Понятие управленческого учета и классификация затрат

Тема . Учет затрат на производство 1. Понятие управленческого учета и классификация затрат. В условиях рыночной экономики организация самостоятельно решает как текущие вопросы, так и определяет стратегию своего развития. Эффективные управленческие решения можно принимать только на основе полной и достоверной информации. В процессе повседневной жизни возникает необходимость в значительном количестве информации, важной для организации, независимо от того поддается эта информация количественной оценке или нет. Чтобы рационально управлять информации исторического (прошлого) характера уже недостаточно, поэтому в систему учета вводятся планирование, нормирование затрат, определение цен на продукцию, создание системы контроля за соблюдением установленных норм. Бухгалтерский учет поделился на две составляющих: бухгалтерский финансовый учет и бухгалтерский управленческий учет. Термин «управленческий учет» является аналогом англо-саксонского словосочетания «management accounting». Управленческий учет нельзя рассматривать как бухгалтерский учет в узком смысле этого слова. Управленческий учет представляет систему управления организацией, состоящую из различных подсистем и методов управления, объединенных достижением единой цели. Цели управления всегда реализуются в ожидаемых результатах хозяйствования. С помощью данных управленческого учета необходимо эти результаты предвидеть и обеспечить их выполнение. Поэтому управленческий учет по своему содержанию и назначению ориентирован на будущее и является учетом для плана, прогноза, принятия решений. Основой управленческого учета является учет производственных затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг). В различных ситуациях при принятии управленческих решений необходима различная информация о затратах (себестоимости). Управленческий учет – система учета, планирования, контроля и анализа данных о затратах и результатах хозяйственной деятельности, необходимая для принятия управленческих решений с целью оптимизации финансовых результатов. Предметом управленческого учета является производственная деятельность организации в целом и ее отдельных структурных подразделений. Объектами управленческого учета являются издержки (текущие и капитальные) предприятия и его структурных подразделений – центров ответственности; результаты хозяйственной деятельности как всего предприятия, так и отдельных центров ответственности; внутреннее ценообразование, предполагающее использование трансфертных цен; бюджетирование и внутренняя отчетность. Задачей бухгалтерского управленческого учета является составление внутренних отчетов, информация которых предназначена для собственников предприятия (организации) и его управляющих (менеджеров). 2. Понятие и классификация затрат Каждое предприятие, прежде чем начать свое производство, определяет, какую прибыль оно сможет получить. Прибыль предприятия зависит в основном от цены продукции и затрат на ее производство. Цена продукции на рынке есть следствие взаимодействия спроса и предложения. Под воздействием законов рыночного ценообразования, в условиях свободной конкуренции, цена продукции не может быть выше или ниже по желанию производителя или покупателя — она выравнивается автоматически. Другое дело — затраты, формирующие себестоимость продукции. Они могут возрастать или снижаться в зависимости от объема потребляемых трудовых и материальных ресурсов, уровня техники, организации производства и других факторов. Следовательно, производитель располагает множеством рычагов снижения затрат, которые он может привести в действие при умелом руководстве. Составной частью производственного учета организации является калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг). Калькулирование — это совокупность приемов и способов, обеспечивающих исчисление себестоимости продуктов производства (работ, услуг). В основе калькулирования лежит калькуляционная процедура. Калькуляция — это способ расчета (совокупность расчетных процедур) себестоимости единицы продукта (работ, услуг). Как было отмечено, одним из важных участков бухгалтерского учета является учет затрат на производство продукции и определение ее себестоимости. Себестоимость продукции — это совокупность затрат предприятия в денежной форме на производство и реализацию продукции, в основе которой лежат издержки производства. Себестоимость продукции включает различные виды затрат, зависящих и не зависящих от работы данного предприятия, вытекающих из характера данного производства и не связанных с ним непосредственно. В связи с этим большое значение имеет четкое определение состава затрат, которые ее формируют. В настоящее время состав затрат производственных предприятий регламентируется Налоговым кодексом РФ, а также ПБУ 10/99 "Расходы организации", в соответствии с которыми "к затратам, включаемым в себестоимость произведенной и реализованной продукции, относятся: 1) расходы, непосредственно связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров (работ, услуг); 2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; 3) расходы на освоение природных ресурсов; 4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; 5) расходы на обязательное и добровольное страхование; 6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. Даже из простого перечисления слагаемых затрат, образующих себестоимость продукции (работ, услуг), видно, что они неодинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты непосредственно связаны с изготовлением и выпуском продукции (затраты сырья, материалов, оплата труда рабочих и др.), другие — с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, на снабжение производственного процесса необходимыми ресурсами, на содержание основных средств в рабочем состоянии и т. д.