентов изменится прибыль предприятия при изменении выручки на 1%. Сила операционного рычага составляет: (1 800 000 – 2 x 600 000)/ 200 000= 3 Если в следующем квартале объем производства и реализации продукции увеличится на 5%, прибыль предприятия увеличится на 3 x 5%= 15%. Рассмотренные выше показатели помогают выбрать оптимальную стратегию предприятия в управлении прибылью и затратами. Возможно, различить пять основных стратегий: • увеличение цены реализации; • снижение переменных затрат; • снижение постоянных затрат; • увеличение объема производства и реализации продукции; • комбинация любых перечисленных стратегий. Рассмотрим эти стратегии на нашем примере. Увеличение цены реализации на 10% (до 3.3 тыс. руб.) приведет к увеличению маржинальной прибыли на единицу продукции с 1 до 1.3 тыс. руб. Как следствие для покрытия постоянных затрат потребуется меньший объем производства и реализации: точка безубыточности сдвинется влево и составит: Q* = 400 000 / 1.3 = 307 692.3 кг. Запас прочности предприятия увеличится до 292 308 кг. Предприятие получит следующую прибыль: I = 600 000 x (3.3 – 2) – 400 000 = 380 000 тыс. руб., то есть прибыль увеличится на 180 млн. руб. по сравнению с первоначальным уровнем. Но позволит ли рынок предприятию реализовать продукцию по завышенной цене? Снижение переменных затрат на 10% (с 2 000 до 1 800 руб.) также приведет к смещению точки безубыточности влево: Q*= 400 000 / (3-1.8) = 333 333 тыс. руб., то есть прибыль увеличится на 133 333 тыс. руб. по сравнению с первоначальным уровнем. Прибыль предприятия составит: 600 000 x (3 – 1.8) – 400 000 = 320 тыс. руб. Если постоянные затраты предприятия уменьшать на 10%, то есть те станут равными 360 000 тыс. руб., то точка безубыточности будет следующей: Q* = 360 000 / (3 – 2) = 360 000 кг. Прибыль предприятия при выпуске 600 тонн хлеба составит: 600 000 x (3 – 2) – 360 000 = 240 000 тыс. руб. Поскольку сила операционного рычага равна 3, увеличение объема выпуска и реализации продукции на 10% (с 400 до 440 тонн в квартал) приедет к увеличению прибыли на 30% или на 60 000 тыс. руб. В итоге прибыль будет равна 260 000 тыс. руб. Поскольку цены и затраты не изменились, точка безубыточности останется на прежнем месте, но запас прочности увеличится. Задание для самостоятельного решения Переменные производственные издержки составляют 150 руб./шт., цена 250 руб./шт., переменные издержки на сбыт 30 руб./шт., постоянные издержки 200000 руб. Объем выпускаемой продукции 20000 шт. Получено предложение об увеличении объема на 2000 шт. Цена на дополнительную продукцию 200 руб. Постоянные затраты остаются неизменными. Данное предложение увеличит массу прибыли компании? Допустим, увеличение объема привело бы к увеличению постоянных расходов на 15000 руб. В этом случае рекомендуете ли вы принять данное предложение?