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции, — косвенно. Поэтому для правильной организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции необходимо применять экономически обоснованную классификацию затрат по определенным признакам. Важнейшими из них являются: состав и экономическое содержание затрат, места их возникновения и носители; роль и назначение в технологическом процессе изготовления продукции; способ включения в себестоимость продукции; отношение к объему производства и др. По составу затраты подразделяются на одноэлементные и комплексные. Одноэлементными называются затраты, состоящие из одного элемента — материалы, заработная плата, амортизация и др. Эти затраты, независимо от места их возникновения и целевого назначения, не делятся на различные компоненты. Комплексными называются затраты, состоящие из нескольких элементов, например, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, в состав которых входит заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные затраты. В соответствии с целями управленческого учета затраты бывают: Входящие затраты – это затраты, связанные с теми ресурсами предприятия, которые показываются в активе бухгалтерского баланса, т.е. это стоимость тех ресурсов, которые принесут предприятию прибыль только в будущем. Истекшие – те затраты, которые были включены в себестоимость продукции, реализованной в отчетном периоде, и по данным затратам уже была показана соответствующая прибыль в пассиве баланса. Периодические – затраты, которые возникают в данном периоде времени и полностью списываются на результаты финансовой деятельности этого же периода времени. Распределяемые – затраты, которые группируются по трем направлениям: остатки ГП (готовой продукции) на складе; НЗП (незавершенное производство); реализованная продукция. Прямыми являются расходы на производство конкретного вида продукции. Поэтому они могут быть отнесены на объекты калькуляции в момент их совершения или начисления прямо на основании данных первичных документов. К ним относятся затраты сырья, материалов, заработная плата производственных рабочих и др. Косвенные расходы связаны с выпуском нескольких видов продукции, например затраты на управление и обслуживание производства (накладные). Основными (производственными) называются расходы, непосредственно связанные с технологическим процессом изготовления продукции. К ним относятся затраты, входящие в состав цеховой производственной себестоимости изделий (стоимость сырья, материалов и полуфабрикатов, вещественно входящих в продукт; стоимость топлива и энергии, израсходованных на технологические цели; расходы на оплату труда производственных рабочих и отчисления на социальные нужды; расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования и др.). Накладные (периодические) расходы образуются в связи с организацией, обслуживанием производства, реализацией продукции и управлением. Они состоят из комплексных общехозяйственных и коммерческих расходов. Их величина зависит от организации производственно-коммерческой деятельности, деловой политики администрации, продолжительности отчетного периода, структуры предприятия и других факторов. Релевантные и нерелевантные затраты (принимаемые и не принимаемые во внимание при принятии решений). Во-первых, следует оперировать только будущими доходами и расходами предприятия. Если учитывать затраты прошедшего периода, то можно принять ошибочное решение. Например, предприятие в прошлом году закупило материалы для производства продукции на 40 тыс. р. Однако, необходимость в производстве этой продукции отпала, и нет возможностей продать эти материалы на сторону. На предприятие поступает предложение по производству продукции, в которой эти материалы могут быть использованы. Затраты на производство составят 30 тыс. р., а предполагаемая выручка 60 тыс. р. Производить ли продукцию? Неправильный алгоритм решения: принимаем во внимание затраты прошедшего периода: 40 + 30 = 70 тыс. р.; затраты в 70 тыс. р. больше предполагаемой выручки в 60 тыс. р., следовательно, производство продукции убыточно (убытки 10 тыс. р.) и продукцию производить не выгодно. Правильный алгоритм принятия решения. Учитываем только будущие затраты и выручку: 60 – 30 = 30 тыс. р. – предприятие будет иметь в будущем 30 тыс. р. прибыли. Продукцию необходимо производить. Эта будущая прибыль пойдет либо на увеличение прибыли, либо на покрытие убытков прошедшего года. Таким образом, в случае производства продукции убытки будут –40 + 30 = –10 тыс. р., если же продукцию не производить, то они будут больше – в размере стоимости неликвидных материалов – 40 тыс. р. Во-вторых, принимать во внимание следует только те затраты, которые изменяются с изменением варианта решения. Например, если деловую поездку можно совершить либо автомобилем, либо поездом, то при выборе более дешевого транспортного средства следует учитывать только стоимость бензина и цену железнодорожного билета, а стоимость питания в пути во внимание можно не принимать, поскольку оно будет одинаковым. Если доходы от решения, принятого в настоящее время, не полностью покрывают затраты прошедшего периода, то такие убытки называют безвозвратными потерями или необратимыми затратами. Процесс принятия решения начинается с сопоставления будущей выручки и будущих расходов. Если выручка больше расходов, то решение принимается вне зависимости от того, какие затраты были в прошлом. В примере, который рассматривался выше, 30 тыс. р. будущей прибыли не в состоянии полностью покрыть затраты прошлого года по приобретенным материалам стоимостью 40 тыс. р. Разница в 10 тыс. р. – это безвозвратные потери или величина необратимых затрат, которые уже никак невозможно уменьшить. Вмененные затраты – это доходы по тому варианту решения, от которого мы отказались принимая данное решение. Решение можно принимать как с учетом величины вмененных затрат, так и без них. Пример: предприятие производит кефир. Появляется возможность перейти на производство йогурта. Прибыль от производства кефира составляет100 тыс. р./год; выручка от производства йогурта – 320 тыс. р./год; себестоимость йогурта – 200 тыс. р./год. Капитальных затрат не требуется. Выбрать лучший вариант. а) без использования понятия «вмененные затраты». Прибыль в случае производства йогурта: 320 – 200 = 120 тыс. р./год; это больше, чем в случае с кефиром – 100 тыс. р./год. Целесообразно перейти на производство йогурта – дополнительная прибыль при этом будет 20 тыс. р./год. б) с использованием понятия «вмененные затраты»: если производить йогурт, то мы лишаемся прибыли от производства кефира величиной 100 тыс. р./год – это вмененные затраты, которые необходимо вычесть из прибыли от производства йогурта (320 – 200) – 100 = 20 тыс. р./год. Результат получился тот же, что и в случае А). Приростные – это те затраты, которые приходятся на прирост объема производства продукции больший, чем одна единица. Например, предприятие производило 100 тыс. ед. продукции. В результате реконструкции основных фондов объемы производства выросли до 120 тыс. ед./год. Те затраты, которые приходятся на дополнительные 20 тыс. ед. продукции называются приростными. Предельные – это затраты, которые приходятся на самую последнюю единицу продукции, произведенную предприятием. Этим понятием в основном пользуются в микроэкономике, а не в бухгалтерском учете. С точки зрения микроэкономики трудно выделить чистые переменные расходы. Переменные расходы могут изменяться по сравнению с объемами производства либо прогрессивно, либо дигрессивно, поэтому затраты материалов, заработная плата основных рабочих на единицу продукции с изменением объемов производства могут меняться. Правило оптимизации производственной программы предприятия можно сформулировать следующим образом: если предельные затраты равны цене единицы продукции, то в этом случае прибыль предприятия будет максимальной. Регулируемые – это те затраты, на величину которых руководитель данного подразделения может оказывать непосредственное влияние и несет ответственность за их величину. Нерегулируемые – это затраты, на величину которых руководитель данного подразделения повлиять не может и, следовательно, не должен и нести ответственность за эти затраты. Контролируемые – это нерегулируемые затраты данного подразделения, которые представляют интерес для вышестоящего руководства. Чем выше ступень управления, тем большим набором регулируемых затрат располагает руководитель. Рассмотрим это явление на примере небольшой организационной структуры управления Группировка затрат по отношению к объему производства. Переменными называются затраты, величина которых изменяется вместе с изменением объема производства. К ним относят расход сырья и материалов, топлива и энергии на технологические цели, заработную плату производственных рабочих и др. К постоянным относят затраты, величина которых не изменяется или слабо изменяется при изменении объема производства. К ним относятся общецеховые и общехозяйственные расходы и др. Группировка затрат в зависимости от времени их возникновения и отнесения на себестоимость продукции. К текущим относятся расходы по производству и реализации продукции данного периода. Расходы будущего отчетного периода — это затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но подлежащие включению в себестоимость продукции, которая будет выпускаться в последующие отчетные периоды (например, расходы на аренду помещения, выписка газет и журналов и др.). К предстоящим относят затраты, которые в данном отчетном периоде еще не произведены, но для правильного отражения фактической себестоимости подлежат включению в затраты производства за данный отчетный период в плановом размере (расходы на оплату отпусков рабочих и др.). По целесообразности совершения затрат. Эффективные — это производительные затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых они были произведены. К ним относится большая часть затрат, образующих себестоимость продукции. Они предусматриваются сметой затрат на производство. Неэффективные — это затраты непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт. Неэффективные затраты — это потери на производстве. К ним относятся потери от брака, простоев, недостачи и порча товарноматериальных ценностей и др. Обязательность выделения неэффективных затрат помогает не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование. По экономическому содержанию затраты классифицируют по статьям калькуляции и экономическим элементам. Экономическим элементом называется первичный однородный вид затрат на производство и реализацию продукции, который на уровне предприятия невозможно разложить на составные части. В соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации" для всех предприятий установлен единый перечень экономически однородных видов затрат: * материальные затраты; * затраты на оплату труда; * отчисления на социальные нужды; * амортизация; * прочие затраты. Поэлементная группировка затрат показывает, сколько произведено тех или иных видов затрат в целом по предприятию за определенный период времени, независимо от того, где они возникли и на производство какого конкретного изделия они использованы. Группировка затрат по экономическим элементам является объектом финансового учета и используется при составлении годовой бухгалтерской отчетности в форме приложения к балансу (форма № 5). Данная группировка дает возможность устанавливать потребность в основных и оборотных фондах, фонд оплаты труда и т. д. Однако классификация затрат по экономическим элементам не позволяет исчислить себестоимость отдельных видов продукции, установить объем затрат конкретных структурных подразделений предприятия. Например, электроэнергия на предприятиях может быть использована как в технологическом процессе производства продукции, так и для освещения офиса предприятия, цехов и т. д. В свою очередь, в технологическом процессе электроэнергия может расходоваться на изготовление разнообразных изделий в разных количествах: на одно изделие — больше, на другое — меньше. Для решения этих задач применяют классификацию затрат по статьям калькуляции. Калькуляционной статьей называется определенный вид затрат, образующий себестоимость как всей продукции в целом, так и отдельных ее видов. Группировка затрат по калькуляционным статьям позволяет определять назначение расходов и их роль, организовать контроль над расходами, выявлять качественные показатели хозяйственной деятельности как предприятия в целом, так и его отдельных подразделений, устанавливать, по каким направлениям необходимо вести поиск путей снижения издержек производства. На основании этой группировки строится аналитический учет затрат на производство, составляется плановая и фактическая калькуляция себестоимости отдельных видов продукции. На производственных предприятиях данная группировка затрат является основной, но ее содержание, исходя из специфики каждой отрасли производства, дифференцируется в соответствии с отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции. В наиболее общем виде номенклатура статей калькуляции выглядит следующим образом: 1. "Сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия"; 2. "Полуфабрикаты собственного производства"; 3. "Возвратные отходы (вычитаются)"; 4. "Вспомогательные материалы"; 5. "Топливо и энергия на технологические цели"; 6. "Расходы на оплату труда производственных рабочих"; 7. "Отчисления на социальные нужды"; 8. "Расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки"; 9. "Расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования"; 10. "Общецеховые расходы"; 11. "Прочие производственные расходы"; 12. "Общехозяйственные расходы"; 13. "Расходы на продажу" 2. Методы и модели калькулирования До недавнего времени (до 2002 г.) определение себестоимости было закреплено нормативно и содержалось в п.1 "Положения о составе затрат" (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552): "Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию". В настоящее время понятие "себестоимость" прямого нормативного регламента не имеет. Пункт 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" содержит определение так называемых расходов по обычным видам деятельности: "расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг". По своей сути данное определение представляет собой один из вариантов определения себестоимости. По объему учитываемых затрат различаются три вида себестоимости:  цеховая себестоимость, включающая в себя затраты на производство продукции в пределах цеха, в частности прямые материальные затраты на производство продукции, амортизация цехового оборудования, заработная плата основных производственных рабочих цеха, социальные отчисления, расходы по содержанию и эксплуатация цехового оборудования, общецеховые расходы;  производственная себестоимость (себестоимость готовой продукции), кроме цеховой себестоимости, включает в себя общезаводские расходы (административно-управленческие и общехозяйственные затраты) и затраты вспомогательного производства;  полная себестоимость, или себестоимость реализованной (отгруженной) продукции, - показатель, объединяющий производственную себестоимость продукции (работ, услуг) и расходы по ее реализации (коммерческие затраты, внепроизводственные затраты). Кроме того, различают плановую (сметную), нормативную и фактическую себестоимость. Плановая себестоимость представляет собой прогнозное значение предельной величины издержек на производство соответствующих видов продукции, выполнение работ, оказание услуг на отчетный период. Нормативная себестоимость – один из видов предварительной себестоимости, которая определяется величиной издержек производства по статьям калькуляции исходя из действующих норм и нормативов. Фактическая себестоимость определяется в конце отчетного периода на основании данных бухгалтерского учета о фактических затратах на производство. Плановая себестоимость и фактическая себестоимость определяются по одной методике и по одним и тем же калькуляционным статьям, что необходимо для сравнения и анализа показателей себестоимости. Объект калькулирования - это продукт производства (деталь, узел, изделие, группа однородных изделий), технологическая фаза (передел, производство), стадия и пр., то есть товар разной степени готовности, виды работ или услуг. Калькуляционная единица - это измеритель объекта калькулирования. В том случае, когда речь идет о готовой продукции (товаре на продажу), калькуляционная единица совпадает с единицей измерения, указанной в планах производства в натуральном выражении или в стандартах (технических условиях) на соответствующий вид продукции. В отраслях перерабатывающей промышленности такого совпадения может и не быть. Здесь нередко учетной единицей выступает 1 кг продукции, а калькуляционной единицей 1 тонна или 1 куб. м. В зависимости от характера производственного процесса учет затрат можно организовать попередельным, попроцессным или позаказным методами. Попередельный метод учета затрат применяется в производствах, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологически прерывных стадиях, фазах или переделах. Переделом называется такая совокупность технологических операций, которая завершается выработкой промежуточного продукта (полуфабриката) или получением законченного готового продукта. Например, текстильное производство состоит из ряда переделов: исходным сырьем является хлопок волокно, грязная и мытая шерсть, шелк – сырец и т.д. 1 передел –прядение, готовая продукция - пряжа; 2 передел – ткачество, готовая продукция – суровье ( суровая ткань); 3 передел –отделка, где на ткань наносят рисунок. В черной металлургии это: выплавка, чугуна, выплавка стали, производство проката (прокатный стан). Сущность попередельного метода состоит в том, что учет затрат ведется по переделам, а внутри них — по статьям калькуляции и видам продукции. Прямые затраты учитываются по каждому переделу, а косвенные — по цеху, производству, предприятию в целом, с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов, согласно принятым базам распределения. Существуют два варианта попередельного метода учета затрат: полуфабрикатами и бесполуфабрикатный. При полуфабрикатном варианте продукция каждого предыдущего передела является полуфабрикатом для последующих переделов или может реализовываться на сторону. Это определяет необходимость оценки полуфабрикатов по фактической, нормативной или плановой себестоимости, либо по расчетным или отпускным ценам. При этом варианте стоимость полуфабрикатов отражается по особой статье — "Полуфабрикаты собственного производства". При бесполуфабрикатном варианте по каждому переделу учитываются, главным образом, только затраты на обработку. Себестоимость готовой продукции исчисляется суммированием затрат на сырье, исходные материалы, расходов всех переделов на обработку и общепроизводственных расходов. При этом калькулируют только себестоимость готовой продукции. Пример Производство ткани состоит из трех переделов: прядение, ткачество, отделка. Стоимость сырья 3000 руб. Добавленные затраты ( ЗП,Ам) – 1600 руб. в первом переделе. Дт21 Кт20-1 Добавленные затраты 2 передела – 1400 руб. Дт 21Кт 20-2 -4600+1400=6000 руб. Проданы полуфабрикаты на сумму 3000 руб. Дт 90Кт 21 – 3000 Затраты 3 передела – 1000 руб. Дт 43Кт 20-3 =3000+1000 = 4000 руб. Попроцессный метод Применяется метод калькулирования применяется в добывающей промышленности и в энергетике.  при массовом выпуске одного или нескольких видов продукции;  кратком периоде технологического процесса;  отсутствии или незначительном объеме незавершенного производства. Если запасов готовой продукции у предприятия нет, используется метод простого одноступенчатого калькулирования. Себестоимость единицы продукции определяется делением суммарных издержек за отчетный период на количество произведенной продукции за этот период продукции. С =З/ВП Если запасы имеются в ограниченном количестве, то может применяться метод двухступенчатого калькулирования. С 1. 2. 3. З1 З  2 ВП1 ВП 2 Рассчитывается производственная себестоимость всей произведенной продукции, затем делением всех затрат на количество изготовленной продукции определяется производственная себестоимость единицы продукции; Сумма управленческих и коммерческих расходов делится на количество проданной продукции за отчетный период; Суммируются показатели. Пример. Предприятием произведено 10000 ед. продукции, а реализовано 8000 ед. Производственная себестоимость – 1 млн. руб., а коммерческие расходы -0,2 млн. руб. С 1000000 200000   100  25  125 10000 8000 Если процесс состоит из нескольких стадий, на выходе которых находится промежуточный склад П/Ф, и от передела к переделу запасы П/Ф меняются, то используют метод многоступенчатого калькулирования. Организуют учет издержек и количества изготовленных полуфабрикатов по каждому переделу: С Зпер1 ВП1  Зпер2 ВП 2  Зпер3 ВП 3  Зупр ВПупр Зпер – затраты на каждом переделе; ВПупр - количество проданной продукции. Пример Количество произведенных полуфабрикатов, шт. Добавленные затраты каждого передела, тыс. руб. Передел 1 12000 200 Передел 2 11000 300 Передел 3 10000 500 Затраты на сырье и материалы в расчете на единицу продукции – 50 руб. Управленческие расходы за отчетный период – 200 тыс. руб. Реализовано в течение отчетного периода 8000 ед. продукции. Местом потребления материалов является 1 передел. С  50  200000 300000 500000 200000     50  16,7  27,3  50  25  169 руб. 12000 11000 10000 8000 1 передел = 50+16,7 =66,7 руб. 2 передел = 66,7+27,3 =94 руб. 3 передел = 94+50=144 руб. С учетом количества пФ, произведенных в течение отчетного периода каждым переделом, стоимостная оценка изготовленных ПФ составит: 1: 12000 х 66,7 = 800400 руб. 2: 11000 х 94,0 =1034000 руб. 3: 10000 х 144,0 =1440000 руб. Запасы ПФ 1: 1000 шт х 66,7 = 66700 2: 1000 шт х 94 =94000 Запасы ГП: 2000 х 144 =288000 руб. Позаказный метод учета затрат можно применять в индивидуальных, мелкосерийных, опытно-экспериментальных производствах и на ремонтных работах. По этому методу учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий. На каждый заказ в бухгалтерии открывается карточка, в которой учитываются затраты по заказу в течение всего срока его выполнения. Прямые затраты учитываются в разрезе цехов и заказов на основании первичных документов. Первичная документация по учету таких затрат оформляется на каждый заказ отдельно. Косвенные затраты включаются в себестоимость заказов путем распределения пропорционально принятой на предприятии базе распределения. В течение срока выполнения заказа затраты учитываются как незавершенное производство. После окончания заказа он закрывается, и подсчитываются затраты на его выполнение, которые, за вычетом возвратных отходов, окончательного брака и возврата неиспользованных материалов на склад, становятся фактической себестоимостью произведенной по заказу продукции. Если в соответствии с заказом изготавливалось несколько одинаковых изделий, себестоимость единицы определяется делением суммы затрат по статьям калькуляции на количество выработанной продукции. Позаказный метод может применяться в швейном производстве, в судостроении и т. д. В зависимости от полноты включения затрат в себестоимость продукции, учет затрат в разрезе полной или сокращенной себестоимости. При методе учета затрат по полной себестоимости, в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия, независимо от их подразделения на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе. Чаще всего в качестве базы распределения выступает заработная плата производственных рабочих, производственная себестоимость и др. 3. Учет расходов по элементам затрат и статьям калькуляции. По элементу «материальные затраты» отражают стоимость:  Приобретенных сырья, материалов, топлива, энергии, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, используемых предприятием для обеспечения технологического процесса, для упаковки продукции или целей управления;  Природного сырья, стоимость работ по рекультивированию земель и т.д.;  Стоимость работ и услуг производственного характера, выполненные сторонними организациями; Из затрат, включаемых в себестоимость, исключается стоимость возвратных отходов по цене возможного использования для вспомогательного производства, изготовления предметов широкого потребления и реализации на сторону либо по текущей стоимости, если отходы продаются. Стоимость материалов, израсходованных при производстве продукции ( работ, услуг), списывается: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10 – списаны материалы, израсходованные в производстве. Если учет материалов ведется по учетным ценам, то сумму отклонений их фактической себестоимости от учетных цен списывается: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 16 – списана сумма отклонений в стоимости материалов ( перерасход) ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 16 – сторнирована сумма отклонений в стоимости материалов ( экономия) По элементу «Затраты на оплату труда» учитывают затраты на оплату труда работников организации, физических лиц, связанных с их участием в производстве продукции и ее продаже, выполнении работ, оказании услуг, управления, а также другие выплаты работникам, предусмотренные законодательством и коллективными договорами. В элементе «Отчисления на социальные нужды» фиксируют суммы налога в связи с обязательным социальным страхованием работников, их пенсионным обеспечением и медицинским страхованием. Начисление заработной платы отражается: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 70 Сумма заработной платы облагается единым социальным налогом, взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и взносами на обязательное пенсионное страхование. При начислении ЕСН и взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний делается запись: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по социальным взносам» (69-1,69-2) При начислении взноса на обязательное пенсионное страхование: ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по социальным взносам» КРЕДИТ 69-2 По элементу «Амортизация» отражают суммы погашения стоимости амортизируемого имущества, используемого в процессе производства и продажи продукции, выполнении работ, оказании услуг, а также для обслуживания этих процессов и управления ими и организацией в целом. Амортизация по объектам основных средств и нематериальных активов, которые используются в процессе производства, начисляется: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02 (05) В элементе «Прочие затраты» учитываются иные затраты, формирующие затраты на производство и продажу продукции, но не относящиеся к ранее перечисленным затратам. В процессе производства могут использоваться полуфабрикаты собственного производства: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 21 Некоторые работы, связанные с производством продукции ( работ, услуг), могут выполнять сторонние фирмы. Стоимость таких работ отражается: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60 (76) Если для нужд основного производства необходима командировка, то расходы работника отражаются: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 71 В себестоимость продукции включаются недостачи в пределах норм естественной убыли, выявленные при хранении или продаже материальных ценностей. Списание недостач отражается: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 94 Для равномерного включения расходов в затраты на производство создаются резервы предстоящих расходов (например, на ремонт основных средств). При резервировании средств на предстоящие расходы: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 96 – сформирован резерв предстоящих расходов. Фирма может выполнять работы, затраты по которым относятся к будущим периодам (например, внедрение нового вида продукции). При наступлении отчетного периода, к которому относятся эти расходы, нужно их списать. ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 97 В составе прочих расходов могут учитываться потери от брака. Производственный брак – это продукция, не соответствующая по качеству установленным стандартам. В зависимости от характера брак бывает исправимый (частичный) и неисправимый (окончательный). Исправимый брак – продукция, которую технически возможно и экономически целесообразно исправить в организации. Неисправимый брак – продукция с дефектами, устранить которые невозможно или экономически нецелесообразно. Расходы на исправление брака отражаются: ДЕБЕТ 28 КРЕДИТ 10 (70,68,69) Сумма, подлежащая удержанию с работника, допустившего брак, отражается проводкой: ДЕБЕТ 73-2 КРЕДИТ 28 Разницу между затратами на исправление брака и суммой, подлежащей взысканию с работника, а также потери от неисправимого брака отразить: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 28 4. Учет затрат вспомогательного производства и обслуживающих хозяйств Расходы вспомогательных производств Расходы, связанные с деятельностью вспомогательных и подсобных производств, обслуживающих основное производство, учитывают на счете 23 «Вспомогательные производства». Производственные расходы по способу отнесения их на себестоимость продукции делятся на прямые и косвенные. Прямыми считаются расходы, непосредственно связанные с деятельностью вспомогательного производства (заработная плата работников вспомогательного производства, стоимость материалов, израсходованных вспомогательным производством, амортизация оборудования вспомогательного производства и т.д.) ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 02 ( 05,10,21,60,76,70,68,69) Косвенные расходы связаны с управлением и обслуживанием вспомогательного производства ( заработная плата административного персонала, расходы на содержание основных средств общепроизводственного назначения и т.д.). Косвенные расходы учитываются по дебету счетов 25 и 26. Затем доля косвенных расходов, относящуюся к работе вспомогательного производства, списывается: ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 25 (26) Вспомогательное производство может выполнять работы для нужд :  Основного производства  Сторонних организаций. Расходы обслуживающих производств К обслуживающим производствам относятся жилищно – коммунальные хозяйства, столовые, детские дошкольные учреждения, санатории и другие подобные подразделения, которые числятся на балансе фирмы. Расходы по способу отнесения их на себестоимость делятся на прямые и косвенные. Прямыми считаются расходы, непосредственно связанные с деятельностью обслуживающего производства (заработная плата работников обслуживающего производства, стоимость материалов, израсходованных обслуживающим производством, амортизация оборудования обслуживающего производства и т.д.) ДЕБЕТ 29 КРЕДИТ 02 (05,10,21,60,76,70,69,68…) Косвенные расходы связаны с управлением и обслуживанием обслуживающего производства (заработная плата административного персонала, расходы на содержание основных средств общехозяйственного назначения, затраты вспомогательных производств и т.д.). ДЕБЕТ 29 КРЕДИТ 23 (25,26) Расходы обслуживающего производства списываются пропорционального какому – либо показателю. 5. Косвенные расходы 1. Общепроизводственные расходы Затраты на содержание, организацию и управление цехами и другими производственными подразделениями основного, вспомогательного и обслуживающего производств включаются в состав общепроизводственных (общецеховых) затрат. Учет ведется на счете 25 «Общепроизводственные расходы». Указанный счет на конец отчетного периода сальдо не имеет. Наиболее распространенная типовая номенклатура статей расходов: 1. Содержание аппарата управления цеха 2. Содержание прочего цехового персонала; 3. Содержание и ремонт производственного оборудования 4. Содержание и ремонт производственных зданий 5. расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности; 6. перемещение грузов внутри предприятия 7. потери от простоев, порчи материальных ценностей и т.д. 8. прочие Основные проводки: Начислена амортизация 25 02 (05) Списаны материалы, использованные на общепроизводственные нужды 25 10 Учтена в составе ОПР стоимость услуг сторонних организаций 25 60 Начислена ЗП работникам, обслуживающим производство 25 70 Начислены социальные взносы 25 69 Порядок распределения общепроизводственных расходов между основным, вспомогательным и обслуживающим производствами, а также видами продукции ( работ, услуг) определяется самостоятельно. Распределять их можно пропорционально заработной плате рабочих различных производств, сумме прямых затрат и т.д. Общепроизводственные расходы, связанные с деятельностью основного производством, списываются: ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 25 Если общепроизводственные расходы связаны с обслуживанием вспомогательного производства, они списываются: ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 25 Общепроизводственные расходы, связанные с обслуживающим производством, списываются: ДЕБЕТ 29 КРЕДИТ 25 2. Общехозяйственные расходы К общехозяйственным расходам относятся расходы, непосредственно не связанные с производственным процессом. Типовая номенклатура расходов: 1. Расходы на управление предприятием:  ЗП аппарата управления  Командировки  Представительские  Содержание охраны  Прочие 2. Общехозяйственные  Содержание прочего заводского персонала  Амортизация ОС  Содержание и ремонт зданий общезаводского назначения  Производство испытаний, опытов, исследований, изобретений  Охрана труда  Подготовка кадров  Прочие Начислена амортизация 26 02 (05) Списаны материалы, использованные на общехозяйственные нужды 26 10 Учтена в составе ОХР стоимость услуг сторонних организаций 26 60 Начислена ЗП управленческому персоналу 26 70 Начислены социальные взносы 26 69 Порядок списания общехозяйственных расходов зависит от того, каким способом формируется себестоимость продукции:  По полной производственной себестоимости;  По сокращенной себестоимости. Если продукция учитывается по полной себестоимости, то расходы списываются в дебет счетов учета производственных затрат 20,23,29. Если по сокращенной, то общехозяйственные расходы списываются в дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж». 6. Учет расходов будущих периодов Исходя из принципа начисления факты хозяйственной деятельности относятся к тому периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Это обстоятельство вызывает необходимость отражения в учете затрат, произведенных в отчетном периоде, но относящихся к последующим отчетным периодам, с тем, чтобы списывать их на издержки обращения по мере наступления этих «будущих» периодов. Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов». По дебету счета показывается фактическая сумма расходов будущих периодов, произведенных в текущем периоде. С кредита счета такие расходы списываются при наступлении того периода, к которому они относятся. Способы списания:  Равномерно;  Пропорционально объему продукции;  По любому иному экономически обоснованному способу или оценочному показателю, разработанному организацией самостоятельно. В состав РБП включаются: 1.Расходы по ремонту основных средств; 2.арендная плата 3.расходы по подписке периодических изданий 4.расходы по оплате услуг телефонных, радио- и других видов связи; 5.другие аналогичные расходы. отражена сумма арендной платы 97 60 отражены услуги по рекламе 97 60 списание части арендной платы и рекламы при наступлении отчетного 20,23,25,26,44 97 периода израсходованы материалы на ремонт 23 10 начислена ЗП ремонтникам 23 70 Начислены социальные взносы 23 69 Отражены прочие расходы по ремонту 23 76 списаны суммы затрат по законченному ремонту 97 23 7.Учет коммерческих расходов При отгрузке и продаже продукции учитываются расходы на продажу или коммерческие расходы. Коммерческими или внепроизводственными называют расходы, обусловленные реализацией продукции: на тару и упаковку, транспортировку и погрузку за счет поставщика, комиссионные сборы, затраты на рекламу и другие аналогичные расходы. Информация о произведенных расходах накапливается по дебету активного 44 счета. Списывают их с кредита счета в дебет счета 90 или 45. Коммерческие расходы относят на виды реализованной продукции прямым путем, а при невозможности распределяют по изделиям, как правило, пропорционально производственной себестоимости. После списания коммерческих расходов по дебету счета 90 формируется полная производственная себестоимость продукции. Основные проводки: начислена амортизация 44 02,05 отражены расходы по оплате услуг сторонних организаций, связанных с 44 60 продажей товаров Учтены в расходах на продажу расходы подотчетных лиц 44 71 начислена ЗП работникам, связанным с реализацией ГП 44 70 Начислен ЕСН 44 69 ГП израсходована в рекламных целях 44 41,43,10 учтена в расходах на продажу сумма налогов, относимых на себестоимость 44 68 В учете возможен вариант учета реализации по моменту фактического поступления денежных средств. Его используют в тех случаях, когда договором между поставщиком и покупателем предусмотрен переход права собственности и риск случайной гибели после момента поступления денежных средств на расчетный или валютный счет поставщика. Этот вариант учета характерен для экспортных поставок, отгрузки в районы Крайнего Севера и некоторых других случаях, когда договором предусмотрен момент возникновения права собственности у покупателя лишь после оплаты ее стоимости. Для обобщения информации о наличие и движении отгруженной продукции, выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, используется счет 45 «Товары отгруженные». Сальдо по нему показывает фактическую или нормативную полную себестоимость продукции, включающей коммерческие расходы, связанные с реализацией этой продукции и возмещаемые договорной ценой при отгрузке. Выручка от продажи не может быть определена в следующих случаях:  В договоре установлено, что право собственности переходит к покупателю после выполнения какого-либо условия и это условие не выполнено;  Товары переданы на реализацию по посредническому договору и товары посредником не проданы;  Товары отгружены по товарообменному договору и встречная отгрузка покупателем не произведена. Основные проводки Первый случай Отгружена ГП Оплачена ГП Отражена выручка от продажи Списана себестоимость отгруженной продукции Начислен НДС второй случай Отгружена ГП Оплачена ГП Отражена выручка от продажи Списана себестоимость отгруженной продукции Начислен НДС начислена сумма комиссионного вознаграждения Учтен НДС по посредническому договору оплачено вознаграждения посреднику возмещен НДС списана сумма посреднического вознаграждения Третий случай Отгружена ГП оприходованы ТМЦ, поступившие по товарообменному договору учтен НДС Отражена выручка от продажи Списана себестоимость отгруженной продукции Начислен НДС Взаимозачет 45 51 62 90 90 43 62 90 45 68 45 51 62 90 90 44 19 60 68 90 43 62 90 45 68 60 60 51 19 44 45 41,10 19 62 90 90 60 43 60 60 90 45 68 62